Новый план счетов: еще ближе к международным стандартам (Выпуск АКДИ БП N 49, декабрь 2000 г.)

Новый план счетов: еще ближе к международным стандартам


С 1 января 2001 года вводится в действие новый План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (кроме кредитных и бюджетных), утвержденный Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н. Переход на новый План счетов разрешается осуществлять в течение 2001 года по мере готовности организации. Однако уже в этом году необходимо начать подготовку к переходу на новый порядок отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета: определить сроки применения нового Плана счетов, внести соответствующие изменения в учетную политику организации, обновить средства автоматизированного учета, провести другие мероприятия организационно-методического характера.

Сразу следует отметить, что кардинальных изменений порядка отражения фактов хозяйственной деятельности организаций на счетах бухгалтерского учета и формирования финансовых результатов не произошло и переход на новый План счетов при хорошо налаженной работе бухгалтерских служб не должен вызвать у руководителей и бухгалтеров организаций серьезных проблем.

Напомним, что прежний План счетов был введен в 1992 году, когда в России уже начался процесс перехода к рыночным отношениям и широкого внедрения в экономику зарубежного опыта. При его разработке уже тогда были учтены требования международных стандартов ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности.

Развитие рыночных отношений потребовало дальнейшего совершенствования бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, процесса формирования финансовых результатов этой деятельности и их отражения в бухгалтерской отчетности. В 1998 году Правительством РФ была утверждена Программа реформирования общероссийской системы бухгалтерского учета в целях приведения ее в соответствие с требованиями международных стандартов финансовой отчетности (постановление Правительства РФ от 6 марта 1998 г. N 283). Одним из направлений реализации задач этой Программы явилась разработка Минфином РФ и внедрение в практику ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской отчетности начиная с 1998 года Положений по бухгалтерскому учету, которые установили новые подходы к формированию в учете доходов и расходов организации, методологии бухгалтерского учета отдельных хозяйственных операций, составлению и представлению бухгалтерской отчетности.

В результате отдельные положения действующего Плана счетов и Инструкции по его применению перестали соответствовать новым требованиям, что вызвало необходимость внесения изменений.

Таким образом, целью разработки нового Плана счетов является прежде всего устранение противоречий между новыми правилами ведения бухгалтерского учета и порядком отражения финансово-хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в соответствии с действующим Планом счетов.


Подготовка к переходу на новый План счетов


Учитывая, что переход на новый План счетов будет осуществляться уже с 1 января 2001 года или в течение года по мере готовности организации, необходимо уже в текущем году определить порядок внедрения в практику работы организации нового Плана счетов и разработать соответствующие подготовительные мероприятия.

Для реализации задач, связанных с переходом на новый План счетов, представляется необходимым предусмотреть следующие мероприятия:

- подготовка приказа (распоряжения) руководителя организации о порядке перехода на новый План счетов

Приказом может быть установлен срок перехода на новый План счетов, утвержден рабочий план счетов с учетом новых требований, внесены изменения в учетную политику, принимая во внимание, что в течение года учет финансово-хозяйственной деятельности организации может осуществляться в одних отчетных периодах - по старому Плану счетов, а в других - по новому, определены задачи служб организации по подготовке к переходу на новый План счетов и другие вопросы.

- разработка и утверждение рабочего Плана счетов

Рабочий план счетов разрабатывается на основании нового Плана счетов с учетом специфики деятельности организации и задач в соответствии с принимаемыми руководящими и исполнительными органами организации управленческими решениями.

При этом следует учесть, что в соответствии с требованиями Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации дополнительные синтетические счета для учета специфических операций организация может вводить, используя свободные номера счетов, по согласованию с Минфином РФ.

Субсчета, предусмотренные в Плане счетов, могут использоваться организацией по своему усмотрению исходя из требований управления организацией: можно уточнять содержание субсчетов, исключать и объединять их, вводить дополнительные субсчета.

- внесение изменений в учетную политику

При разработке учетной политики организации на 2001 финансовый год необходимо учесть вопросы перехода на новый План счетов и внести соответствующие изменения в учетную политику.

Внесение изменений в учетную политику осуществляется в порядке, установленном Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденным Приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 г. N 60н.

В соответствии с п. 18 указанного Положения изменения учетной политики вводятся с 1 января года, следующего за годом утверждения этого изменения. Это означает, что даже если организация планирует осуществить переход на новый План счетов не с начала следующего года, а с какого-либо отчетного периода в течение года, то изменения в учетную политику должны быть утверждены до окончания текущего года.

Таким образом, при переходе на новый План счетов в течение года может возникнуть нестандартная ситуация: в разных периодах одного отчетного года ведение бухгалтерского учета будет осуществляться по разным правилам и на основании различных положений учетной политики.

- разработка схемы взаимоувязки показателей при переходе на новый План счетов

С учетом новой редакции Плана счетов, включающей в себя перегруппировку счетов по разделам Плана счетов, перераспределение, разделение или слияние операций по счетам учета, исключение отдельных счетов и введение новых счетов, возникает необходимость разработки схемы переноса данных со счетов действующего в организации рабочего плана счетов на счета вновь утвержденного рабочего плана счетов.

- обновление системы автоматизированного учета

Организациям, осуществляющим бухгалтерский учет автоматизированным способом с полным или частичным применением средств вычислительной техники, необходимо организовать работу по модернизации компьютерных программ с учетом новых требований по отражению операций на счетах бухгалтерского учета.

- инвентаризация имущества и обязательств

Проведение инвентаризации имущества и обязательств организации при переходе на новый План счетов представляется целесообразным для подтверждения полноты и достоверности данных бухгалтерского учета в части остатков по счетам, подлежащим переносу на новые счета бухгалтерского учета. Кроме того, в ходе инвентаризации можно своевременно выявить и устранить недостатки при осуществлении бухгалтерского учета и контроля за сохранностью имущества организации.

Порядок проведения инвентаризации, связанной с переходом на новый План счетов, можно утвердить до начала финансового года как одно из положений плана проведения инвентаризации, утверждаемого одновременно с принятием учетной политики на 2001 год, либо в рабочем порядке непосредственно перед переходом на новый План счетов.

Специфика деятельности организации может вызвать необходимость в проведении других мероприятий, связанных с практическим внедрением требований нового Плана счетов и Инструкции по его применению. Важно, чтобы при переходе на новый План счетов все эти требования были учтены.


Анализ изменений, внесенных в План счетов


В соответствии с новой редакцией в План счетов бухгалтерского учета организаций были внесены изменения в структуру, назначение и содержание счетов, которые можно классифицировать следующим образом:

- перегруппировка разделов Плана счетов;

- перегруппировка счетов внутри разделов;

- изменение кодов и наименований счетов;

- аннулирование счетов;

- введение новых счетов;

- изменение назначения и содержания счетов.


Изменения в структуре Плана счетов


Уменьшено количество разделов


Все счета новой редакции Плана счетов сгруппированы по восьми разделам вместо девяти действовавших ранее: исключен раздел IX "Кредиты и финансирование".

Счета данного раздела, отражающие расчеты по кредитам и займам, перенесены в раздел VI "Расчеты", а счет учета целевого финансирования - в раздел VII "Капитал" (в прежней редакции - "Капитал и резервы").

Таким образом соблюдена логическая взаимосвязь счетов по их содержанию внутри соответствующих разделов Плана счетов.


Изменена последовательность


В новом варианте раздел VII "Финансовые результаты и использование прибыли" (новое наименование - раздел VIII "Финансовые результаты") перенесен в конец Плана счетов.

Такой подход соответствует прежде всего принципам формирования финансового результата как конечной цели деятельности организации.


