Налогообложение доходов от аренды, признанных внереализационными операциями (Выпуск АКДИ БП N 35, август 2000 г.)

Налогообложение доходов от аренды,
признанных внереализационными операциями


Вопросы отнесения доходов от сдачи имущества в аренду к основному виду деятельности или в состав операционных доходов предприятия долгое время остаются актуальными. Не останавливаясь на критериях отнесения этих доходов к основному или неосновному виду деятельности, рассмотрим более подробно вопрос о моменте признания арендной платы, причитающейся арендодателю от предоставленного в аренду имущества (иных активов), для целей налогообложения, если доходы от аренды признаны внереализационными операциями.

Как известно, объектом обложения налогом на прибыль в соответствии с п. 1, 2 ст. 2 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 является валовая прибыль предприятия, которая представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов, иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли, определяется в соответствии с федеральным законом (ст. 4 Закона N 2116-1), а до его принятия в соответствии с действующим порядком определения состава затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и формирования финансовых результатов.

Доходы от сдачи имущества в аренду согласно п. 14 Положения о составе затрат включаются в состав внереализационных доходов предприятия. При этом, поскольку дата определения доходов от внереализационных операций налоговым законодательством не была определена, а учетная политика, принятая для целей налогообложения, касается только выручки от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг), то внереализационные доходы (расходы) для целей налогообложения, поименованные в п. 14 и 15 Положения о составе затрат, принимаются в суммах, учтенных при определении финансовых результатов по правилам бухгалтерского учета. Данная норма была закреплена в Справке о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" (Приложение 11 к Инструкции N 37), и до настоящего времени не отменена.

То есть, иными словами, принимая правила бухгалтерского учета, которыми предполагается имущественная обособленность и непрерывность деятельности организации, последовательность применения учетной политики, а также временная определенность фактов хозяйственной деятельности (п. 10 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29 июля 1997 г. N 34н), предприятие-арендодатель учитывает сумму арендной платы как задолженность арендатора, отраженную по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в корреспонденции с кредитом счета 80 "Прибыли и убытки", независимо от момента ее получения и причин задержки, поскольку допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности означает отнесение фактов хозяйственной деятельности организации к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств (п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации", утвержденного Приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 г. N 60н). В таком же порядке сумма арендной платы принимается и для целей налогообложения.

Между тем постановлением Конституционного суда РФ (КС РФ) от 28 октября 1999 г. N 14-П ст. 2 Федерального закона от 31 декабря 1995 г. N 227-ФЗ в связи с жалобой ОАО "Энергомашбанк" частично была признана не соответствующей ст. 35, 46 и 57 Конституции РФ в той части, в которой она допускает действие подзаконного акта. Правда, следует отметить, что в данном решении КС РФ рассматривается жалоба не предприятия, а кредитной организации - банка и в качестве подзаконного акта здесь выступает не Положение о составе затрат, а Положение об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями, утвержденное постановлением Правительства РФ от 16 мая 1994 г. N 490.

В постановлении КС РФ речь идет о признании неконституционной ст. 2 Федерального закона N 227-ФЗ в той части, в какой она допускает включение в налогооблагаемую базу при начислении налога на прибыль банка-кредитора сумм присужденных, но не полученных им штрафов, пеней и других санкций. В нем также упоминается, что признание ст. 2 Федерального закона неконституционной в той части, в какой она допускает включение в налогооблагаемую базу при начислении налога на прибыль банка-кредитора сумм присужденных, но не полученных им штрафов, пеней и других санкций, является основанием отмены в установленном порядке других норм, которые исходя из их места в системе действующих правовых актов имеют тот же неконституционный смысл. Это основание в полной мере можно распространить на доходы от сдачи банком имущества в аренду, которые будут учитываться для налогообложения не по мере принятия их к бухгалтерскому учету, а по мере их фактического получения.

Что касается предприятий и организаций, то они при определении налогооблагаемой базы для начисления налога на прибыль будут руководствоваться действующими нормами налогового законодательства, в том числе и п. 14 и 15 Положения о составе затрат, впредь до их отмены. Это же утверждение содержится и в Письме МНС РФ от 24 декабря 1999 г. N ВГ-6-02/1049.

Однако предприятия и организации, применяющие указанные нормы Положения о составе затрат в отношении как присужденных штрафных санкций, так и доходов от аренды, не дожидаясь их отмены, могут руководствоваться принципами налогообложения, изложенными в постановлении КС РФ N 14-П. В случае возникновения претензий со стороны налоговых органов при рассмотрении арбитражного спора в суде суд, ссылаясь на аргументы, изложенные в постановлении, может принять решение в пользу налогоплательщика (ст. 11 АПК РФ).


М. Бойкова,

эксперт "АКДИ ЭЖ"

Выпуск АКДИ БП N 35, август 2000 г.



Предлагаемый материал содержится в еженедельнике "Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь". Газета зарегистрирована в Министерстве печати и массовой информации РФ, регистрационный N 1065. E-mail редакции "Бухгалтерского приложения" - buhgalt@akdi.ru.


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение

Если вы являетесь пользователем системы ГАРАНТ, то Вы можете открыть этот документ прямо сейчас, или запросить его через Горячую линию в системе.