• ТЕКСТ ДОКУМЕНТА
  • АННОТАЦИЯ
  • ДОПОЛНИТЕЛЬНАЯ ИНФОРМАЦИЯ

Лизинговые операции: проблемы учета (Выпуск АКДИ БП N 1, январь 2001 г.)

Лизинговые операции: проблемы учета


При учете лизинговых операций бухгалтеры сталкиваются с противоречиями в нормативных документах. Данный материал поможет вам правильно отразить информацию в учетной политике организации, избежать ошибок, защитить свою позицию.


Общие положения


Согласно Федеральному закону от 29 октября 1998 г. N 164-ФЗ основными видами лизинга являются: финансовый, возвратный и оперативный.


Финансовый лизинг


При таком виде лизинга лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество у определенного продавца и передать его лизингополучателю в качестве предмета лизинга за определенную плату на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование. Срок, на который предмет лизинга передается лизингополучателю, соизмерим по продолжительности со сроком полной амортизации предмета лизинга или превышает его. Предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока действия договора лизинга или до его истечения при условии выплаты лизингополучателем полной суммы, предусмотренной договором лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга. Итак, финансовый лизинг характеризует следующее:

- лизингодатель закупает имущество для последующей передачи его в лизинг по указанию лизингополучателя;

- кроме лизингодателя и лизингополучателя в сделке участвует третья сторона - продавец объекта сделки;

- продолжительный период лизингового договора, соизмеримый со сроком амортизации или превышающий его;

- невозможность завершения договора и перехода права собственности до выплаты лизингополучателем полной суммы.


Возвратный лизинг


Представляет собой разновидность финансового лизинга, при котором продавец (поставщик) предмета лизинга одновременно выступает и как лизингополучатель. По договору о возвратном лизинге организация, владеющая имуществом, продает право собственности на это имущество другой фирме и одновременно оформляет договор о его аренде на определенный срок с выполнением некоторых условий. Фирмой, предоставляющей капитал, может быть страховая компания, банк, специализированная лизинговая компания и т. д. Таким образом, у организации появляются дополнительные финансовые средства. Причем данный вид аренды предусматривает, как правило, переход права собственности на объект соглашения к организации после совершения последнего платежа. В данной ситуации сохранен один из критериев, позволяющий относить данный вид сделок к группе финансового лизинга.

По экономическому смыслу данная операция сходна с кредитованием лизингополучателя, когда объект лизинга выступает в качестве гарантии, залога. Тем не менее есть и существенное отличие, а именно: объект лизинга формально является собственностью лизингодателя, что способствует повышению гарантии выполнения своих обязательств лизингополучателем.


Оперативный лизинг


При этом лизингодатель закупает на свой страх и риск имущество и передает его лизингополучателю в качестве предмета лизинга за определенную плату на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование. Срок, на который имущество передается в лизинг, устанавливается договором. По истечении срока действия договора лизинга и при условии выплаты лизингополучателем полной суммы, предусмотренной договором, предмет лизинга возвращается лизингодателю, при этом лизингополучатель не имеет права требовать перехода права собственности на предмет лизинга. При оперативном лизинге предмет лизинга может быть передан в лизинг неоднократно в течение полного срока его амортизации.

Причем необходимо обратить внимание на то, что лизингополучатель не имеет права требовать перехода права собственности на предмет лизинга. При оперативном лизинге расходы лизингодателя, связанные с приобретением и содержанием сдаваемых в лизинг объектов, не покрываются лизинговыми платежами в течение одного лизингового договора. Ставка лизинговых платежей обычно выше, чем при финансовом лизинге, из-за отсутствия гарантии окупаемости затрат.

Как отдельный вид договора финансовой аренды (лизинг) Федеральный закон N 164-ФЗ выделяет сублизинговые сделки, возникающие в связи с переуступкой прав пользования предметом лизинга третьему лицу.

По своему экономическому содержанию лизинг относится к прямым инвестициям, в ходе исполнения которых лизингополучатель обязан возместить лизингодателю инвестиционные затраты (издержки), понесенные в материальной и денежной формах, и выплатить вознаграждение. Таким образом, общая сумма лизингового договора должна быть равна общей сумме возмещения инвестиционных затрат (издержек) и вознаграждения, выплачиваемого лизингодателю.