Изменены наименования


В соответствии с новой редакцией изменились наименования четырех разделов Плана счетов: раздел I "Основные средства и другие долгосрочные вложения" теперь называется "Внеоборотные активы", раздел IV "Готовая продукция, товары и реализация" переименован в "Готовая продукция и товары" (из раздела исключены счета учета реализации), раздел VIII "Капитал и резервы" переименован в раздел VII "Капитал", а раздел VII "Финансовые результаты и использование прибыли" - в раздел VIII "Финансовые результаты".

Перечень изменений, внесенных в структуру разделов Плана счетов, представлен в таблице 1.


Таблица 1


Перечень изменений, внесенных в структуру разделов Плана счетов


Новая редакция Плана счетов Прежняя редакция Плана счетов
код
раздела
наименование раздела код
раз-
дела
наименование раздела
I Внеоборотные активы
активы
I Основные средства и другие
долгосрочные вложения
II Производственные запасы Без изменений
III Затраты на производство Без изменений
IV Готовая продукция
и товары
IV Готовая продукция, товары и
реализация
V Денежные средства Без изменений
VI Расчеты Без изменений
VII Капитал VIII Капитал и резервы
VIII Финансовые результаты VII Финансовые результаты и
использование прибыли
Исключен IX Кредиты и финансирование

Перегруппированы счета


Следует отметить, что перегруппировка счетов по разделам Плана счетов в большей степени, чем в предыдущей редакции, отвечает принципу взаимосвязи операций, отражаемых на сгруппированных внутри раздела счетах, по их назначению и содержанию.

Так, на счете 46 "Реализация" формируется финансовый результат от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг, поэтому его перевод в раздел VIII "Финансовые результаты" (в новом Плане счетов - счет 90 "Продажи") является вполне обоснованным.

На счетах учета кредитов и займов, отражаемых ранее в исключенном разделе IX "Кредиты и финансирование" (счета 90, 92, 93, 94, 95), учитываются операции по поступлению кредитов и займов и расчеты по их погашению, что более соответствует характеру операций по счетам, расположенным в разделе VI "Расчеты", куда и перенесены указанные счета согласно новой редакции Плана счетов.

Кроме того, группировка счетов, принятая в новом Плане счетов, в большей мере, чем в предыдущей редакции, соответствует новым подходам к учету доходов и расходов организации и формированию финансовых результатов в соответствии с ПБУ 9/99 "Доходы организации" и ПБУ 10/99 "Расходы организации", а также принципам отражения этих показателей в бухгалтерской отчетности согласно ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации".

В новом Плане счетов операции по формированию финансовых результатов деятельности организации сгруппированы на счетах последнего, восьмого, раздела "Финансовые результаты" в последовательности, соответствующей порядку формирования конечного результата в бухгалтерской отчетности - форма N 2 "Прибыли и убытки":

счет 90 "Продажи" - результат операций от осуществления обычных видов деятельности (продажи продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг и др.);

счет 91 "Прочие доходы и расходы" - результат от прочих операций (реализация или прочее выбытие основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов и т. д.), а также поступления других доходов и осуществления других расходов, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета относятся к операционным или внереализационным доходам и расходам;

на счет 99 "Прибыли и убытки" (последний счет в Плане счетов) списывается результат от обычных видов деятельности, от прочих операций, сальдо поступлений других доходов и осуществления других расходов, непосредственно на счете отражаются поступления и расходы, образовавшиеся в результате чрезвычайных обстоятельств, а также ранее учитываемые на счете 81 "Использование прибыли" - по налоговым платежам, пеням и штрафам за допущенные нарушения при их начислении и уплате.


Уменьшено количество синтетических счетов


Прежняя редакция Плана счетов предусматривала 77 синтетических счетов бухгалтерского учета, в новой редакции их количество сокращено до 60.

В группе забалансовых счетов объединены в один счет 010 "Износ основных средств" операции, учитываемые ранее на счетах 014 "Износ жилищного фонда" и 015 "Износ объектов внешнего благоустройства и других аналогичных объектов".


Изменены коды счетов


По 13 счетам изменены коды, при этом наименования и назначение счетов остались практически без изменений (за исключением отдельных счетов, по которым внесены частичные изменения в наименования).

Необходимо обратить внимание на перераспределение счетов этой группы по разделам Плана счетов, так как в некоторых случаях перенос счета в другие разделы вызвал необходимость в изменении его кода.

Взаимоувязка показателей при изменении кодов счетов представлена в таблице 2.


Таблица 2


Взаимоувязка показателей при изменении кодов счетов
бухгалтерского учета


Преж-
ние
счета
Новые счета
40 43 46 80 82 83 86 90 94 96 97 98 99
31                     хххх    
36     хххх                    
37 хххх                        
40   хххх                      
46               хххх          
80                         хххх
83                       хххх  
84                 хххх        
85       хххх                  
86         хххх                
87           хххх              
89                   хххх      
96             хххх            

Аннулированы отдельные счета


Из прежней редакции Плана счетов исключены 24 синтетических счета (06, 12, 13, 14, 30, 43, 47, 48, 56, 61, 63, 64, 65, 67, 74, 77, 78, 81, 82, 90, 92, 93, 94, 95).

Данные по аннулированным счетам на дату перехода на новый План счетов подлежат перераспределению по другим счетам бухгалтерского учета в соответствии с установленными новым Планом счетов требованиями.

Взаимоувязка показателей при переносе данных с аннулированных счетов на новые счета бухгалтерского учета представлена в таблице 3.


Таблица 3


Взаимоувязка показателей при переносе данных
с аннулированных счетов на новые счета бухгалтерского учета


Преж-
ние
счета
Новые счета
01 02 08 10 44 50 58 59 60 62 63 66 67 75 76 79 80 81 99
06             хххх                        
12 хххх     хххх                              
13   хххх                                  
30     хххх                                
43         хххх                            
56           хххх                       хххх  
61                 хххх                    
63                             хххх        
64                   хххх                  
65                             хххх        
74                           хххх хххх хххх хххх    
77                           хххх          
78                             хххх        
81                                     хххх
82               хххх     хххх                
90                       хххх              
92                         хххх            
93                       хххх хххх            
94                       хххх              
95                         хххх            

При переносе данных со старых счетов на новые могут возникнуть следующие ситуации:

- перенос производится в полной сумме с прежнего счета на новый;

- данные прежнего счета подлежат распределению между различными счетами нового Плана счетов;

- на новых счетах группируются данные нескольких счетов прежнего Плана счетов;

- при аннулировании счета не возникает необходимости перераспределения данных.

В полной сумме переносятся остатки, возникшие на счетах бухгалтерского учета на дату перехода на новый План счетов, в том случае, когда данные с одного счета переносятся на другой счет, предназначенный для учета аналогичных по содержанию операций (таблица 4).


