Инвентаризация - гарантия достоверности бухгалтерской отчетности (Выпуск АКДИ БП N 47, ноябрь 2000 г.)

Инвентаризация - гарантия достоверности бухгалтерской отчетности


Вопросам необходимости проведения инвентаризации активов и обязательств организации придается важное значение в нормативном регулировании бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.

Законодательство предоставляет организациям широкие возможности для использования инвентаризации в качестве действенного механизма регулирования и контроля порядка ведения бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации в целях подготовки достоверной информации о ее финансовом положении в бухгалтерской отчетности.

Статья 12 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" рассматривает проведение инвентаризации имущества и обязательств организации как одно из обязательных условий, обеспечивающих достоверность данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.

Порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации подлежит утверждению одновременно с принятием учетной политики на следующий финансовый год (или ряд лет), что также подчеркивает необходимость и значимость инвентаризации для подготовки достоверных данных при формировании показателей бухгалтерской отчетности о финансово-хозяйственной деятельности организации (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98).

Если бухгалтерская отчетность организации в соответствии с законодательством должна в обязательном порядке подтверждаться независимой аудиторской организацией, то отсутствие документов о проведении инвентаризации имущества и финансовых обязательств перед годовой бухгалтерской отчетностью может служить основанием для отказа в выдаче Положительного аудиторского заключения о представленной к аудиторской проверке бухгалтерской отчетности даже при отсутствии серьезных нарушений законодательства, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.

Инвентаризация является также эффективным методом контроля за сохранностью имущества организации, соблюдением финансовой дисциплины, правильностью отражения операций на счетах бухгалтерского учета, своевременным обнаружением и исправлением расхождений между фактическими данными, полученными в результате проведения инвентаризации, и данными бухгалтерского учета, что в конечном итоге способствует повышению достоверности информации при формировании отчетных показателей о результатах деятельности организации.

Законодательством предусмотрены разнообразные формы и методы поведения инвентаризации, которые организация может использовать при разработке порядка проведения инвентаризации с учетом специфики своей деятельности и задач, которые необходимо решить в ходе инвентаризации (см. таблицу).


Критерий Вид Отличительные особенности
инвентаризации
1 2 3
По обязательности
проведения
Обяза-
тельная
Проводится в обязательном порядке в
соответствии с законодательством
  Инициа-
тивная
Проводится по решению руководителя
организации
По периодичности
проведения
Плановая Проводится в соответствии с утвержденным
порядком в установленные сроки
  Внепла-
новая
Проводится по инициативе руководителя
организации вне утвержденного плана для
обеспечения дополнительного контроля за
сохранностью отдельных видов имущества либо
необходимость ее проведения предусмотрена
законодательством
По степени охвата
проверяемых
объектов
Полная Проверке подлежат все объекты имущества и
обязательств
  Частичная Проверке подлежит один или несколько видов
имущества и обязательств
По методу
проведения
Натура-
льная
Состоит в непосредственном наблюдении
объектов и определении их количества путем
подсчета, взвешивания, обмера
  Докумен-
тальная
Состоит в проверке документального
подтверждения наличия объектов

Порядок проведения инвентаризации определяется организацией самостоятельно, за исключением случаев, когда ее проведение является обязательным в соответствии со ст. 12 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете":

- при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

- перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

- при смене материально ответственных лиц;

- при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

- в случае стихийного бедствия, пожара и других чрезвычайных ситуаций;

- при реорганизации или ликвидации организации;

- в других случаях, предусмотренных законодательством.

Как уже было отмечено выше, порядок проведения инвентаризации, включающий в себя определение количества инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, подлежащих инвентаризации, и т. д., утверждается приказом руководителя организации при принятии учетной политики на следующий финансовый год (или ряд лет).

Для усиления контроля за сохранностью имущества организации, при возникновении ситуаций, при которых необходимость проведения инвентаризации установлена законодательством либо по другим причинам, в течение отчетного года руководитель организации может принять решение о проведении дополнительных внеплановых инвентаризаций.

Организации, имеющие большое количество структурных подразделений и многообразие объектов, подлежащих инвентаризации, могут проводить выборочную инвентаризацию в течение года по утвержденному руководителем организации графику.

Имущество и обязательства организации подлежат инвентаризации в обязательном порядке и в полном объеме ежегодно перед составлением годовой бухгалтерской отчетности за исключением:

- имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года;

- основных средств, инвентаризация которых может проводиться один раз в три года;

- библиотечных фондов, инвентаризация которых может проводиться один раз в пять лет;

- организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, инвентаризация товаров, сырья и материалов которых может проводиться в период их наименьших остатков.