При этом под инвестиционными затратами (издержками) по договорам лизинга понимаются расходы и затраты (издержки) лизингодателя, связанные с приобретением и использованием предмета лизинга лизингополучателем, в том числе:

- стоимость предмета лизинга;

- налог на имущество;

- расходы на транспортировку и установку, включая монтаж и шефмонтаж, если иное не предусмотрено договором лизинга;

- расходы на обучение персонала лизингополучателя работе, связанной с предметом лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга;

- расходы на таможенное оформление и оплату таможенных сборов, тарифов и пошлин, связанных с предметом лизинга;

- расходы на хранение предмета лизинга до момента ввода его в эксплуатацию, если иное не предусмотрено договором лизинга;

- расходы на охрану предмета лизинга во время транспортировки и его страхование, если иное не предусмотрено договором лизинга;

- страхование от всех видов риска, если иное не предусмотрено договором лизинга;

- расходы на выплату процентов за пользование привлеченными средствами и отсрочки платежей, предоставленные продавцом (поставщиком);

- плата за предоставление лизингодателю гарантий и поручительств, подтверждение расчетно-платежных документов третьими лицами в связи с предметом лизинга;

- расходы на содержание и обслуживание предмета лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга;

- расходы на регистрацию предмета лизинга, а также расходы, связанные с приобретением и передачей предмета лизинга;

- расходы на создание резервов в целях капитального ремонта предмета лизинга;

- комиссионный сбор торгового агента;

- расходы на передачу предмета лизинга;

- расходы на оказание дополнительных услуг, возникающих в ходе реализации комплексного лизинга;

- иные расходы, без осуществления которых невозможно нормальное использование предмета лизинга.

Кроме того, в лизинговые платежи наряду с платой за основные услуги (процентным вознаграждением) и инвестиционными затратами включаются также амортизация имущества за период, охватываемый сроком договора, и НДС.

Что касается вознаграждения лизингодателя, то оно включает в себя оплату услуг по осуществлению лизинговой сделки, а также процент за использование собственных средств лизингодателя, направленных на приобретение предмета лизинга и (или) на выполнение дополнительных услуг (при комплексном лизинге).

Различают лизинг внутренний и международный. При внутреннем лизинге лизингодатель и лизингополучатель являются резидентами РФ. При международном лизинге кто-то из них - нерезидент РФ.

Если лизингодателем является резидент РФ (то есть предмет лизинга находится в его собственности), договор международного лизинга регулируется Федеральным законом N 164-ФЗ и законодательством Российской Федерации. В случае когда лизингодателем является нерезидент РФ, договор международного лизинга регулируется федеральными законами в области внешнеэкономической деятельности.

Права и обязанности участников международного лизинга определяются Федеральным законом "О присоединении РФ к Конвенции УНИДРУА о международном финансовом лизинге", нормами национального законодательства в части, не противоречащей отнесенным к предмету регулирования нормам международного права. Режим применимого права устанавливается по соглашению сторон международного договора лизинга в соответствии с Конвенцией УНИДРУА о международном финансовом лизинге.


Бухгалтерский учет


Предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору финансового лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по соглашению сторон (ст. 12 Федерального закона N 164-ФЗ).

При осуществлении оперативного лизинга предмет лизинга отражается на балансе лизингодателя.

Стоит отметить, что передача на баланс лизингополучателя лизингового имущества противоречит принципу имущественной обособленности предприятия, декларируемому гражданским законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету (ст. 48 ГК РФ, п. 2 ст. 8 Закона РФ от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", нормы Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 г. N 60н).

Однако, опираясь на принцип приоритетности экономического содержания над юридической формой, можно допустить учет на балансе лизингополучателя лизингового имущества. Поэтому возникает необходимость раскрытия информации о месте учета лизингового имущества в учетной политике предприятия.

Федеральный закон N 164-ФЗ относит условие о порядке балансового учета предмета лизинга к существенным положениям, которые должен содержать договор финансового лизинга (п. 4 ст. 15). Следовательно, при отсутствии специального волеизъявления сторон в договоре учет операций финансового лизинга должен вестись по общим правилам учета арендных обязательств. Это не случайно, так как с постановкой имущества на баланс связан вопрос уплаты налога на имущество. Согласно п. 2 Инструкции ГНС РФ от 8 июня 1995 г. N 33 "О порядке исчисления и уплаты налога на имущества предприятий" объектом обложения налогом на имущество выступают основные средства, находящиеся на балансе предприятия. Для определения налогооблагаемой базы принимается отражаемое в активе баланса сальдо по счету 01 "Основные средства" за минусом суммы износа.

Рассмотрим примеры вариантов учета лизинговых операций в зависимости от нахождения имущества на балансе лизингополучателя или лизингодателя по договору финансового лизинга <1>.