Таблица 4


Перечень аннулированных счетов, данные которых
в полном размере переносятся на новые счета


Наименование счетов прежней редакции
Плана счетов
Наименование счетов новой
редакции Плана счетов
06 "Долгосрочные финансовые вложения" 58 "Финансовые вложения"
13 "Износ малоценных и
быстроизнашивающихся предметов"
02 "Амортизация основных средств"
30 "Некапитальные работы" 08 "Вложения во внеоборотные
активы"
43 "Коммерческие расходы" 44 "Расходы на продажу"
48 "Реализация прочих активов" 91 "Прочие доходы и расходы"
61 "Расчеты по авансам выданным" 60 "Расчеты с поставщиками и
подрядчиками"
63 "Расчеты по претензиям" 76 "Расчеты с разными дебиторами
и кредиторами"
64 "Расчеты по авансам полученным" 62 "Расчеты с покупателями и
заказчиками"
65 "Расчеты по имущественному и
личному страхованию"
76 "Расчеты с разными дебиторами
и кредиторами"
67 "Расчеты по внебюджетным платежам" 76 "Расчеты с разными дебиторами
и кредиторами"
77 "Расчеты с государственным и
муниципальным органом"
75 "Расчеты с учредителями"
78 "Расчеты с дочерними (зависимыми)
обществами"
76 "Расчеты с разными дебиторами
и кредиторами"
81 "Распределение прибыли" 99 "Прибыли и убытки"
90 "Краткосрочные кредиты банков" 66 "Расчеты по краткосрочным
кредитам и займам"
92 "Долгосрочные кредиты банков" 67 "Расчеты по долгосрочным
кредитам и займам"
94 "Краткосрочные займы" 66 "Расчеты по краткосрочным
кредитам и займам"
95 "Долгосрочные займы" 67 "Расчеты по долгосрочным
кредитам и займам"

Перераспределение данных аннулированных счетов между различными счетами нового Плана счетов потребует особого внимания.

При осуществлении переноса со счетов остатков сумм на дату перехода на новый План счетов необходимо четко определить назначение и содержание операций, учтенных на старых счетах, и на основании данных аналитического учета выделить суммы, подлежащие перераспределению в соответствии с их назначением и содержанием на основании требований Инструкции по применению нового Плана счетов.

Порядок перераспределения данных по счетам бухгалтерского учета новой редакции Плана счетов представлен в таблице 5.


Таблица 5


Порядок перераспределения данных по счетам нового Плана счетов


Наименование счета
(прежняя редакция)
Наименование счета
(новая редакция)
Примечание
12 "Малоценные и
быстроизнашивающиеся
предметы" зования
менее года
01 "Основные средства" Переносится стоимость предметов со сроком полезного
использования свыше одного года
10 "Материалы" Переносится стоимость предметов со сроком полезного
использования менее года
47 "Реализация и
прочее выбытие
основных средств"
01 "Основные средства" Счет 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств"
закрывается ежемесячно, и остатков, подлежащих переносу на
другие счета учета на конец месяца, быть не должно
В дальнейшем при выбытии основных средств учет осуществляется
непосредственно на счетах 01 "Основные средства", 03
"Долгосрочные вложения в материальные ценности", 04
"Нематериальные активы" (либо на отдельных субсчетах,
открываемых к счетам 01 и 03) с отнесением результата операции
на счет 91 "Прочие доходы и расходы"
03 "Долгосрочные
вложения в материальные
ценности"
04 "Нематериальные
активы"
56 "Денежные
документы"
50 "Касса" Переносится стоимость учтенных на счете 56 "Денежные документы"
находящихся в кассе организации почтовые и вексельные марки,
оплаченные авиабилеты, путевки в дома отдыха и другие денежные
документы
81 "Собственные акции
(доли)"
Переносится стоимость находящихся в кассе организации акций,
учитываемых на субсчете "Собственные акции, выкупленные у
акционеров"
74 "Расчеты по
выделенному на
отдельный баланс
75 "Расчеты с
учредителями"
Переносятся данные со счета 74 "Расчеты по выделенному на
отдельный баланс имуществу", субсчет "Расчеты по договору
простого товарищества" по прибыли, убыткам и другим результатам
по договору простого товарищества - на субсчет 75-2 "Расчеты по
выплате доходов" (на отдельном балансе организации-товарища,
ведущей общие дела)
76 "Расчеты с разными
дебиторами и
кредиторами"
Переносятся данные со счета 74 "Расчеты по выделенному на
отдельный баланс имуществу", субсчет "Расчеты по договору
простого товарищества" по прибыли, убыткам и другим результатам
по договору простого товарищества - на субсчет 76-3 "Расчеты по
причитающимся дивидендам и другим доходам" (в учете
организации-товарища)
79 "Внутрихозяйственные
расчеты"
Переносятся данные со счета 74 "Расчеты по выделенному на
отдельный баланс имуществу", субсчет "Расчеты по договору
доверительного управления" по учету расчетов по имуществу,
переданному в доверительное управление, учитываемому на
отдельном балансе, а также расчетам, связанным с исполнением
договора доверительного управления - на субсчет 79-3 "Расчеты по
договору доверительного управления"
80 "Уставный капитал" Переносится стоимость имущества, внесенного в качестве вкладов
по договору простого товарищества, отраженная по кредиту счета
74 "Расчеты по выделенному на отдельный баланс имуществу",
субсчет "Расчеты по долгосрочным вложениям", учитываемого на
отдельном балансе у организации-товарища, ведущей общие дела
82 "Оценочные резервы" 59 "Резервы под
обесценение вложений в
ценные бумаги"
Переносятся остатки по счету 82 "Оценочные резервы", субсчет
"Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги"
63 "Резервы по
сомнительным долгам"
Переносятся остатки по счету 82 "Оценочные резервы", субсчет
"Резервы по сомнительным долгам"
93 "Кредиты банков для
работников"
66 "Расчеты по
краткосрочным кредитам
и займам"
Переносятся остатки со счета 93 "Кредиты банков для работников"
в части краткосрочных кредитов (полученных на срок менее одного
года)
67 "Расчеты по
долгосрочным кредитам и
займам"
Переносятся остатки со счета 93 "Кредиты банков для работников"
в части долгосрочных кредитов (полученных на срок более одного
года)

Группировка данных с нескольких прежних счетов на одном новом счете произведена по четырем счетам новой редакции Плана счетов: 01 "Основные средства", 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Новый порядок группировки данных прежних счетов бухгалтерского учета путем объединения данных либо присоединения новых операций представлен в таблице 6.


Таблица 6


Перечень счетов, образованных в результате объединения
либо присоединения операций


Наименование счета (новая редакция
Плана счетов)
Наименование счета (прежняя
редакция Плана счетов)
01 "Основные средства" 12 "Малоценные и
быстроизнашивающиеся предметы"
47 "Реализация и прочее выбытие
основных средств"
66 "Расчеты по краткосрочным
кредитам и займам"
90 "Краткосрочные кредиты банков"
93 "Кредиты банков для работников"
94 "Краткосрочные займы"
67 "Расчеты по долгосрочным
кредитам и займам"
92 "Долгосрочные кредиты банков"
93 "Кредиты банков для работников"
95 "Долгосрочные займы"
76 "Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами"
63 "Расчеты по претензиям"
65 "Расчеты по имущественному и
личному страхованию"
74 "Расчеты по выделенному на
отдельный баланс имуществу"
78 "Расчеты с дочерними
(зависимыми) обществами"

Не возникает необходимости перераспределения данных с аннулированных счетов по новым счетам бухгалтерского учета в случаях, когда:

- аннулированный счет ежемесячно закрывается и в конце отчетного месяца сальдо не имеет (счета 14, 47, 48);

В соответствии с новой редакцией Плана счетов операции по формированию финансового результата от реализации и прочего выбытия активов, учитываемые на счетах 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" и 48 "Реализация прочих активов" подлежат учету в следующем порядке:

- по основным средствам, нематериальным активам и доходным вложениям в материальные ценности - непосредственно на счетах учета 01 "Основные средства", 03 "Доходные вложения в материальные ценности", 04 "Нематериальные активы" (либо на открываемых к счетам 01 и 03 субсчетах по учету операций по выбытию активов) с последующим отнесением результата операции на счет 91 "Прочие доходы и расходы";

- по товарно-материальным ценностям и другим активам - списание стоимости выбывших активов на счет 91 "Прочие доходы и расходы" осуществляется непосредственно со счетов учета этих активов.

