Генподрядный процент - компенсация затрат или выручка? (Выпуск АКДИ БП N 48, декабрь 2000 г.)

Генподрядный процент - компенсация затрат или выручка?


Если договором строительного подряда между генеральным подрядчиком и субподрядчиком предусмотрены услуги, оказываемые первым последнему (так называемые генподрядные услуги), то на стоимость этих услуг субподрядчик (в возмещение этих расходов) производит отчисления генподрядчику от стоимости работ, выполненных собственными силами. Стоимость и виды таких расходов определяются в особых условиях к договорам на строительство, заключаемым этими организациями.

В соответствии со ст. 747 ГК РФ в договоре строительного подряда могут быть предусмотрены обязанности генподрядчика по передаче субподрядчику в пользование необходимых для осуществления работ зданий и сооружений, обеспечению транспортировки грузов в его адрес, временной подводки сетей энергоснабжения, водо- и паропровода и оказанию других услуг.

Порядок предоставления генподрядных услуг, их состав и рекомендуемые размеры приведены в постановлении Госстроя и Госплана СССР от 3 июля 1987 г. N 132/109. Однако в настоящее время данное постановление утратило силу, поскольку постановлением Совмина РФ от 14 августа 1993 г. N 812 было признано не действующим на территории РФ. Поэтому данный документ сегодня можно рассматривать лишь как носящий рекомендательный характер.

Пунктом 4.19 Типовых методических рекомендаций по планированию и учету себестоимости строительных работ, утвержденных Минстроем РФ от 4 декабря 1995 г. N БЕ-11-260/7 (далее - Типовые рекомендации), установлен порядок отражения в учете операций по возмещению субподрядчиком услуг, оказанных ему генподрядчиком. Так:

- генподрядчики ежемесячно уменьшают величину накладных расходов на сумму затрат по обслуживанию субподрядчиков в соответствии с договорами между ними, списывая их со счета "Общехозяйственные расходы" на счет "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";

- субподрядчики увеличивают величину накладных расходов по дебету счета "Общехозяйственные расходы" с отражением по кредиту счета "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Важно отметить, что Типовыми рекомендациями установлен именно порядок возмещения субподрядчиком затрат, произведенных генподрядчиком на его обслуживание. А это значит, что генподрядчик обязан предоставить субподрядчику доказательства того, что именно в таком объеме последнему следует возместить расходы генподрядчика.

Документом, подтверждающим произведенные генподрядчиком расходы на обслуживание субподрядчика, может стать расчет, составленный генподрядчиком до момента подписания договора с субподрядчиком, если условиями договора предусмотрено возмещение субподрядчиком затрат в фиксированном размере - в процентах к сметной стоимости выполненных им строительно-монтажных работ.

Данный расчет является обоснованием суммы компенсации, подлежащей выплате субподрядчиком (удержанию генподрядчиком из стоимости выполненных субподрядчиком работ, подлежащих оплате генподрядчиком) за оказанные ему услуги, а также основанием для учета сумм компенсации в составе затрат субподрядчика. Суть этого документа та же, что и у протокола согласования договорной цены, поэтому он должен быть подписан обеими сторонами.

Договором, заключенным между генподрядчиком и субподрядчиком, может быть предусмотрен и другой порядок возмещения расходов генподрядчика, в частности поэлементный, когда, например, возмещение расходов по оплате расходуемой субподрядчиком электроэнергии производится на основании показаний счетчика, арендной платы за пользование помещениями в размере сумм амортизации в соответствии с нормами амортизационных отчислений, а расходов по отоплению, освещению, за пользование телефоном - по действующим в рассматриваемом периоде тарифам. В таком случае ежемесячно должен составляться двусторонний акт-расчет, подтверждающий фактически произведенные генподрядчиком расходы на обслуживание им субподрядчика.