Пример 1

Цифры условные. Организация А заключает договор финансовой аренды с организацией В, по которому обязуется приобрести у организации С объект основных средств и передать его в лизинг, содержащий следующие условия: стоимость имущества - 120 000 тыс. руб. Нормативный срок службы - 10 лет. Срок действия договора - 9 лет, по истечении которых лизингополучатель выкупает имущество по остаточной стоимости. Лизинговые платежи в год составляют 18 000 тыс. руб., в том числе НДС - 3000 тыс. руб. <2> Ежегодно лизингодатель несет расходы по основной деятельности - 2000 тыс. руб. Ставка НДС - 20%. Лизинговые взносы осуществляются ежегодно равными долями начиная с 1-го года.

Отражение лизинговых операций в случае учета объекта лизинга на балансе лизингодателя - с условием выкупа лизингополучателем имущества по остаточной стоимости по окончании срока договора лизинга

В бухгалтерском учете лизингодателя должны быть сделаны проводки:

Д-т сч. 08 К-т сч. 60 - 100 000 - получено основное средство от поставщика

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 - 20 000 - выделен НДС в соответствии с первичным документом

Д-т сч. 03 К-т сч. 08 - 100 000 - отражена стоимость объекта лизинга без НДС

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - 120 000 - перечислена задолженность поставщику

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 20 000 - предъявлен НДС к возмещению из бюджета

Д-т сч. 03 К-т сч. 03 - 100 000 - объект лизинга передан по акту приема-передачи лизингополучателю

Д-т сч. 20 К-т сч. 10, 70, 69 - 2000 - отражены затраты лизингодателя<3>

Д-т сч. 20 К-т сч. 02 - 10 000 - начислена амортизация по объекту ОС

Д-т сч. 62 К-т сч. 46 - 18 000 - начислен ежемесячный платеж по договору лизинга за год

Д-т сч. 46 К-т сч. 76/НДС - 3000 - начислен НДС с лизингового платежа

Д-т сч. 51 К-т сч. 62 - 18 000 - получена задолженность лизингополучателя по лизинговым платежам

Д-т сч. 46 К-т сч. 67 - 375 - начислен налог на пользователей автодорог 2,5 % от выручки

Д-т сч. 76/НДС К-т сч. 68 - 3000 - начислен НДС к уплате в бюджет

Д-т сч. 46 К-т сч. 20 - 12 000 - списаны затраты

Д-т сч. 46 К-т сч. 80 - 2625 - определен финансовый результат

Д-т сч. 80 К-т сч. 68/СЖФ - 225 - начислен налог на содержание жилищного фонда 1,5% от выручки

Д-т сч. 80 К-т сч. 68/Им - 1900 - начислен налог на имущество 2% от среднегодовой стоимости имущества.

Первоначальная стоимость приобретенного объекта основных средств формируется у лизингодателя в соответствии с требованием Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97, утвержденного Приказом МФ РФ от 3 сентября 1997 г. N 65н.

Операции по выкупу имущества отражаются следующим образом:

Д-т сч. 47 К-т сч. 01 - 100 000 - отражено выбытие объекта основных средств

Д-т сч. 2 К-т сч. 47 - 90 000 - отражена начисленная амортизация

Д-т сч. 62 К-т сч. 47 - 12 000 - задолженность лизингополучателя по приобретенному имуществу с НДС

Д-т сч. 47 К-т сч. 76/НДС - 2000 - начислен НДС

Д-т сч. 51 К-т сч. 62 - 12 000 - погашена задолженность

Д-т сч. 76/НДС К-т сч. 68 - 2000 - начислен НДС к уплате в бюджет.

В учете лизингополучателя делаются проводки:

Сч. 001 - 135 000 - отражено имущество, полученное в лизинг

Д-т сч. 26 К-т сч. 76 - 15 000 - начислены лизинговые платежи

Д-т сч. 19 К-т сч. 76 - 3000 - выделен налог на добавленную стоимость

Д-т сч. 76 К-т сч. 51 - 18 000 - перечислена задолженность лизингодателю

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 3000 - предъявлен НДС к возмещению из бюджета.

Операции по приобретению отражаются следующим образом:

Д-т сч. 08 К-т сч. 60 - 10 000 - получено основное средство в собственность от лизингодателя

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 - 2000 - выделен НДС в соответствии с первичным документом

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - 12 000 - перечислена задолженность по приобретенному имуществу

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 2000 - предъявлен НДС к возмещению из бюджета.