Учитывая, что результат операций по выбытию активов, учитываемых на счетах 47 и 48, определяется в конце отчетного месяца, подлежал списанию на счет 80 "Прибыли и убытки", на дату перехода на новый План счетов эти счета сальдо не имеют.

В дальнейшем операции по реализации и выбытию прочих активов учитываются в установленном новым Планом счетов порядке.

Пример 1

Предприятие списывает не пригодный к дальнейшей эксплуатации объект основных средств, не подлежащий ремонту и восстановлению. Первоначальная стоимость объекта - 10 000 руб. (субсчет 01-2), начисленная амортизация - 6500 руб. (субсчет 02-2). При ликвидации объекта были получены пригодные для использования материалы на сумму 1200 руб.

Отражение операций в бухгалтерском учете по новому Плану счетов:

1 Ситуация. Без использования отдельного субсчета

Д-т сч. 02-2 К-т сч. 01-2 - 6500 руб. - уменьшение первоначальной стоимости объекта на сумму начисленных амортизационных отчислений

Д-т сч. 91 К-т сч. 01-2 - 3500 руб. - отнесение на счет прочих доходов и расходов остаточной стоимости объекта

Д-т сч. 10 К-т сч. 91 - 1200 руб. - принятие к бухгалтерскому учету материалов, полученных при ликвидации объекта.

2 Ситуация. С использованием отдельного субсчета

Для учета операций по выбытию основных средств предприятием открыт субсчет 01-5 "Выбытие основных средств" к счету 01 "Основные средства".

Д-т сч. 01-5 К-т сч. 01-2 - 10 000 руб. - отражение первоначальной стоимости объекта

Д-т сч. 02-2 К-т сч. 01-5 - 6500 руб. - отражение начисленных амортизационных отчислений

Д-т сч. 91 К-т сч. 01-5 - 3500 руб. - отнесение на счет прочих доходов и расходов результата операции (остаточной стоимости объекта)

Д-т сч. 10 К-т сч. 91 - 1200 руб. - принятие к бухгалтерскому учету материалов, полученных при ликвидации объекта.

Пример 2

В результате пожара на складе предприятия были уничтожены материалы на сумму 5000 руб. (балансовая стоимость).

Отражение операций по новому Плану счетов:

Д-т сч. 91 К-т сч. 10 - 5000 руб. - списание на счет прочих доходов и расходов балансовой стоимости уничтоженных пожаром материалов.

- аннулируется не только сам счет, но и учитываемые на нем операции (счета 14, 67).

Другое наименование и содержание получил счет 14 "Переоценка материальных ценностей", который в новой редакции Плана счетов называется "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей".

В соответствии с новой редакцией Плана счетов переоценка товарно-материальных ценностей, а также незавершенного производства в сторону уменьшения их стоимости (уценка) производится путем начисления резервов с использованием счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей".

В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/98, утвержденным Приказом РФ от 15 июня 1998 г. N 25н, стоимость материально-производственных запасов, на которые цена в течение года снизилась либо которые морально устарели или частично потеряли свое первоначальное качество, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по цене возможной реализации с отнесением разницы в ценах на финансовые результаты.

Таким образом, Положение не предусматривает прямую переоценку материально-производственных запасов. Разница в ценах компенсируется путем создания соответствующего резерва, учитываемого в новом Плане счетов на счете 14 "Резерв под снижение стоимости материальных ценностей".

Однако необходимы официальные разъяснения по порядку применения отраслевых указаний по проведению переоценки материальных ценностей, например по переоценке товаров в торговых организациях в соответствии с Методическим рекомендациями Комитета РФ по торговле от 10 июля 1996 г. N 1-794/32-5 по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли.

Исключен из Плана счетов счет 67 "Расчеты по внебюджетным платежам", так как в соответствии с внесенными в законодательство изменениями внебюджетные фонды подлежат ликвидации, либо переходят в ведение бюджетов различных уровней (отчисления рассматриваются как платежи в бюджет), либо имеют отраслевую принадлежность (отчисления рассматриваются как внутриведомственные расчеты).


Введение новых счетов


В новой редакции План счетов бухгалтерского учета пополнился новыми счетами, которые в основном образовались в результате слияния или разделения данных, учтенных на счетах прежнего Плана счетов.

В результате отдельные счета бухгалтерского учета получили новое содержание, однако принципы отражения операций практически не изменились.

Путем слияния данных, учитываемых ранее на отдельных счетах бухгалтерского учета, образовались следующие счета:

- счет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", на котором сгруппированы расчеты по полученным долгосрочным кредитам и займам, а также кредитам для работников, учитываемые ранее на счетах 90 "Краткосрочные кредиты банков", 93 "Кредиты банков для работников", 94 "Краткосрочные займы";

- счет 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" (аналогично формированию счета 66 в части долгосрочных кредитов и займов).

Перенесение учета отдельных операций на самостоятельные счета бухгалтерского учета привело к созданию следующих новых счетов:

- счет 63 "Резервы по сомнительным долгам", на котором отражаются операции по начислению резервов по сомнительным долгам, ранее учитываемые на счете 82 "Оценочные резервы";

- счет 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги", на котором отражаются операции по начислению резервов под обесценение вложений организаций в ценные бумаги, ранее учитываемые на счете 82 "Оценочные резервы";

- счет 81 "Собственные акции (доли)", на котором отражаются выкупленные у акционеров собственные акции, ранее учитываемые на счете 56 "Денежные документы".


Изменения в содержании счетов


По счетам учета расчетов


Новыми операциями пополнился счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

На этом счете теперь подлежат отражению следующие операции:

- расчеты по претензиям, предъявленным поставщикам, подрядчикам, транспортным и другим организациям, а также по предъявленным им и признанным (или присужденным) штрафам, пеням, неустойкам - со счета 63 "Расчеты по претензиям";

- по имущественному и личному страхованию - со счета 65 "Расчеты по имущественному и личному страхованию";

- расчеты по причитающимся дивидендам, другим доходам, прибылям и убыткам и другим результатам по договору простого товарищества - со счета 74 "Расчеты по выделенному на отдельный баланс имуществу", субсчет "Расчеты по договору простого товарищества" (в учете организации-товарища);

- расчеты с разными дебиторами и кредиторами в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которых составляется сводная бухгалтерская отчетность, - со счета 78 "Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами".


По счетам учета затрат на производство


Раздел III "Затраты на производство" предназначен для обобщения информации о расходах по обычным видам деятельности организации, к которым в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 относятся затраты организации, приходящиеся на проданные в отчетном периоде товары, продукцию, выполненные работы и оказанные услуги, в том числе связанные с предоставлением в пользование объектов интеллектуальной собственности, сдачей имущества в аренду и участием в уставных капиталах других организаций, если указанные виды деятельности являются предметом деятельности организации.

Группировка затрат внутри данного раздела может осуществляться на счетах 20-29 либо на счетах 20-39.

Во втором случае группировка затрат на счетах бухгалтерского учета осуществляется следующим способом:

- счета 20-29 используются для группировки расходов по статьям, местам возникновения и другим признакам, а также исчисления себестоимости продукции (работ, услуг);

- счета 30-39 используются для учета расходов по элементам расходов (материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация основных средств, прочие затраты).