Обязательная ежегодная инвентаризация имущества и обязательств организации должна быть начата не ранее 1 октября отчетного года и закончена до его завершения.

По отдельным активам и обязательствам представляется целесообразным проводить инвентаризацию чаще, чем один раз в год, например:

ежеквартально - дебиторской и кредиторской задолженности, в том числе по налогам и другим обязательным платежам в бюджет и внебюджетные фонды;

ежемесячно - наличных денежных средств, денежных документов и бланков документов строгой отчетности в кассе организации, остатков производственных запасов, сырья, материалов, ГСМ и других товарно-материальных ценностей, состояния расчетов с обособленными подразделениями организаций, дочерними и зависимыми обществами.

Для проведения инвентаризации приказом руководителя организации назначается постоянно действующая инвентаризационная комиссия.

При большом объеме работ, а также для проведения внеплановой или частичной инвентаризации могут быть созданы рабочие инвентаризационные комиссии.

При малом объеме работ проведение инвентаризации допускается возлагать на ревизионную комиссию.

Правила проведения инвентаризации определены Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. N 49 (далее - Методические указания). Правила следует применять в части, не противоречащей положениям законодательных и нормативных актов, введенным после выхода упомянутого Приказа. Так, постановлением Госкомстата РФ от 18 августа 1998 г. N 88 утверждены типовые формы первичной учетной документации по учету результатов инвентаризации, которые введены в действие с 1 января 1999 г. и заменяют формы, представленные в приложениях к Методическим указаниям. При необходимости организации могут использовать для отражения результатов инвентаризации отраслевые формы, учитывающие специфику деятельности организации, или формы, разработанные самой организацией и утвержденные в установленном порядке при отсутствии соответствующих типовых и отраслевых форм по отдельным объектам учета, подлежащим инвентаризации (например, по финансовым вложениям, незавершенному производству, резервам предстоящих расходов и платежей, оценочным резервам).


Порядок проведения инвентаризации и оформления ее результатов


Процесс инвентаризации можно разделить на следующие этапы:

- подготовка к инвентаризации;

- проведение инвентаризации и оформление ее результатов;

- анализ результатов инвентаризации;

- контрольная проверка результатов инвентаризации;

- отражение результатов инвентаризации в бухгалтерском учете.

В ходе подготовки к проведению инвентаризации осуществляются следующие мероприятия:

- издается приказ (постановление, распоряжение) руководителя организации о проведении инвентаризации, который содержит сведения о составе рабочей инвентаризационной комиссии, перечне объектов имущества, дате начала и окончания инвентаризации, причинах инвентаризации.

Приказ (постановление, распоряжение) оформляется на бланке типовой формы ИНВ-22 и регистрируется в Журнале учета и контроля за выполнением приказов (постановлений, распоряжений) о проведении инвентаризации (форма ИНВ-23);

- разрабатываются организационные, инструктивные и методические документы, регламентирующие порядок проведения инвентаризации, в которых отражаются:

- последовательность проведения инвентаризационных мероприятий;

- обязанности членов инвентаризационных комиссий;

- обязанности материально ответственных лиц, работников бухгалтерских и других служб организации по подготовке необходимых документов, подлежащих проверке в ходе инвентаризации;

- применяемые методы проверки соответствия фактического наличия объектов учета данным, отраженным в документах и регистрах бухгалтерского учета;

- разрабатываются и утверждаются собственные формы первичной учетной документации по оформлению результатов инвентаризации (если специфика деятельности организации не нашла отражения в соответствующих Типовых и отраслевых формах);

- проводится проверка наличия и состояния технической, первичной документации, а также регистров бухгалтерского учета, относящихся к объектам учета, подлежащим инвентаризации.

При отсутствии необходимых документов принимаются меры для их получения и оформления. При обнаружении расхождений или неточностей в документах и регистрах бухгалтерского учета вносятся соответствующие исправления и уточнения;

- в инвентаризационную комиссию передаются последние на момент инвентаризации приходные и расходные документы, отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств, регистры бухгалтерского учета и другие документы, необходимые для определения остатков имущества и обязательств на начало инвентаризации по учетным данным;

- с материально ответственных лиц берутся расписки, подтверждающие полноту представления в инвентаризационную комиссию документов и достоверность указанных в них сведений (расписка включена в заголовочную часть инвентаризационной описи);

- председатель комиссии визирует все представленные для проведения инвентаризации документы.

В ходе инвентаризации осуществляются мероприятия, направленные на достижение целей инвентаризации, определенных п. 1.4 Методических указаний:

- выявление фактического наличия имущества;

- сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета;

- проверка полноты отражения в учете обязательств.