Отсутствие указанных документов может послужить основанием для признания налоговыми органами сумм полученной генподрядчиком компенсации выручкой от реализации им услуг, оказанных субподрядчику, так как правомерность уменьшения величины накладных расходов генподрядчика на сумму затрат по обслуживанию субподрядчиков будет подвергнута сомнению, как ничем не обоснованная.

Пример

Стоимость работ по договору строитель ного подряда, заключенному между заказчиком и генподрядчиком, - 120 у. е., в т. ч. НДС - 20 у. е. На выполнение специальных работ генподрядчик пригласил субподрядчика, заключив с ним договор на сумму 90 у. е., включая НДС - 15 у. е. и предусмотрев возмещение субподрядчиком расходов генподрядчика по его обслуживанию в размере 4% от стоимости выполненных субподрядчиком работ (согласно прилагаемому расчету).

Величина накладных расходов генподрядчика составила 18 у. е., НДС по ним -1,6 у. е. Для упрощения примера считаем, что прямые затраты на выполнение СМР собственными силами у генподрядчика отсутствовали.

Исходя из вышеизложенного операции по возмещению затрат на обслуживание субподрядчиков отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:

- у генподрядчика

Д-т сч. 26 К-т сч. 02, 05, 10, 13, 60, 69, 71, 76... - 18 у. е. - отражено принятие к учету накладных расходов по мере их производства

Д-т сч. 19 К-т сч. 60, 76 - 1,6 у. е. - отражен НДС по накладным расходам

Д-т сч. 60, 76 К-т сч. 51 - 10,5 у. е. - погашена задолженность перед поставщиками материальных ресурсов в полном объеме

Д-т сч. 20 с/с "Субподрядные работы" К-т сч. 60 - 75 у. е. - приняты выполненные субподрядные работы согласно акта сдачи-приемки

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 - 15 у. е. - отражен НДС по субподрядным работам

Д-т сч. 60 К-т сч. 26 - 3 у. е. - величина накладных расходов уменьшена на сумму затрат по обслуживанию субподрядчика (75 у. е. х 4%)

Д-т сч. 60 К-т сч. 68 - 0,6 у. е.- начислен в бюджет НДС, относящийся к сумме затрат по обслуживанию субподрядчика (15 у. е. х 4%)

Д-т сч. 20 с/с "Собственные силы" К-т сч. 26 -15 у. е.- накладные расходы включены в себестоимость работ, выполненных собственными силами (18 у. е. - 3 у. е.)

Д-т сч. 62 К-т сч. 46 - 120 у. е. - отражена реализация генподрядчиком выполненных СМР

Д-т сч. 46 К-т сч. 68 - 20 у. е.- начислен в бюджет НДС с суммы выручки от реализации СМР

Д-т сч. 46 К-т сч. 20 - 90 у. е.- списана на реализацию себестоимость выполненных работ (15 у. е. + 75 у. е.)

Д-т сч. 46 К-т сч. 80 - 10 у. е.- выявлен финансовый результат от реализации СМР заказчику

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - 86,4 у. е.- погашена задолженность перед субподрядчиком за выполненные работы

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 16,6 у. е.- отражен НДС, подлежащий возмещению из бюджета по приобретенным материальным ресурсам (субподрядным работам и накладным расходам)

Д-т сч. 51 К-т сч. 62 - 120 у. е.- погашена задолженность заказчика за выполненные СМР;

- у субподрядчика

Д-т сч. 62 К-т сч. 46 - 90 у. е. - отражена выручка от реализации СМР

Д-т сч. 46 К-т сч. 68 - 15 у. е.- начислен в бюджет НДС с суммы выручки от реализации

Д-т сч. 26 К-т сч. 60 - 3 у. е.- отражена стоимость оказанных генподрядчиком услуг, удержанная им в порядке возмещения затрат по обслуживанию субподрядчика согласно договору (отражена в Справке о стоимости выполненных работ - ф. N КС-3)

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 - 0,6 у. е.- отражен НДС, удержанный генподрядчиком со стоимости генподрядных услуг