Такой подход к формированию затрат позволяет организовать более детальный аналитический учет, дающий возможность получать оперативные данные о финансово-хозяйственном состоянии организации, усилить контроль за ходом производственного процесса, своевременно принимать решения и вносить необходимые коррективы в этот процесс. Состав счетов 20-39 и методика их использования устанавливается организацией исходя из особенностей деятельности, структуры и организации управления с учетом Методических рекомендаций, которые в настоящее время разрабатываются Минфином РФ.


По счетам формирования финансовых результатов


Как уже было отмечено, счета, на которых формируется финансовый результат деятельности организации, сгруппированы в последнем разделе Плана счетов.

На счете 90 "Продажи" учитываются доходы и расходы, связанные с обычными видами деятельности, и формируется финансовый результат этой деятельности (в прежней редакции Плана счетов эти операции отражались на счете 46 "Реализация продукции (работ, услуг)").

В новой редакции Плана счетов предлагается вести более детальный аналитический учет показателей, формирующих доходы и расходы организации, учитываемые на этом счете, путем открытия отдельных субсчетов для учета выручки от продажи (90-1), себестоимости продаж (90-2), НДС (90-3), акцизов (90-4), а также отдельного субсчета по формированию финансового результата от обычных видов деятельности - прибыли или убытка от продаж (90-9). Записи по соответствующим субсчетам производятся накопительно в течение года и выявленный финансовый результат ежемесячно списывается на счет 99 "Прибыли и убытки".

Пример 3

Предприятием в отчетном месяце получена выручка от реализации продукции собственного производства в сумме 20 000 руб., кроме того НДС - 4000 руб., были осуществлены расходы, отнесенные на себестоимость проданной продукции, в сумме 8000 руб. Учет выручки для целей налогообложения - по отгрузке. Рассмотрим порядок формирования финансового результата от продажи продукции в отчетном месяце.

Отражение операций на счетах бухгалтерского учета:

Д-т сч. 62 К-т сч. 90 - 24 000 руб. - отражение выручки от продажи продукции

Д-т сч. 90 К-т сч. 68 - 4000 руб. - отражение НДС с выручки

Д-т сч. 90 К-т сч. 43 - 8000 руб. - списание себестоимости проданной продукции

Д-т сч. 90 К-т сч. 99 - 12 000 руб. - отражение финансового результата от продажи продукции за отчетный месяц.

Применение рекомендуемых субсчетов позволит осуществлять формирование показателей Отчета о прибылях и убытках (форма N 2 бухгалтерской отчетности) непосредственно со счетов бухгалтерского учета, так как из процесса формирования финансовых результатов можно вывести показатели, не являющиеся доходом организации: полученные в составе выручки от покупателей и заказчиков НДС и акцизы.

Однако при этом возникают ситуации, требующие официального разъяснения по применению соответствующих субсчетов при отражении доходов и расходов по обычным видам деятельности и формирования финансового результата этой деятельности.

Используя данные примера 3, можно предложить следующие варианты отражения на счетах бухгалтерского учета операций по определению финансового результата от осуществления обычных видов деятельности.

1 Ситуация. Сумма полученного от покупателя НДС учитывается при формировании финансовых результатов

Д-т сч. 62 К-т сч. 90-1 - 24 000 руб. - отражение выручки от продажи продукции (с учетом НДС) Д-т сч. 90-3 К-т сч. 68 - 4000 руб. - отражение НДС с выручки

Д-т сч. 90-2 К-т сч. 43 - 8000 руб. - списание себестоимости проданной продукции

Д-т сч. 90-1 К-т сч. 90-9 - 24 000 руб. - отражение доходов от обычных видов деятельности за месяц

Д-т сч. 90-9 К-т сч. 90-2 - 8000 руб. - отражение расходов от обычных видов деятельности за месяц

Д-т сч. 90-9 К-т сч. 90-3 - 4000 руб. - отражение НДС за месяц

Д-т сч. 90-9 К-т сч. 99 - 12 000 руб. - отражение конечного финансового результата от обычных видов деятельности за отчетный месяц.

2 Ситуация. Сумма полученного от покупателя НДС выделяется на отдельный субсчет в момент поступления выручки от продажи продукции

Д-т сч. 62 К-т сч. 90-1 - 20 000 руб. - отражение выручки от продажи продукции (без НДС)

Д-т сч. 62 К-т сч. 90-3 - 4000 руб. - отражение НДС с выручки

Д-т сч. 90-3 К-т сч. 68 - 4000 руб. - отнесение НДС с выручки на расчеты с бюджетом

Д-т сч. 90-2 К-т сч. 43 - 8000 руб. - списание себестоимости проданной продукции

Д-т сч. 90-1 К-т сч. 90-9 - 20 000 руб. - отражение доходов от обычных видов деятельности за месяц

Д-т сч. 90-9 К-т сч. 90-2 - 8000 руб. - отражение расходов от обычных видов деятельности за месяц

Д-т сч. 90-9 К-т сч. 99 - 12 000 руб. - отражение конечного финансового результата от обычных видов деятельности за отчетный месяц.

3 Ситуация. Сумма полученного от покупателя НДС учитывается в составе выручки с последующим отнесением на отдельный субсчет

Д-т сч. 62 К-т сч. 90-1 - 24 000 руб. - отражение выручки от продажи продукции (с учетом НДС)

Д-т сч. 90-1 К-т сч. 90-3 - 4000 руб. - отражение НДС с выручки

Д-т сч. 90-3 К-т сч. 68 - 4000 руб. - отнесение НДС с выручки на расчеты с бюджетом

Д-т сч. 90-2 К-т сч. 43 - 8000 руб. - списание себестоимости проданной продукции

Д-т сч. 90-1 К-т сч. 90-9 - 20 000 руб. - отражение доходов от обычных видов деятельности за месяц

Д-т сч. 90-9 К-т сч. 90-2 - 8000 руб. - отражение расходов от обычных видов деятельности за месяц

Д-т сч. 90-9 К-т сч. 99 - 12 000 руб. - отражение конечного финансового результата от обычных видов деятельности за отчетный месяц.

На счете 91 "Прочие доходы и расходы" собирается информация о доходах и расходах организации, которые в соответствии с Положениями по бухгалтерскому учету "Учет доходов организации" ПБУ 9/99 и "Расходы организации" ПБУ 10/99 относятся к операционным и внереализационным доходам и расходам.

К счету 91 "Прочие доходы и расходы" также рекомендуется открыть отдельные субсчета для учета прочих доходов, прочих расходов и на отдельном субсчете учитывать выявленное за отчетный месяц сальдо прочих доходов и расходов.

Записи по субсчетам учета доходов и расходов ведутся накопительно в течение отчетного года, а сальдо прочих доходов и расходов ежемесячно списывается на счет 99 "Прибыли и убытки".

Необходимо обратить внимание, что перечень доходов и расходов, представленный в пояснениях к счету 91, не является закрытым, поэтому он может быть дополнен с учетом положений ПБУ 9/99 и 10/99, а также специфических особенностей деятельности организации.

Пример 4

Кроме доходов и расходов от обычных видов деятельности предприятием были получены следующие доходы: по договору простого товарищества - 5100 руб., от списания просроченной депонентской задолженности - 700 руб., от списания не пригодного к эксплуатации объекта основных средств (на стоимость полученных материалов) - 1200 руб.; осуществлены следующие расходы: убыток от списания непригодного к эксплуатации объекта основных средств - 3500 руб., оплата банковских услуг - 300 руб.