В соответствии со спецификой деятельности организации, наименованием и количеством объектов учета и целей инвентаризации применяются различные методы проверок соответствия фактического наличия объектов инвентаризации данным бухгалтерского учета, которые можно разделить на две основные группы:

- натуральная проверка;

- документальная проверка.

При натуральной проверке фактическое наличие имущества определяется путем подсчета, взвешивания и обмера.

Натуральные поверки проводятся, как правило, при инвентаризации основных средств, материально-производственных запасов, наличных денежных средств и денежных документов, бланков документов строгой отчетности.

При документальной проверке устанавливается подтверждение соответствующими документами данных бухгалтерского учета о наличии в организации имущественных прав (на объекты недвижимости, земельные участки, объекты природных ресурсов и др.), дебиторской и кредиторской задолженности, финансовых обязательств.

В отдельных случаях используются одновременно оба указанных метода проверки. Например, количество товаров, хранящихся в неповрежденной упаковке поставщика, можно определить на основании документов при обязательной выборочной проверке в натуре части этих ценностей.

Сведения о фактическом наличии имущества и реальности учтенных финансовых обязательств записываются в инвентаризационные описи (акты), оформленные на бланках унифицированных форм первичной учетной документации, отраслевых форм или форм, разработанных самой организацией и утвержденных в установленном порядке.

К описям прилагаются акты обмеров, технические расчеты, ведомости отвесов и другие документы, оформляемые в ходе инвентаризации в соответствии с утвержденным организацией порядком.

Проверка фактического наличия имущества производится при обязательном участии материально ответственного лица. При этом не допускается вносить в описи данные об остатках ценностей со слов материально ответственных лиц или по данным учета без проверки их фактического наличия.

Если инвентаризация имущества проводится в течение нескольких дней, то помещения, где хранятся материальные ценности, при уходе инвентаризационной комиссии должны быть опечатаны.

После завершения инвентаризации описи, оформленные в установленном порядке и подписанные членами инвентаризационной комиссии и материально ответственными лицами, сдаются в бухгалтерию организации.

Исправления, вносимые в описи, должны быть оговорены и подписаны всеми членами инвентаризационной комиссии и материально ответственными лицами.

Госкомстатом РФ утверждены следующие Унифицифованные формы первичной учетной документации по оформлению результатов инвентаризации:


по основным средствам форма ИНВ-1
по незаконченным ремонтам форма ИНВ-10
объектов основных средств  
по нематериальным активам форма ИНВ-1а
по товарно-материальным ценностям формы ИНВ-2, ИНВ-3,
ИНВ-4, ИНВ-5, ИНВ-6
по драгоценным металлам, камням алмазами и
изделиям из них
формы ИНВ-8, ИНВ-9,
ИНВ-8а
по денежным средствам, ценностям и
документам, находящимся в кассе
формы ИНВ-15, ИНВ-16
по расчетам ИНВ-17, Приложение к
форме ИНВ-17

Анализ результатов инвентаризации в бухгалтерии организации заключается в проверке наличия расхождений между фактическими данными, полученными в процессе инвентаризации, и показателями по данным бухгалтерского учета. При обнаружении расхождений составляются Сличительные ведомости, которые оформляются на бланках типовых форм ИНВ-18 и ИНВ-19.

Данные результатов проведенных в отчетном году инвентаризаций обобщаются в конце года в Ведомости учета результатов, выявленных инвентаризацией (форма ИНВ-26).

Контрольные проверки правильности проведения инвентаризации могут проводиться по распоряжению руководителя организации.

Результаты контрольных проверок оформляются актом (форма ИНВ-24) и регистрируются в Книге учета контрольных проверок правильности проведения инвентаризации (форма ИНВ-25).

Отражение результатов инвентаризации в бухгалтерском учете осуществляется по окончании инвентаризации и выявлении обнаруженных в ходе инвентаризации отклонений от данных бухгалтерского учета.

В соответствии со ст. 12 Закона о бухгалтерском учете выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:

- излишек имущества приходуется, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты организации;

- недостача имущества и его порча относятся:

- в пределах норм естественной убыли - на издержки производства и обращения;

- сверх норм естественной убыли - на счет виновных лиц. При отсутствии норм убыль рассматривается как недостача сверх норм.

Если виновные лица не установлены решением суда или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации.

Суммы недостач и потерь, выявленные в процессе инвентаризации, но в соответствии с установленным порядком не подлежащие отнесению на издержки производства и обращения или для взыскания с виновных лиц, относятся на финансовые результаты деятельности организации, но не учитываются для целей налогообложения:

- если виновные лица не установлены и организация не принимает мер к их розыску;

- если виновные лица установлены, но организация не принимает мер к взысканию с них убытков в административном либо судебном порядке;

- если решение суда об отказе взыскания с виновных лиц вынесено вследствие необоснованности иска;

- если организация не располагает необходимыми документами, подтверждающими возможность отнесения убытков на издержки производства и обращения или на финансовые результаты в общеустановленном порядке, либо представленные документы ненадлежащим образом оформлены и не могут быть приняты к рассмотрению.