Отражение лизинговых операций в случае учета объекта лизинга на балансе лизингополучателя - с условием выкупа лизингополучателем имущества по остаточной стоимости по окончании срока договора лизинга

В бухгалтерском учете лизингодателя должны быть проводки:

Д-т сч. 08 К-т сч. 60 - 100 000 - получено основное средство от поставщика

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 - 20 000 - выделен НДС в соответствии с первичным документом

Д-т сч. 03 К-т сч. 08 - 100 000 - отражена стоимость объекта лизинга без НДС

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - 120 000 - перечислена задолженность поставщику

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 20 000 - предъявлен НДС к возмещению из бюджета

Д-т сч. 47 К-т сч. 03 - 100 000 - передача лизингового имущества

Д-т сч. 76/1 К-т сч. 47 - 120 000 - отражена задолженность лизингополучателя по стоимости имущества

Д-т сч. 47 К-т сч. 76/НДС - 20 000 - начислен НДС со стоимости лизингового имущества

Д-т сч. 76/2 К-т сч. 83 - 42 000 - отражена разница между стоимостью лизингового имущества и лизинговыми платежами

Сч. 021 - 100 000 - отражено имущество, переданное на баланс лизингополучателя

Д-т сч. 83 К-т сч. 46 - 4667 - начислен платеж по договору лизинга за год (42000/9)

Д-т сч. 46 К-т сч. 76/НДС - 778 - начислен НДС к уплате в бюджет

Д-т сч. 20 К-т сч. 10, 70, 69 - 2000 - отражены затраты лизингодателя

Д-т сч. 46 К-т сч. 67 - 97 - начислен налог на пользователей автодорог 2,5 % от выручки

Д-т сч. 46 К-т сч. 20 - 2000 - списаны затраты

Д-т сч. 46 К-т сч. 80 - 1792 - определен финансовый результат

Д-т сч. 51 К-т сч. 76/1 - 13 333 - поступила задолженность по стоимости лизингового имущества (120000/9)

Д-т сч. 51 К-т сч. 76/2 - 4667 - поступила задолженность по выручке (42000/9)

Д-т сч. 76/НДС К-т сч. 68 - 2222 - начислен НДС к уплате в бюджет

Д-т сч. 76/НДС К-т сч. 68 - 778 - начислен НДС к уплате в бюджет

Д-т сч. 80 К-т сч. 68/СЖФ - 58 - начислен налог на сод. жил. фонда 1,5 % от выручки.

В предложенном варианте списание на доходы по обычным видам деятельности суммы доходов будущих периодов не соответствует требованиям Приказа N 15, в соответствии с которым фактически полученный доход необходимо отражать на счете 80 "Прибыли и убытки". Однако, по нашему мнению, этот Приказ противоречит требованиям ПБУ 9/99, согласно которому данный вид доходов лизинговой компании относится к доходам по обычным видам деятельности.

Операции по выкупу имущества:

Сч. 021 - 100 000 - списано имущество, учтенное за балансом.

В учете лизингополучателя делаются проводки:

Д-т сч. 08 К-т сч. 76/1 - 135 000 - отражена стоимость лизингового имущества в соответствии с договором лизинга

Д-т сч. 19 К-т сч. 76/1 - 27 000 - выделен НДС в соответствии с первичным документом

Д-т сч. 01 К-т сч. 08 - 135 000 - отражено принятие объекта лизинга на баланс лизингополучателя

Д-т сч. 76/1 К-т сч. 76/2 - 18 000 - отражено начисление лизинговых платежей в соответствии с договором (за год)

Д-т сч. 20 К-т сч. 02 - 13 500 - начислена амортизация на лизинговое имущество (135 000 х 10%)

Д-т сч. 76/2 К-т сч. 51 - 18 000 - перечислены лизинговые платежи

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 3000 - принят к возмещению из бюджета НДС

Д-т сч. 80 К-т сч. 68/Им - 1900 - начислен налог на имущество.

Операции по приобретению отражаются следующим образом:

Д-т сч. 01/собств. К-т сч. 01/аренда - 135 000 - переведено арендованное имущество в разряд собственных

Д-т сч. 02/аренда К-т сч. 02/собств. - 121 500 - переведена амортизация.

При осуществлении выкупа до окончания действия договора досрочно начисленные лизинговые платежи переводятся в дебет счета 31 "Расходы будущих периодов", К-т сч. 02, субсчет "Износ имущества, сданного в аренду", с одновременным учетом начисленных платежей по Д-т сч. 76, субсчет "Задолженность по лизинговым платежам", К-т сч. 76, субсчет "Арендные обязательства".

Из вышеприведенных примеров видно, что основным определяющим фактором как для лизингодателя, так и для лизингополучателя является место учета лизингового объекта.