Отражение операций в бухгалтерском учете:

Д-т сч. 76-3 К-т сч. 91-1 - 5100 руб. - отражение доходов, полученных по договору простого товарищества

Д-т сч. 76-4 К-т сч. 91-1 - 700 руб. - отражение просроченной депонентской задолженности

Д-т сч. 10 К-т сч. 91-1 - 1200 руб. - принятие к учету материалов, полученных при ликвидации объекта

Д-т сч. 91-2 К-т сч. 01-1 - 3500 руб. - отражение остаточной стоимости выбывшего объекта основных средств

Д-т сч. 91-2 К-т сч. 76-5 - 300 руб. - отражение расходов по оплате банковских услуг

Д-т сч. 91-1 К-т сч. 91-9 - 7000 руб. - списание полученных доходов за отчетный месяц на субсчет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов"

Д-т сч. 91-9 К-т сч. 91-2 - 3800 руб. - списание произведенных расходов за отчетный месяц на субсчет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов"

Д-т сч. 91-9 К-т сч. 99 - 3200 руб. - отнесение на счет 99 "Прибыли и убытки" финансового результата от прочих доходов и расходов.

На счете 99 "Прибыли и убытки" выявляется конечный результат финансово-хозяйственной деятельности организации (чистая прибыль или чистый убыток), который складывается из следующих показателей:

- финансового результата от обычных видов деятельности (сальдо счета 90 "Продажи");

- финансового результата прочих доходов и расходов (операционных и внереализационных - сальдо счета 91 "Прочие доходы и расходы");

- потерь, расходов и доходов в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности - стихийное бедствие, пожар, авария, национализация и т. п. (чрезвычайные доходы и расходы, учитываемые непосредственно на счете 99 "Прибыли и убытки" в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т. п.);

- начисленных платежей налога на прибыль и платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам" (в прежней редакции Плана счетов указанные расходы учитывались на счете 81 "Использование прибыли").

Из пояснений к счету 99 следует, что перечень учитываемых на этом счете расходов является исчерпывающим и не предусматривает расширительного толкования.

По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 "Прибыли и убытки" закрывается: заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 "Прибыли и убытки" на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Пример 5

Финансовый результат деятельности предприятия в отчетном месяце сложился в результате получения следующих доходов и осуществления следующих расходов: прибыли от обычных видов деятельности - 12 000 руб. (пример 2), прибыли от операционных и внереализационных доходов и расходов - 3200 руб. (пример 4), кроме того, непосредственно на счете 99 "Прибыли и убытки" были отражены следующие операции: убыток от выбытия уничтоженных пожаром материалов - 5000 руб., начисление налога на имущество - 400 руб., начисление налога на прибыль - 4000 руб. Определим финансовый результат деятельности организации.

Отражение операций в бухгалтерском учете:

Д-т сч. 90-9 К-т сч. 99 - 12 000 руб. - прибыль от обычных видов деятельности (продажи продукции)

Д-т сч. 91-9 К-т сч. 99 - 3200 руб. - прибыль от прочих доходов и расходов (операционных и внереализационных)

Д-т сч. 99 К-т сч. 10 - 5000 руб. - убыток от списания материалов, уничтоженных пожаром

Д-т сч. 99 К-т сч. 68-2 - 400 руб. - начисление налога на имущество

Д-т сч. 99 К-т сч. 68-1 - 4000 руб. - начисление налога на прибыль.

Справочно: налоговая база по налогу на прибыль составила 13 300 (12 000 + 3200 - (5000 + 400) + 3500), ставка налога - 30%, не учтены при расчете налога на прибыль убытки от списания непригодного к эксплуатации объекта основных средств в размере их остаточной стоимости 3500 руб.

Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 99 "Прибыли и убытки" получим финансовый результат за отчетный месяц - прибыль в размере 5800 (12 000 + 3200 - (5000 + 400 + 4000).

Обращаем внимание, что в соответствии с новыми правилами ведения бухгалтерского учета, а также требованиями нового Плана счетов в составе текущих расходов организации, формирующих финансовый результат ее деятельности в отчетном периоде, подлежат отражению расходы, учитываемые прежде как расходы, производимые за счет прибыли, остающиеся в распоряжении организации после налогообложения. В связи с вышеизложенным следует учесть, что из отражаемых на счетах 91 "Доходы организации" и 99 "Прибыли и убытки" сумм расходов для целей налогообложения учитываются только те расходы, которые перечислены в п. 15 Положения о составе затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), утвержденного постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. N 552 (с учетом изменений).


По учету нераспределенной прибыли


Существенные изменения внесены в порядок учета наличия и движения сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации, отражаемых на счете "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)": в новом Плане счетов код счета - 84, прежний код - 88.

Из текста пояснений к данному счету исключены положения по использованию прибыли на создание фондов целевого назначения (накопления, потребления, социальной сферы), а также по учету и использованию прибыли прошлых лет.

Счет "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" формируется следующим образом:

- сумма чистой прибыли отчетного года списывается заключительными оборотами декабря в кредит счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции со счетом 99 "Прибыли и убытки";

- сумма чистого убытка отчетного года списывается заключительными оборотами декабря в дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции со счетом 99 "Прибыли и убытки".

Обращаем внимание, что в новой редакции Плана счетов конечный результат деятельности организации именуется "чистая прибыль" или "чистый убыток", так как в его формировании теперь участвуют операции по начислению налогов, штрафных санкций, пеней и других платежей, которые ранее уплачивались за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации после налогообложения.

В пояснениях к данному счету отражена только одна операция по использованию чистой прибыли отчетного года - на выплату доходов учредителям (участникам). Тем не менее из пояснений к счету 82 "Резервный капитал" следует, что чистую прибыль можно также направлять на отчисления в резервный капитал.

Необходимы дополнительные разъяснения по порядку учета операций на счете 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)":

- о направлениях использования чистой прибыли организации;

- о порядке начисления и отражения в учете операций по образованию и использованию фондов целевого назначения, создаваемых организациями в соответствии с внутренними организационно-распорядительными документами;

- о порядке отражения в учете прибыли прошлых лет.

Таким образом, анализ внесенных изменений в действующий План счетов показал, что в новой редакции Плана счетов можно отметить следующие положительные моменты:

- упорядочен процесс учета операций, так как счета сгруппированы с учетом их смыслового содержания и назначения;

- уменьшено количество синтетических счетов, что делает План счетов более удобным для пользования;

- расширены возможности применения субсчетов и организации аналитического учета как части управленческого учета организации, что является перспективным направлением дальнейшего совершенствования бухгалтерского учета;

- в большей степени новый План счетов отвечает своему прямому назначению - разработке методологии отражения фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета: в пояснениях к счетам бухгалтерского учета больше внимания уделяется технике отражения операций на счетах бухгалтерского учета, а сам порядок ведения учета и выбор предусмотренных законодательством вариантов для отражения в учете хозяйственных операций регулируются соответствующими Положениями по ведению бухгалтерского учета;

- в структуре Плана счетов, группировке счетов по разделам, назначении и содержании учитываемых на счетах операций учтены новые подходы к формированию доходов и расходов и отражения финансовых результатов деятельности организации в бухгалтерской отчетности в соответствии с требованиям действующих Положений по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности.


Особенности учета отдельных операций


Учет малоценных и быстроизнашивающихся предметов


Как уже было отмечено, из новой редакции Плана счетов исключены все операции, касающиеся учета малоценных и быстроизнашивающихся предметов.

Данные со счетов 12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы" и 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов" подлежат распределению между счетами 01 "Основные средства", 02 "Амортизация основных средств" и 10 "Материалы".

В связи с рассматриваемым изменением возникают противоречия между требованиям Инструкции по применению нового Плана счетов и Положениями по бухгалтерскому учету, касающимися учета основных средств и нематериальных активов.