Излишки выявленного в результате инвентаризации имущества отражаются на счете 80 "Прибыли и убытки" по рыночной стоимости.

При обнаружении в ходе инвентаризации недостач материальных ценностей в результате хищений, утери, порчи и других причин, когда установлены виновные лица, размер ущерба, предъявляемого к взысканию с этих лиц, определяется с учетом рыночной стоимости недостающих ценностей.

В соответствии со ст. 40 НК РФ рыночную цену материальных ценностей можно определить следующими способами:

- на основе информации, полученной из официальных источников;

- методом цены последующей реализации;

- затратным методом.

Порядок применения каждого из указанных способов изложен в ст. 40 Налогового кодекса РФ.

Согласно разъяснениям Управления МНС по г. Москве, изложенным в Письме от 20 апреля 2000 г. N 03-08/16182, источниками информации о рыночных ценах могут быть признаны:

- официальная информация о биржевых котировках (состоявшихся сделках) на ближайшей к месту нахождения (месту жительства) продавца (покупателя) бирже, а при отсутствии сделок на указанной бирже либо реализации (приобретении) на другой бирже - информация о биржевых котировках, состоявшихся сделках на этой другой бирже или информация о международных биржевых котировках, а также котировки Минфина РФ по государственным ценным бумагам и обязательствам;

- информация государственных органов по статистике и органов, регулирующих ценообразование;

- информация о рыночных ценах, опубликованная в печатных изданиях или доведенная до сведения общественности средствами массовой информации;

- заключение эксперта, имеющего лицензию на осуществление оценочной деятельности.

Результаты инвентаризации отражаются на счетах бухгалтерского учета следующими проводками:


     - оприходование излишков имущества

Дебет счетов учета  активов,    по     Кредит счета 80 "Прибыли и убытки"
которым обнаружены излишки

     - отражение недостач

Дебет счета 84 "Недостачи и потери     Кредит счетов  учета  активов,  по
от порчи ценностей"                    которым обнаружены недостачи

     - отнесение недостачи на виновных лиц

Дебет    счета   73    "Расчеты  с     Кредит  счета  84   "Недостачи   и
персоналом по  прочим  операциям",     и потери от порчи ценностей"
субсчет  3  "Расчеты по возмещению
материального ущерба"

     - отнесение на виновных лиц  разницы  между  рыночной  и  балансовой
стоимостью недостающих активов

Дебет   счета   73   "Расчеты    с    Кредит  счета  83  "Доходы  будущих
персоналом по  прочим  операциям",    периодов"
субсчет 3 "Расчеты  по  возмещению
материального ущерба"

     - удержание ущерба из зарплаты виновных лиц

Дебет   счета   70   "Расчеты    с    Кредит   счета   73   "Расчеты    с
персоналом по оплате труда"           персоналом  по  прочим  операциям",
                                      субсчет 3  "Расчеты  по  возмещению
                                      материального ущерба"

     -  внесение  виновным  лицом  сумм  в  возмещение  ущерба  в   кассу
организации

Дебет счета 50 "Касса"                Кредит   счета   73   "Расчеты    с
                                      персоналом  по  прочим  операциям",
                                      субсчет 3  "Расчеты  по  возмещению
                                      материального ущерба"

     - списание на  финансовые  результаты  разницы  между  балансовой  и
рыночной   стоимостью  недостающих  активов  по  мере  возмещения  ущерба
виновным лицом

Дебет  счета  83  "Доходы  будущих    Кредит счета 80 "Прибыли и убытки"
периодов"

     - отнесение ущерба от недостач на финансовые результаты

Дебет счета 80 "Прибыли и убытки"     Кредит счета 84 "Недостачи и потери
                                      от порчи ценностей"

     - восстановление сумм НДС со стоимости недостающего имущества

     - если НДС не отнесен на расчеты с бюджетом:
Дебет счета 84 "Недостачи и  порчи    Кредит   счета  19     "НДС      по
от потери ценностей"                  приобретенным ценностям"

     - если НДС отнесен на расчеты с бюджетом:
Дебет счета 84 "Недостачи и  порчи    Кредит   счета   68    "Расчеты   с
от потери ценностей"                  бюджетом"

Если в ходе инвентаризации были выявлены ошибки при отражении операций на счетах бухгалтерского учета, в результате которых неправильно определена налоговая база при исчислении налогов и сборов, то необходимо внести изменения в налоговые расчеты, уплатить недостающие суммы налогов и пени за просрочку платежей.