Д-т сч. 60 К-т сч. 62 - 3,6 у. е.- произведен взаимозачет с генподрядчиком на стоимость генподрядных услуг, оказанных им субподрядчику в рамках договора строительного подряда (основание - Справка ф. N КС-3 с записью по удержанию генподрядного процента)

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 0,6 у. е.- отражен НДС, подлежащий возмещению из бюджета по услугам, оказанным генподрядчиком

Д-т сч. 51 К-т сч. 62 - 86,4 у. е.- погашена задолженность генподрядчика за выполненные работы.

На практике нередко строительными организациями в договорах строительного подряда закладывается генподрядный процент, значительно превышающий затраты на обслуживание субподрядных организаций. Такая ситуация может сложиться тогда, когда диктующий свои условия заказчик (по отношению к субподрядной организации - генподрядчик) предварительно не рассчитал (не спрогнозировал) расходы, которые он может произвести по оказанию субподрядчику услуг по его обслуживанию. Зачастую генподрядный процент заведомо завышается с целью получения генподрядчиком максимальной прибыли от выполнения СМР. В результате этого бухгалтер генподрядной организации может оказаться в таком положении, когда величина накладных расходов этой организации будет меньше, чем сумма затрат по обслуживанию субподрядчиков, удерживаемая с них согласно заключенным договорам.

По мнению автора, чтобы избежать подобной ситуации, в случае отсутствия прилагаемого к договору строительного подряда расчета, обосновывающего удержания генподрядного процента, генподрядчику следует отражать в бухгалтерском учете услуги, оказанные субподрядчику по его обслуживанию, как выручку от реализации. В таком случае сумма удержаний с субподрядчика, отраженная в Справке о стоимости выполненных работ как генподрядный процент, должна быть отражена по кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", а затраты по оплате накладных расходов (в том числе и приходящихся на обслуживание субподрядчиков) в полном объеме должны быть включены в себестоимость выполненных генподрядчиком работ.

Что касается выставления генподрядчиком счетов-фактур на оказанные им генподрядные услуги, то, по мнению автора, в любом случае он это делать обязан, несмотря на то, что согласно Порядку ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденному постановлением Правительства РФ от 29 июля 1996 г. N 914, они составляются только при совершении операций по реализации товаров, работ, услуг (как известно, данное правило не всегда соблюдается, например при оформлении сделок по договорам комиссии с участием комиссионера в расчетах).

В том случае, если удерживаемые с субподрядчика генподрядчиком суммы являются лишь возмещением затрат последнего по обслуживанию субподрядчика, в счетах-фактурах следует указать "Компенсация затрат по договору". При отсутствии счета-фактуры субподрядчику будет проблематично возместить НДС из бюджета с суммы компенсации затрат генподрядчику. Да и генподрядчику счет-фактура не будет лишним - он отразит его в книге продаж. В противном случае данные книги покупок у субподрядчика и книги продаж у генподрядчика будут иметь расхождения с данными бухгалтерского учета.

Следует отметить, что у Минфина РФ другое мнение в отношении выставления счетов-фактур генподрядчиком на оказанные им субподрядчику услуги. В частности, в Письме Минфина РФ от 22 октября 1999 г. N 04-03-10 однозначно определено, что генподрядчик счета-фактуры на сумму вышеуказанных затрат по обслуживанию субподрядчиков не составляет. Однако данное Письмо является частным ответом, следовательно, не имеет нормативный характер.


О. Герман,

ведущий эксперт

ООО "Аудиторская служба "СТЕК", к. э. н.


Выпуск АКДИ БП N 48, декабрь 2000 г.



Предлагаемый материал содержится в еженедельнике "Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь". Газета зарегистрирована в Министерстве печати и массовой информации РФ, регистрационный N 1065. E-mail редакции "Бухгалтерского приложения" - buhgalt@akdi.ru.


Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.