При этом необходимо отметить, что в соответствии с Федеральным законом N 164-ФЗ балансодержателю лизингового имущества предоставляется возможность применять метод ускоренной амортизации в отношении объекта лизинга с коэффициентом ускорения не выше трех. Выбор применения коэффициента ускорения является элементом учетной политики предприятия. Необходимо отметить, что если организация принимает решение начислять амортизацию с применением повышающего коэффициента, то может быть использован только линейный метод начисления.

Отражение лизинговых операций при учете объекта лизинга на балансе лизингодателя в случае гибели имущества по истечении 1 года

В соответствии со ст. 451 ГК РФ существенные изменения обстоятельств могут служить основанием для расторжения договора путем соглашения сторон. По нашему мнению, гибель или пропажа имущества у лизингополучателя можно признать таким существенным изменением обстоятельств. При этом необходимо учитывать, что ст. 669 предусмотрено, что риск случайной гибели или случайной порчи арендованного имущества переходит к арендатору в момент передачи ему арендованного имущества, если иное не предусмотрено договором финансовой аренды.

В связи с изложенным считаем, что лизингополучатель обязан возместить все свои обязательства перед лизингодателем.

Для примера предположим, что гибель имущества наступила через один год. Операции по бухгалтерскому учету хозяйственных операций в первый год приведены в примере 1. Ниже приведем порядок отражения хозяйственных операций по выбытию имущества:

Д-т сч. 47 К-т сч. 03 - 100 000 - отражена стоимость выбывшего имущества

Д-т сч. 02 К-т сч. 47 - 10 000 - отражена сумма амортизации по выбывшему имуществу

Д-т сч. 80<4> К-т сч. 47 - 90 000 - списана стоимость погибшего имущества как чрезвычайные расходы

Д-т сч. 63 К-т сч. 80 - 144 000 - отражена претензия лизингополучателю по погибшему имуществу (162 000 - 18 000)

Д-т сч. 80 К-т сч. 68 - 24 000 - начислен НДС к уплате в бюджет

Д-т сч. 51 К-т сч. 63 - 144 000 - поступило возмещение стоимости погибшего имущества.

В учете лизингополучателя делаются следующие проводки:

Сч. 001 - 135 000 - списано имущество

Д-т сч. 80 К-т сч. 76 - 144 000 - начислены причитающиеся к возмещению убытки <5>

Д-т сч. 51 К-т сч. 80 - 144 000 - получено страховое возмещение <6>

Д-т сч. 76 К-т сч. 51 - 144 000 - перечислена задолженность лизингодателю.

Отражение лизинговых операций при учете объекта лизинга на балансе лизингополучателя в случае гибели имущества по истечении 1 года

В бухгалтерском учете лизингодателя должны быть сделаны проводки:

Сч. 021 - 100 000 - списано погибшее имущество

Д-т сч. 63 К-т сч. 76/1 - 106 667 - переведена задолженность в состав претензии

Д-т сч. 63 К-т сч. 76/2 - 37 333 - переведена задолженность в состав претензии

Д-т сч. 51 К-т сч. 63 - 144 000 - получена задолженность по претензии

Д-т сч. 83 К-т сч. 80 - 37 777 - отражена прибыль по полученной возмещенной претензии

Д-т сч. 80 К-т сч. 68 - 6223 - начислен НДС по полученной прибыли

Д-т сч. 76/НДС К-т сч. 68 - 17 777 - начислен НДС в бюджет со стоимости возмещения лизингового имущества.

В учете лизингополучателя делаются проводки:

Д-т сч. 47 К-т сч. 01 - 135 000 - отражена стоимость выбывшего имущества

Д-т сч. 02 К-т сч. 47 - 15 000 - отражена сумма амортизации по выбывшему имуществу

Д-т сч. 80<7> К-т сч. 47 - 120 000 - списана стоимость погибшего имущества как чрезвычайные расходы

Д-т сч. 51 К-т сч. 80 - 144 000 - получено страховое возмещение

Д-т сч. 76/1 К-т сч. 51 - 144 000 - перечислена стоимость задолженности перед лизингодателем (162 000 - 18 000)

Д-т сч. 88 К-т сч. 19 - 24 000 - списан НДС по погибшему имуществу.

Варианты записей в бухгалтерском учете в случае гибели имущества рассмотрены для ситуаций, когда в договоре лизинга не предусмотрен порядок возмещения убытков, поэтому применялся общий порядок, предусмотренный ГК РФ. Договором можно определить иной порядок возмещения убытков. Также отметим, что приведенные бухгалтерские записи нормативными документами не установлены.