Особенности инвентаризации отдельных активов


Инвентаризация основных средств


До начала инвентаризации основных средств необходимо проверить наличие и состояние инвентарных карточек учета, актов приемки-передачи и других первичных документов, технической документации, документов, подтверждающих право собственности на объекты, числящиеся на балансе организации, документов на основные средства, сданные или принятые организацией на хранение, а также регистров аналитического учета основных средств.

При обнаружении расхождений и неточностей в регистрах бухучета или технической документации должны быть внесены соответствующие исправления и уточнения.

При выявлении объектов, не принятых на учет, а также объектов, по которым в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или указаны неправильные данные, характеризующие их, в опись включаются правильные сведения и технические показатели по этим объектам.

Оценка выявленных инвентаризацией неучтенных объектов должна быть произведена с учетом рыночных цен, а износ определяется экспертным путем по действительному техническому состоянию объектов.

Если объект подвергся восстановлению, реконструкции, расширению или переоборудованию и вследствие этого изменилось основное его назначение, то он вносится в опись под наименованием, соответствующим новому назначению.

Если комиссией установлено, что работы капитального характера или частичная ликвидация строений и сооружений не отражены в бухгалтерском учете, необходимо по соответствующим документам определить сумму увеличения или снижения балансовой стоимости объекта и привести в описи данные о произведенных изменениях.

Если в ходе инвентаризации выявлены объекты, не пригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, на них составляется отдельная опись с указанием причин, приведших эти объекты к непригодности.

Пример 1

В результате инвентаризации выявлена недостача объекта основных средств. Виновное лицо установлено и ему предъявлено взыскание

Балансовая стоимость недостающего объекта - 12 тыс. руб., рыночная стоимость - 16 тыс. руб., начисленная амортизация - 5 тыс. руб. Виновное лицо установлено судом, к взысканию присуждена предъявленная сумма путем удержания из зарплаты с рассрочкой на 12 месяцев.

Отражение результатов инвентаризации в бухгалтерском учете:

Д-т сч. 47 К-т сч. 01 - 12 000 руб. - списание первоначальной стоимости недостающего объекта

Д-т сч. 02 К-т сч. 47 - 5000 руб. - списание суммы амортизационных отчислений

Д-т сч. 84 К-т сч. 47 - 7000 руб. - списание на недостачу остаточной стоимости недостающего объекта

Д-т сч. 73-3 К-т сч. 84 - 7000 руб. - отнесение недостачи на виновное лицо в размере остаточной стоимости объекта

Д-т сч. 73-3 К-т сч. 83 - 4000 руб. - отражение разницы между рыночной и балансовой стоимостью объекта

Д-т сч. 73-3 К-т сч. 68 - 1400 руб. - отнесение на виновное лицо восстановленной суммы НДС, приходящейся на остаточную стоимость объекта

Д-т сч. 70 К-т сч. 73-3 - 1000 руб. - удержание части недостачи с виновного лица в соответствии с решением суда (ежемесячно)

Д-т сч. 83 К-т сч. 80 - 1000 руб. - отнесение на финансовые результаты разницы между рыночной и балансовой стоимостью объекта (по мере погашения недостачи).


Инвентаризация товарно-материальных ценностей


Инвентаризация товарно-материальных ценностей представляет собой наиболее трудоемкий процесс. Это связано прежде всего с большими объемами и разнообразной номенклатурой материальных ценностей, а также недостатками в обеспечении контроля за их сохранностью.

Именно в ходе инвентаризации товаров, материально-производственных запасов, инструмента и других малоценных предметов наиболее часто возможны расхождения между фактическим наличием и данными бухгалтерского учета.

Товарно-материальные ценности заносятся в описи по каждому отдельному наименованию с указанием вида, группы, количества и других необходимых данных, предусмотренных бланком описи.

Инвентаризация товарно-материальных ценностей проводится в порядке расположения ценностей путем обязательного их пересчета, перевешивания и перемеривания.

Не допускается вносить в описи данные об остатках ценностей со слов материально ответственных лиц или по данным учета без проверки их фактического наличия.