В соответствии с действующими требованиями по отнесению объектов учета к основным средствам и средствам в обороте на счете "Материалы" подлежат учету предметы со сроком полезного использования свыше одного года, которые по критерию стоимости числятся в составе МБП. Списание таких предметов с баланса организации по правилам ведения учета на счете 10 "Материалы" приведет к невозможности осуществления надлежащего контроля за сохранностью имущества организации, так как в составе таких предметов могут учитываться, например, компьютеры, принтеры, факсы, приборы, инструменты и другие предметы с длительным сроком их полезного использования. При утере, хищении или порче предметов не будет основания для предъявления претензий по возмещению ущерба к виновным лицам в связи с отсутствием данных предметов на балансе организации.

Письмом Минфина РФ от 18 октября 2000 г. N 16-00-17/26 предлагается с 1 января 2001 года отказаться от применения стоимостного критерия для отнесения имущества к основным средствам, сохранив критерий, исходя из срока полезного использования. Предметы со сроком полезного использования свыше 12 месяцев, независимо от их стоимости, предлагается относить к основным средствам, а предметы со сроком полезного использования менее 12 месяцев учитывать применительно к порядку, установленному для учета материалов.

По МБП, стоимость которых в соответствии с принятым в организации способом учета полностью перенесена на издержки производства и обращения, на счетах учета материалов при переходе на новый План счетов образуется нулевое сальдо.

Недоамортизированные малоценные и быстроизнашивающиеся предметы учитываются на счетах учета материалов при переходе на новый План счетов по остаточной стоимости с последующим списанием на издержки производства и обращения в установленном организацией порядке для учета материально-производственных запасов.

Пример 6

На балансе организации числятся малоценные предметы, которые подлежат переводу в соответствии с новым Планом счетов на счет 10 "Материалы", на сумму 12 000 руб. со сроком полезного использования - один год.

1 Ситуация. На дату перевода стоимость малоценных предметов в полной сумме перенесена на издержки производства и обращения

Промежуточные проводки по переходу на новый План счетов:

Д-т сч. 10 К-т сч. 12 - 12 000 руб. - отнесение на счет учета материалов нового Плана счетов первоначальной стоимости МБП

Д-т сч. 13 К-т сч. 10 - 12 000 руб. - отнесение на счет учета материалов нового Плана счетов начисленной амортизации.

2 Ситуация. На дату перевода сумма амортизационных отчислений по малоценным предметам составляла 800 руб.

Промежуточные проводки по переводу на новый План счетов:

Д-т сч. 13 К-т сч. 12 - 800 руб. - списание стоимости МБП в сумме начисленной амортизации

Д-т сч. 10 К-т сч. 12 - 400 руб. - перенос на счет учета материалов нового Плана счетов остаточной стоимости МБП

Д-т сч. 20 К-т сч. 10 - 400 руб. - списание на затраты стоимости учтенных на счете учета материалов МБП в установленном организацией порядке.

При переводе МБП в основные средства на счете 01 "Основные средства" отражается их первоначальная стоимость, а на счете 02 "Амортизация основных средств" - начисленная сумма амортизационных отчислений.

Может сложиться ситуация, что переводу в состав основных средств подлежат МБП, по которым в соответствии с принятой в организации методикой начислена амортизация в размере 100%. В этом случае целесообразно до перехода на новый План счетов восстановить списанные в производство амортизационные отчисления, применив для этой цели линейный способ начисления амортизационных отчислений с учетом срока полезного использования предмета, который устанавливается на основании документов по его эксплуатации либо экспертным путем.

Пример 7

На балансе организации числятся малоценные предметы, которые подлежат переводу в соответствии с новым Планом счетов на счет 01 "Основные средства", на сумму 60 000 руб. В соответствии с технической документацией срок полезного использования предметов - 5 лет, однако в соответствии с учетной политикой амортизационные начисления были произведены в размере 100% при передаче предметов в эксплуатацию. На дату перехода на новый План счетов сумма амортизационных отчислений применительно к объектам основных средств должна составлять 18 000 руб.

Отражение операций в бухгалтерском учете:

Д-т сч. 26 К-т сч. 13 - сторно - 42 000 руб. - сторнирование излишне начисленной суммы амортизации исходя из срока полезного использования

Д-т сч. 01 К-т сч. 12 - 60 000 руб. - промежуточная проводка по переносу первоначальной стоимости предметов на счет учета основных средств нового Плана счетов

Д-т сч. 13 К-т сч. 02 - 18 000 руб. - промежуточная проводка по переводу начисленных амортизационных отчислений на счет учета амортизации основных средств нового Плана счетов.

Следует учесть, что, меняя в течение отчетного года способ начисления амортизационных отчислений, организация нарушит требования ПБУ 1/98 "Учетная политика организации", поэтому предлагаемая автором точка зрения не является бесспорной.

Исходя из вышеизложенного обращаем внимание, что порядок отражения в бухгалтерском учете операций по переводу малоценных предметов в состав основных средств и материалов в соответствии с требованиями нового Плана счетов требует дополнительного нормативного регулирования или разъяснений официальных органов.


Учет реализации основных средств и прочих активов


По новому Плану счетов учет операций по выбытию основных средств и прочих активов осуществляется непосредственно на счетах учета этих активов и счете учета прочих доходов и расходов. При этом необходимо учесть следующее: при использовании счетов 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" и 48 "Реализация прочих активов" финансовый результат по отражаемым на них операциям выводился в виде сальдо по этим счетам (прибыль или убыток), которое списывалось затем на счет учета финансовых результатов деятельности организации (счет 80 "Прибыли и убытки"). В соответствии с положениями нового Плана счетов финансовый результат в целом по операции не выводится, а отражается на счетах бухгалтерского учета в разрезе полученных доходов и произведенных расходов (см. пояснения к счету 91 "Прочие доходы и расходы"). Такой порядок соответствует принципам формирования доходов и расходов организации в соответствии с Положениями по бухгалтерскому учету ПБУ 9/99 "Доходы организации" и ПБУ 10/99 "Расходы организации".

Рассмотрим на примерах порядок отражения операций по выбытию активов организации применительно к новым требованиям.

Пример 8

Предприятием продан объект основных средств по рыночной цене 120 тыс. руб., в том числе НДС - 20 тыс. руб., первоначальная стоимость объекта - 150 тыс. руб., сумма начисленной амортизации - 80 тыс. руб.

Отражение в бухгалтерском учете:

по прежнему Плану счетов:

Д-т сч. 76 К-т сч. 47 - 120 000 руб. - продажная цена объекта

Д-т сч. 47 К-т сч. 68 - 20 000 руб. - НДС с продажной цены

Д-т сч. 47 К-т сч. 01 - 150 000 руб. - первоначальная стоимость объекта

Д-т сч. 02 К-т сч. 47 - 80 000 руб. - сумма начисленной амортизации

Д-т сч. 47 К-т сч. 80 - 30 000 руб. - финансовый результат операции.

по новому Плану счетов:

1 Ситуация. Без использования субсчетов в разрезе операций, предусмотренных Планом счетов

Д-т сч. 76 К-т сч. 91 - 120 000 руб. - продажная цена объекта

Д-т сч. 91 К-т сч. 68 - 20 000 руб. - НДС с продажной цены

Д-т сч. 02 К-т сч. 01 - 80 000 руб. - сумма начисленной амортизации

Д-т сч. 91 К-т сч. 01 - 70 000 руб. - остаточная стоимость объекта

В этом случае финансовый результат операции определяется в целом по счету учета прочих доходов и расходов за отчетный месяц и списывается в виде сальдо в конце месяца на счет 99 "Прибыли и убытки".