Однако учитывая, что в соответствии со ст. 2 Федерального закона N 129-ФЗ объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности, а Инструкцией к Плану счетов... утвержденной Приказом МФ РФ от 1 ноября 1991 г. N 56, определено: "...в случае возникновения фактов хозяйственной деятельности, корреспонденция по которым не предусмотрена в типовой схеме, предприятия могут дополнять ее, соблюдая основные методические принципы ведения бухгалтерского учета", считаем предложенный выше вариант обоснованным. А для того чтобы не возникало разногласий с контролирующими органами, предприятиям необходимо предусматривать порядок отражения таких операций в учетной политике.

Так как предприятиям дано право самостоятельно устанавливать сумму лизинговых платежей и порядок расчетов, рассмотрим на конкретном примере порядок отражения операций в бухгалтерском учете предприятий в случае установления суммы лизинговых платежей в условных единицах.

Пример 2

Цифры условные. Организация А заключает договор финансовой аренды с организацией В, по которому обязуется приобрести у организации С объект основных средств и передать его в лизинг.

Стоимость имущества по договору с поставщиком 4500 тыс. дол. Порядок расчетов с поставщиком: в рублях по курсу ЦБ РФ на день оплаты. Нормативный срок службы - 10 лет. Срок действия договора - 9 лет, по истечении которых лизингополучатель выкупает имущество по остаточной стоимости. Лизинговые платежи в год - 650 тыс. дол., в т. ч. НДС - 108,3 тыс. дол. Порядок расчетов с лизингодателем: в рублях по курсу ЦБ РФ на день оплаты. Ежегодно лизингодатель несет расходы по основной деятельности - 2000 тыс. руб. Ставка НДС - 20%.

Лизинговые взносы осуществляются ежегодно равными долями, начиная с 1 года. В примере дата начисления лизинговых платежей - 1 сентября 2000 г. Фактически лизинговые платежи предприятиям необходимо начислять ежемесячно.

Отражение лизинговых операций при учете объекта лизинга на балансе лизингодателя

В бухгалтерском учете лизингодателя должны быть сделаны проводки:

Д-т сч. 08 К-т сч. 60 - 106 650 - 12.01.2000 получено основное средство от поставщика, курс ЦБ РФ - 28,44 руб.

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 - 21 330 - выделен НДС в соответствии с первичным документом

Д-т сч. 03 К-т сч. 08 - 106 650 - отражена стоимость объекта лизинга без НДС

Д-т сч. 03 К-т сч. 03 - 106 650 - объект лизинга передан по акту приема-передачи лизингополучателю

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - 128 475 - 28.01.2000 перечислена задолженность поставщику, курс ЦБ РФ - 28,55 руб.

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 21 330 - предъявлен НДС к возмещению из бюджета

Д-т сч. 80 К-т сч. 60 - 495 - списана суммовая разница, возникшая по расчетам с поставщиком

Д-т сч. 20 К-т сч. 10, 70, 69 - 2000 - отражены затраты лизингодателя

Д-т сч. 20 К-т сч. 02 - 10 665 - начислена амортизация по объекту ОС

Д-т сч. 62 К-т сч. 46 - 18 037 - начислен платеж по договору лизинга за год (650 дол. х 27,75 руб.)

Д-т сч. 46 К-т сч. 76/НДС - 3006 - начислен НДС с лизингового платежа

Д-т сч. 46 К-т сч. 67 - 375 - начислен налог на пользователей автодорог 2,5% от выручки

Д-т сч. 51 К-т сч. 62 - 18 083 - получена задолженность лизингополучателя по лизинговым платежам

Д-т сч. 62 К-т сч. 46 - 46 - доначислена выручка <8>

Д-т сч. 46 К-т сч. 76/НДС - 8 - доначислен НДС

Д-т сч. 46 К-т сч. 67 - 1 - доначислен налог на пользователей автодорог 2,5% от выручки

Д-т сч. 76/НДС К-т сч. 68 - 30 144 - начислен НДС к уплате в бюджет

Д-т сч. 46 К-т сч. 20 - 12 665 - списаны затраты

Д-т сч. 46 К-т сч. 80 - 2028 - определен финансовый результат

Д-т сч. 80 К-т сч. 68/СЖФ - 226 - начислен налог на сод. жил. фонда 1,5% от выручки

Д-т сч. 80 К-т сч. 68/Им - 2026 - начислен налог на имущество 2% от среднегодовой стоимости имущества.