В отдельные описи заносятся данные о товарно-материальных ценностях:

- поступивших во время инвентаризации

Товарно-материальные ценности, поступающие во время проведения инвентаризации, принимаются материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии. Эти товарно-материальные ценности заносятся в отдельную опись под наименованием "Товарно-материальные ценности, поступившие во время инвентаризации". В описи указываются дата поступления, наименование поставщика, дата и номер приходного документа, наименование товара, количество, цена и сумма. Одновременно на приходном документе за подписью председателя инвентаризационной комиссии (или по его поручению члена комиссии) делается отметка "после инвентаризации" со ссылкой на дату описи, в которую записаны эти ценности;

- отпущенных во время инвентаризации

При длительном проведении инвентаризации в исключительных случаях и только с письменного разрешения руководителя и главного бухгалтера организации в процессе инвентаризации товарно-материальные ценности могут отпускаться материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии. Эти ценности заносятся в отдельную опись под наименованием "Товарно-материальные ценности, отпущенные во время инвентаризации". Документальное оформление материальных ценностей при их отпуске в ходе инвентаризации производится в том же порядке, что при оприходовании поступивших во время инвентаризации ценностей;

- не находящихся во время инвентаризации в организации

При инвентаризации товарно-материальных ценностей, не находящихся в момент инвентаризации в подотчете материально ответственных лиц, проверяется наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих остающиеся на счетах суммы, относящиеся к этим ценностями:

- по находящимся в пути - расчетные документы поставщиков или другие заменяющие их документы;

- по товарам отгруженным - копии предъявленных покупателям документов (платежные поручения, векселя и т. д.);

- по просроченным оплатой документам - подтверждение учреждения банка;

- по находящимся на складах сторонних организаций - сохранные расписки, переоформленные на дату, близкую к дате проведения инвентаризации.

Предварительно проводится сверка счетов учета этих ценностей и обязательств с корреспондирующими счетами.

На товарно-материальные ценности, находящиеся в пути, отгруженные, не оплаченные в срок покупателями и находящиеся на складах других организаций, составляются отдельные описи.

При хранении материальных ценностей в разных изолированных помещениях у одного материально ответственного лица инвентаризация проводится последовательно по местам хранения. После проверки ценностей вход в помещение не допускается и комиссия переходит для работы в следующее помещение.

Пример 2

Выявлены непригодные к использованию МБП. Виновность работника организации установлена

В результате поломки по вине работника организации выявлен непригодный к использованию малоценный инвентарь, срок полезного использования которого не истек. Первоначальная стоимость инвентаря - 1200 руб., начислена амортизация линейным способом - 800 руб., размер ущерба с учетом рыночной стоимости инвентаря составил 500 руб. Возмещение ущерба виновным лицом произведено путем вычета из заработной платы.

Отражение результатов инвентаризации в бухгалтерском учете:

Д-т сч. 13 К-т сч. 12 - 800 руб. - отражено списание амортизационных отчислений с балансовой стоимости инвентаря

Д-т сч. 84 К-т сч. 12 - 400 руб. - отражена недостача в размере остаточной стоимости инвентаря

Д-т сч. 73-3 К-т сч. 84 - 400 руб. - недостача отнесена на виновное лицо

Д-т сч. 73-3 К-т сч. 68 - 40 руб. - восстановлена сумма НДС с остаточной стоимости инвентаря и отнесена на виновное лицо

Д-т сч. 73-3 К-т сч. 83 - 100 руб. - отнесена на виновное лицо разница между рыночной и балансовой стоимостью инвентаря

Д-т сч. 70 К-т сч. 73-3 - 540 руб. - удержана из зарплаты работника сумма ущерба.

Д-т сч. 83 К-т сч. 80 - 100 руб. - отнесение на финансовые результаты разницы между рыночной и балансовой стоимостью инвентаря (при погашении недостачи).

Пример 3

Пожаром уничтожены материалы на складе предприятия

Предприятием проведена внеплановая инвентаризация после пожара на производственном складе, возникшем в результате неисправности электропроводки. Инвентаризация показала, что пожаром было уничтожено материалов на сумму 150 тыс. руб.

Отражение результатов инвентаризации в бухгалтерском учете:

Д-т сч. 84 К-т сч. 10 - 150 000 руб. - отнесение балансовой стоимости материалов на недостачу

Д-т сч. 80 К-т сч. 84 - 150 000 руб. - отнесение на финансовые результаты недостачи материалов в результате пожара при получении решения суда об отсутствии виновных лиц

Д-т сч. 80 К-т сч. 68 - 30 000 руб. - отражение восстановленного НДС с балансовой стоимости материалов.

Пример 4

Выявлена недостача товаров на складе торговой организации

В результате ежемесячной инвентаризации остатков товаров на оптовом складе торговой организации была обнаружена недостача на сумму 10 тыс. руб., в том числе оплаченных товаров к моменту проведения инвентаризации - на сумму 8 тыс. руб.