2 Ситуация. С использованием субсчетов в разрезе операций, предусмотренных Планом счетов

Как уже было отмечено ранее, в Плане счетов предлагается использовать следующие субсчета для учета операций по выбытию основных средств - "Выбытие основных средств" (в нашем примере счет 01-2), по формированию прочих доходов и расходов - 91-1 "Прочие доходы", 91-2 "Прочие расходы", 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов".

Для достижения полного соответствия порядка отражения операций на счетах бухгалтерского учета требованиям ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99, по мнению автора статьи, представляется целесообразным отражать налог на добавленную стоимость на отдельном субсчете (например, 91-3), так как полученная от покупателей сумма НДС не является доходом организации (см. п. 3 ПБУ 9/99) и не должна участвовать в формировании финансовых результатов ее деятельности.

Предлагается следующий вариант отражения операций на счетах бухгалтерского учета с использованием субсчетов:

Д-т сч. 76 К-т сч. 91-1 - 120 000 руб. - включение в состав доходов поступлений от продажи основных средств

Д-т сч. 91-3 К-т сч. 68 - 20 000 руб. - начисление НДС к уплате в бюджет

Д-т сч. 01-2 К-т сч. 01-1 - 150 000 руб. - списание первоначальной стоимости объекта

Д-т сч. 02-1 К-т сч. 01-2 - 80 000 руб. - списание начисленной амортизации

Д-т сч. 91-2 К-т сч. 01-2 - 70 000 руб. - включение в состав расходов остаточной стоимости объекта.

В конце месяца суммарные обороты по дебету счетов 91-2, 91-3 и кредиту счета 91-1 за отчетный месяц списываются на счет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов", на котором выявляется результат прочих операций, и полученное сальдо относится на счет 99 "Прибыли и убытки".


Учет операций по договору простого товарищества


Существенно изменился порядок отражения в учете операций, связанных с осуществлением договоров простого товарищества, установленный Приказом Минфина РФ от 24 декабря 1998 г. N 68н.

В новом Плане счетов для учета операций по договору простого товарищества (совместной деятельности) предусмотрены следующие счета (субсчета):

58-4 "Вклады по договору простого товарищества" - для отражения в учете организации-товарища вкладов в общее имущество;

75-2 "Расчеты по выплате доходов" - для отражения на отдельном балансе организации-товарища, ведущего общие дела, расчетов по распределению прибыли, убытка и других результатов по договору простого товарищества;

76-3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам" - для отражения в учете организации-товарища подлежащих к получению доходов, возмещению убытков и другим результатам по договору простого товарищества;

80 "Вклады товарищей" - для отражения на отдельном балансе организации-товарища, ведущего общие дела, наличия и движения вкладов в договор простого товарищества.

Пример 9

Организации заключили договор простого товарищества, общая сумма вкладов про которому составила 300 тыс. руб. Вклады распределены между товарищами следующим образом: денежные средства (33%) - 100 тыс. руб. (товарищ N 1), основные средства (40%) - 120 тыс. руб. (товарищ N 2), первоначальная стоимость основных средств - 210 тыс. руб., начислена амортизация - 90 тыс. руб., материалы (27%) - 80 тыс. руб. (товарищ N 3), балансовая стоимость материалов - 70 тыс. руб.

Отражение операций по внесению вкладов в бухгалтерском учете:

В учете организаций-товарищей:

Д-т сч. 58-4 К-т сч. 51 - 100 000 руб. - отражение стоимости вклада, внесенного денежными средствами

Д-т сч. 58-4 К-т сч. 10 - 80 000 руб. - отражение стоимости вклада, внесенного материалами

Д-т сч. 10 К-т сч. 91 - 10 000 руб. - отражение суммы превышения стоимости вклада над балансовой оценкой актива

Д-т сч. 58-4 К-т сч. 01 - 120 000 руб. - отражение стоимости вклада в оценке, предусмотренной договором

Д-т сч. 02 К-т сч. 01 - 90 000 руб. - списание с баланса начисленной амортизации.

На отдельном балансе в учете организации-товарища, ведущей общие дела:

Д-т сч. 51 К-т сч. 80 - 100 000 руб. - поступление вклада денежными средствами

Д-т сч. 10 К-т сч. 80 - 80 000 руб. - поступление вклада материалами

Д-т сч. 01 К-т сч. 80 - 120 000 руб. - поступление вклада основными средствами.

По окончании договора простого товарищества распределению подлежит прибыль в размере 40 000 руб. (без учета доходов, начисленных в ходе выполнения договора).

Отражение в бухгалтерском учете распределения прибыли по результатам договора простого товарищества:

На отдельном балансе в учете организации-товарища, ведущей общие дела:

Д-т сч. 84 К-т сч. 75-41 - 13 200 руб. - начислен доход организации-товарищу N 1

Д-т сч. 84 К-т сч. 75-42 - 16 000 руб. - начислен доход организации-товарищу N 2

Д-т сч. 84 К-т сч. 75-43 - 10 800 руб. - начислен доход организации-товарищу N 3.

В учете организаций-товарищей:

Д-т сч. 76-3 К-т сч. 91 - 13 200 руб. - отражение причитающегося к получению дохода организацией-товарищем N 1

Д-т сч. 76-3 К-т сч. 91 - 16 000 руб. - отражение причитающегося к получению дохода организацией-товарищем N 2

Д-т сч. 76-3 К-т сч. 91 - 10 800 руб. - отражение причитающегося к получению дохода организацией-товарищем N 3.

Отражение операций по возврату вкладов при прекращении договора простого товарищества:

На отдельном балансе организации-товарища, ведущей общие дела:

Д-т сч. 80 К-т сч. 51 - 100 000 руб. - возврат вклада, внесенного денежными средствами (товарищу N 1)

Д-т сч. 80 К-т сч. 51 - 80 000 руб. - возврат вклада денежными средствами в размере вклада, внесенного материалами (товарищу N 3)

Д-т сч. 80 К-т сч. 01 - 120 000 руб. - возврат вклада, внесенного основными средствами (товарищу N 3).

В учете организаций-товарищей:

Д-т сч. 51 К-т сч. 58-4 - 100 000 руб. - поступление возвращенного актива организации-товарищу N 1

Д-т сч. 01 К-т сч. 58-4 - 120 000 руб. - оприходование возвращенного актива организацией-товарищем N 2

Д-т сч. 51 К-т сч. 58-4 - 80 000 руб. - поступление денежных средств в размере стоимости переданного актива организации-товарищу N 3.

В представленной публикации были рассмотрены наиболее важные вопросы, связанные с подготовкой организаций к переходу на новый План счетов бухгалтерского учета.

Мы надеемся, что представленные в публикации рекомендации помогут руководителям и бухгалтерам организаций быстрее освоиться с внесенными в План счетов изменениями и облегчить процесс перехода на новый План счетов.

Напомним, что План счетов вводится в действие с 1 января 2001 года. Организациям разрешается осуществлять переход в течение года. Это означает, что отчетность за 2001 год должна быть представлена в соответствии с требованиями нового Плана счетов и Инструкции по его применению, если не будет внесено каких-либо изменений в процессе внедрения в практику бухгалтерского учета нового Плана счетов.


Н. Смирнова,

эксперт "БП"


Выпуск АКДИ БП N 49, декабрь 2000 г.



Предлагаемый материал содержится в еженедельнике "Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь". Газета зарегистрирована в Министерстве печати и массовой информации РФ, регистрационный N 1065. E-mail редакции "Бухгалтерского приложения" - buhgalt@akdi.ru.


Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.