У лизингополучателя отражение лизинговых операций следующее:

Сч. 001 - 106 650 - отражено имущество, полученное в лизинг

Д-т сч. 26 К-т сч. 76 - 15 031 - 01.09.2000 начислены лизинговые платежи за год (650 дол. х 27,75 руб.)

Д-т сч. 19 К-т сч. 76 - 3006 - выделен НДС

Д-т сч. 76 К-т сч. 51 - 18 083 - 21.09.2000 перечислена задолженность лизингодателю (650 дол. х 27,82 руб.)

Д-т сч. 26 К-т сч. 76 - 38 - доначислены затраты <9>

Д-т сч. 19 К-т сч. 76 - 8 - доначислен НДС

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 3014 - предъявлен НДС к возмещению из бюджета.

Отражение лизинговых операций при учете объекта лизинга на балансе лизингополучателя

В бухгалтерском учете лизингодателя должны быть сделаны следующие проводки:

Д-т сч. 08 К-т сч. 60 - 106 650 - 12.01.2000 получено основное средство от поставщика, курс ЦБ РФ - 28,44 руб.

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 - 21 330 - выделен НДС в соответствии с первичным документом

Д-т сч. 03 К-т сч. 08 - 106 650 - отражена стоимость объекта лизинга без НДС

Д-т сч. 47 К-т сч. 03 - 106 650 - передача лизингового имущества

Д-т сч. 76/1 К-т сч. 47 - 127 980 - отражена задолженность лизингополучателя по стоимости имущества

Д-т сч. 47 К-т сч. 76/НДС - 21 330 - начислен НДС со стоимости лизингового имущества

Д-т сч. 76/2 К-т сч. 83 - 38 862 - 20.01.2000 передача имущества лизингополучателю, курс ЦБ РФ - 28,52 руб. Отражена разница между стоимостью имущества и лизинговыми платежами (650 дол. х 9 х 28,52 руб. - 127 980)

Сч. 021 - 106 650 - отражено имущество, переданное на баланс лизингополучателя

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - 128 475 - 28.01.2000 перечислена задолженность поставщику, курс ЦБ РФ - 28,55 руб.

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 21 330 - предъявлен НДС к возмещению из бюджета

Д-т сч. 80 К-т сч. 60 - 495 - списана суммовая разница, возникшая по расчетам с поставщиком

Д-т сч. 83 К-т сч. 46 - 4318 - начислен за год платеж по договору лизинга за год (38 862 : 9)

Д-т сч. 46 К-т сч. 76/НДС - 720 - начислен НДС к уплате в бюджет

Д-т сч. 20 К-т сч. 10, 70, 69 - 2000 - отражены затраты лизингодателя

Д-т сч. 46 К-т сч. 67 - 90 - начислен налог на пользователей автодорог 2,5% от выручки

Д-т сч. 46 К-т сч. 20 - 2000 - списаны затраты

Д-т сч. 46 К-т сч. 80 - 1508 - определен финансовый результат

Д-т сч. 51 К-т сч. 76/1 - 14 220 - поступила задолженность по стоимости лизингового имущества (127 980 : 9)

Д-т сч. 51 К-т сч. 76/2 - 3863 - поступила задолженность по выручке

Д-т сч. 76/2 К-т сч. 46 - 455 - скорректирована выручка на суммовую разницу (38 862 : 9 - 3863)

Д-т сч. 46 К-т сч. 76/НДС - 76 - скорректирован НДС

Д-т сч. 46 К-т сч. 67 - 9 - скорректирован налог на пользователей автодорог

Д-т сч. 46 К-т сч. 80 - 370 - скорректирован финансовый результат

Д-т сч. 76/НДС К-т сч. 68 - 2370 - начислен НДС к уплате в бюджет

Д-т сч. 76/НДС К-т сч. 68 - 644 - начислен НДС к уплате в бюджет

Д-т сч. 80 К-т сч. 68/СЖФ - 58 - начислен налог на сод. жил. фонда 1,5 % от выручки.

С позиции Минфина РФ и МНС РФ, суммовые разницы, возникающие при приобретении объектов основных средств, относятся на счет 80 "Прибыли и убытки" как внереализационные расходы, и соответственно отрицательные суммовые разницы в целях налогообложения не принимаются (см. письма МНС РФ от 24 июля 2000 г. N 02-11/275, Минфина Российской Федерации от 21 июля 2000 г. N 04-02-06/2).

По нашему мнению, данный подход не совсем верный, так как суммовые разницы, возникающие при расчетах с поставщиками за приобретенные объекты основных средств, являются не чем иным, как уточнением первоначальной стоимости.

В соответствии с п. 3 ПБУ 10/99 не признается расходами организации выбытие активов - в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т. п.).