Отражение результатов инвентаризации в бухгалтерском учете: Д-т сч. 84 К-т сч. 41 - 10 000 руб. - отражена недостача товаров

Д-т сч. 84 К-т сч. 19 - 400 руб. - восстановлен НДС со стоимости неоплаченных недостающих товаров

Д-т сч. 84 К-т сч. 68 - 1600 руб. - восстановлен НДС со стоимости оплаченных недостающих товаров.

1 Ситуация. Недостача товаров в пределах норм естественной убыли

Д-т сч. 44 К-т сч. 84 - 10 000 руб. - отнесение недостачи на издержки обращения

Д-т сч. 44 К-т сч. 84 - 2000 руб. - отнесение НДС с недостачи на издержки обращения.

2 Ситуация. Недостача товаров сверх норм естественной убыли (виновные лица не выявлялись)

Д-т сч. 80 К-т сч. 84 - 10 000 руб. - отражение недостачи

Д-т сч. 80 К-т сч. 84 - 2000 руб. - отражение НДС с недостачи.

Отнесенные на счет 80 "Прибыли и убытки" суммы недостач и НДС не учитываются в составе убытков организации при расчете налога на прибыль.


Инвентаризация кассы


Инвентаризация наличных денежных средств в кассе производится в соответствии с Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным решением Совета директоров Центрального банка РФ от 22 сентября 1993 г. N 40 и сообщенным Письмом Банка России от 4 октября 1993 г. N 18.

Для обеспечения надлежащего контроля за сохранностью денежных средств в кассе целесообразно проводить инвентаризацию кассы ежемесячно перед составлением текущей бухгалтерской отчетности.

Одновременно проверяется наличие находящихся в кассе других ценностей: бланков строгой отчетности, ценных бумаг, путевок для лечения и отдыха, железнодорожных и авиабилетов, знаков почтовой оплаты, талонов на бензин и других денежных документов.

В ходе инвентаризации проверяется соответствие остатков денежных средств и других ценностей на конец отчетного месяца на счетах бухгалтерского учета, указанных в соответствующих учетных регистрах, их фактическому наличию в кассе организации.

Инвентаризационная комиссия полистно пересчитывает денежную наличность и проверяет другие ценности, находящиеся в кассе. Инвентаризация денежных средств в пути производится путем сверки числящихся сумм на счетах бухгалтерского учета с данными квитанций учреждения банка, почтового отделения, копий сопроводительных ведомостей на сдачу выручки инкассаторам и т. п.

В случае выявления излишков или недостач берется письменное объяснение кассира.

Недостача денежных средств в кассе удерживается с кассира.

Пример 5

Выявлена недостача денежных средств в кассе организации

При смене кассира проведена инвентаризация наличных денежных средств, и в кассе предприятия обнаружена недостача в сумме 200 руб. Приказом руководителя предприятия недостача отнесена на виновное лицо - кассира.

Отражение результатов инвентаризации в бухгалтерском учете:

Д-т сч. 84 К-т сч. 50 - 200 руб. - отражена недостача денежных средств в кассе

Д-т сч. 73-3 К-т сч. 84 - 200 руб. - недостача отнесена на виновное лицо

Д-т сч. 50 К-т сч. 73-3 - 200 руб. - внесение виновным лицом наличных денежных средств в погашение недостачи.


Инвентаризация расчетов


Инвентаризация расчетов производится методом документальной проверки, в ходе которой устанавливается:

- правильность расчетов с банками, финансовыми, налоговыми органами, внебюджетными фондами, другими организациями, а также со структурными подразделениями организации, выделенными на отдельные балансы;

- правильность и обоснованность числящейся в бухгалтерском учете суммы задолженности по недостачам и хищениям;

- правильность и обоснованность сумм дебиторской, кредиторской и депонентской задолженности, включая суммы дебиторской и кредиторской задолженности, по которым истекли сроки исковой давности.

По задолженности работников организации выявляют невыплаченные суммы по оплате труда, подлежащие перечислению на счет депонентов, а также суммы и причины возникновения переплат работникам.

При инвентаризации подотчетных сумм проверяют отчеты подотчетных лиц по выданным авансам с учетом их целевого использования, а также суммы выданных авансов по каждому подотчетному лицу (даты выдачи, целевое назначение).

Пример 6

Выявлена депонентская задолженность с истекшим сроком исковой давности

В ходе инвентаризации расчетов по состоянию на 1 июля 2000 г. установлено наличие депонентской задолженности на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по депонированным суммам" в размере 1200 руб. с истекшим сроком исковой давности (3 года) в марте 2000 г.

В соответствии с п. 15 Положения о составе затрат при истечении срока исковой давности суммы задолженности по депонированной заработной плате подлежат отнесению на финансовые результаты деятельности организации.

Таким образом, в ходе инвентаризации расчетов было выявлено нарушение указанного требования законодательства, что привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль за первый квартал 2000 г. По результатам инвентаризации необходимо внести исправления в налоговые расчеты по налогу на прибыль за первый квартал 2000 г., уплатить недостающую сумму налога и пени за просрочку платежа. Отражение результатов инвентаризации в бухгалтерском учете:

Д-т сч. 76 К-т сч. 80 - 1200 руб. - отнесение на финансовые результаты суммы депонентской задолженности с истекшим сроком исковой давности.


Инвентаризация прочих активов


При инвентаризации нематериальных активов необходимо проверить:

- наличие документов, подтверждающих права организации на его использование;

- правильность и своевременность отражения нематериальных активов в балансе.

Пример 7

В составе нематериальных активов числятся объекты, не относящиеся к этим активам

По результатам инвентаризации аудиторской фирмы было выявлено, что в составе нематериальных активов числится лицензия на право осуществления аудиторской деятельности, выданная сроком на один год стоимостью 12 тыс. руб. Лицензия приобретена в том же месяце, когда была проведена инвентаризация. Амортизация не начислялась.

В бухгалтерском учете сделана проводка:

Д-т сч. 08 К-т сч. 76 - 12 000 руб. - отражение капитальных вложений при приобретении объекта

Д-т сч. 04 К-т сч. 08 - 12 000 руб. - принятие на учет объекта.

Отражение результатов инвентаризации в бухгалтерском учете:

Д-т сч. 08 К-т сч. 76 - 12 000 руб. - сторно - сторнирование записи о капитальных вложениях при приобретении объекта

Д-т сч. 04 К-т сч. 08 - сторно - 12 000 руб. - сторнирование записи о принятии на учет объекта

Д-т сч. 31 К-т сч. 76 - 12 000 руб. - исправительная запись по отражению в учете стоимости приобретенной лицензии

Д-т сч. 26 К-т сч. 31 - 12 000 руб. - отнесение на затраты стоимости лицензии ежемесячно в течение срока ее действия.


Инвентаризация резервов предстоящих расходов и платежей


При инвентаризации резервов предстоящих расходов и платежей проверяется правильность и обоснованность созданных в организации резервов: на предстоящую оплату отпусков работникам; на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; на выплату вознаграждений по итогам работы организации за год; расходов на ремонт основных средств; производственных затрат по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства; предстоящих затрат по ремонту предметов проката и на другие цели.

Следует учесть, что резервы предстоящих расходов и платежей создаются на один год и на конец отчетного года счета учета этих резервов сальдо не имеют: в случае превышения начисленного резерва над суммой фактически произведенных расходов производится сторнировочная запись издержек производства и обращения, а в случае недоначисления производится дополнительная запись по включению дополнительных отчислений в издержки производства и обращения.

При образовании резерва на ремонт основных средств в случаях, предусмотренных отраслевыми особенностями состава затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), когда окончание ремонтных работ по объектам с длительным сроком их производства происходит в следующем отчетном году, остаток резерва на ремонт основных средств не сторнируется. По окончании ремонта излишне начисленная сумма относится на финансовые результаты отчетного периода.

Пример 8

Не отнесена на финансовые результаты неизрасходованная сумма резерва предстоящих расходов и платежей

При инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности правильности отражения в учете операций по законченному ремонту объектов основных средств было установлено, что на 1 января 2000 г. в бухгалтерском учете по кредиту счета 89 "Резервы предстоящих расходов и платежей", субсчет "Резерв на проведение ремонта" числится остаток резерва в сумме 800 руб., созданного в 1999 г. на проведение текущего ремонта основных средств, который был закончен до конца указанного года.

В соответствии с п. 77 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств по окончании ремонта неизрасходованная сумма резерва подлежит отнесению на финансовые результаты отчетного периода.

Таким образом, результаты инвентаризации выявили занижение налоговой базы по налогу на прибыль за предшествующий год на сумму 800 руб.

По результатам инвентаризации производится исправительная запись в бухгалтерском учете:

Д-т сч. 89 К-т сч. 80 - 800 руб. - отнесение на финансовые результаты неизрасходованной суммы резерва.

Кроме того, вносятся изменения в налоговую декларацию по налогу на прибыль за 1999 г., производятся начисление и уплата указанного налога с выявленной в ходе инвентаризации суммы, а также пени за просрочку перечисления налога в бюджет.


Н. Смирнова,

эксперт "БП"


Выпуск АКДИ БП N 47, ноябрь 2000 г.



Предлагаемый материал содержится в еженедельнике "Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь". Газета зарегистрирована в Министерстве печати и массовой информации РФ, регистрационный N 1065. E-mail редакции "Бухгалтерского приложения" - buhgalt@akdi.ru.


Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.