В приведенных выше бухгалтерских проводках учтены требования писем МФ РФ и МНС РФ.

В учете лизингополучателя делаются проводки:

Д-т сч. 8 К-т сч. 76/1 - 166 842 - 20.01.2000 отражена стоимость лизингового имущества в соответствии с договором лизинга, курс ЦБ РФ - 28,52 руб.

Д-т сч. 19 К-т сч. 76/1 - 27 801 - выделен НДС в соответствии с первичным документом

Д-т сч. 1 К-т сч. 8 - 139 035 - отражено принятие объекта лизинга на баланс

Д-т сч. 76/1 К-т сч. 76/2 - 18 538 - отражено начисление лизинговых платежей в соответствии с договором (за год) (166 842 : 9, или 650 дол. х 28,52 руб.)

Д-т сч. 76/2 К-т сч. 51 - 18 083 - 21.09.2000 перечислены лизинговые платежи за год, курс ЦБ РФ - 27,82 руб.

Д-т сч. 76/2 К-т сч. 80 - 455 - отражена суммовая разница

Д-т сч. 20 К-т сч. 2 - 13 904 - начислена амортизация на лизинговое имущество (139 035 х 10%)

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 3089 - принят к возмещению из бюджета НДС

Д-т сч. 80 К-т сч. 68/Им - 2642 - начислен налог на имущество.

Лизингополучатель несет расходы на стадии приобретения лизингового имущества

Нормативными документами порядок учета таких операций не предусмотрен. Однако, по нашему мнению, данные затраты могут быть отражены на счете 08 "Капитальные вложения". Возникают следующие варианты:

I. Если имущество находится на балансе лизингополучателя, то учтенные по дебету счета 08 "Капитальные вложения" затраты просто увеличивают стоимость лизингового имущества на балансе.

II. Если имущество на балансе лизингодателя, то возможны следующие варианты:

а) формирование отдельного объекта лизингового имущества на счете 01 "Основные средства" субсчет "Затраты по лизинговому имуществу" и списание на себестоимость через механизм амортизации;

б) учет затрат на счете 08 "Капитальные вложения" до момента постановки на баланс лизингового имущества в случае выкупа;

в) списание за счет собственных средств.

Наиболее корректным, на наш взгляд, представляется учет затрат по варианту II "а".


Если лизингополучатель - банкрот


Если согласно условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то в случае его банкротства оно может рассматриваться кредиторами как часть имущества банкрота, используемая для погашения задолженности. Тем более что в суде основным документом для принятия решений будет баланс компании, в котором объект лизинга отражен как ее активы, а в пассивах значится вся задолженность по лизинговым платежам. Следовательно, в соответствии с балансом лизингополучателя лизингодатель является одним из кредиторов и имеет равные с остальными права. Лизинговой компании придется доказывать свою исключительную собственность на имущество.


-----------------------------

<1> Остальные виды лизинга не рассматриваются, так как учет лизинговых операций аналогичен учету операций по договору финансового лизинга. Так, по договору оперативного лизинга лизинговое имущество учитывается только на балансе лизингодателя.

<2> Способы расчета лизинговых платежей различны. Возможные варианты приведены в Методических рекомендациях. Для упрощения понимания в примере используется постоянная величина лизинговых платежей.

<3> В данном примере приведены расчетные цифры за 1 год. В бухгалтерском учете организаций амортизация начисляется ежемесячно.

<4> В соответствии с п. 13 ПБУ 10/99 данные расходы относятся к чрезвычайным расходам.

<5> Данные расходы также являются чрезвычайными.

<6> Данная операция имеет место быть, если лизингодатель заключил договоры страхования.

<7> В соответствии с п. 13 ПБУ 10/99 данные расходы относятся к чрезвычайным расходам.

<8> В соответствии с ПБУ 9/99 выручка принимается к учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности. Величина поступления определяется с учетом (увеличивается или уменьшается) суммовой разницы, возникающей в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах).

<9> В соответствии с ПБУ 10/99 расходы принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине кредиторской задолженности. Величина поступления определяется с учетом (увеличивается или уменьшается) суммовой разницы, возникающей в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах).


С. Акчурина,

вед. эксперт ООО "ФКБ"

Выпуск АКДИ БП N 1, январь 2001 г.



Предлагаемый материал содержится в еженедельнике "Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь". Газета зарегистрирована в Министерстве печати и массовой информации РФ, регистрационный N 1065. E-mail редакции "Бухгалтерского приложения" - buhgalt@akdi.ru.


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение