Учет амортизации при уплате налога на имущество (Выпуск АКДИ БП N 14, апрель 2001 г.)

Учет амортизации при уплате налога на имущество


В сентябре 2000 года предприятие произвело переоценку основных средств по состоянию на 1 января 2000 года и отразило изменение стоимости основных средств на конец отчетного периода (то есть в третьем квартале 1999 года), рассчитав с учетом этого среднегодовую стоимость имущества для целей исчисления налога на имущество предприятий.

Налоговый инспектор при сдаче баланса предложил восстановить балансовую стоимость и доначислить налог на имущество, мотивируя это тем, что переоценку можно было показать только в I кв. 2000 г., на начало года.

Может ли предприятие отразить данные переоценки на начало года, пересчитать налогооблагаемую базу за 12 месяцев 2000 года, уменьшить себестоимость продукции с учетом изменившейся амортизации основных средств, внести изменения в годовую бухгалтерскую отчетность за 2000 год?

Согласно ст. 2 Закона РФ "О налоге на имущество предприятий" налогом облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе плательщика. При этом установлено, что основные средства, нематериальные активы, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы учитываются по остаточной стоимости.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97, утвержденным Приказом Минфина России от 3 сентября 1997 г. N 65н, организация имеет право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на добавочный капитал организации, если иное не установлено законодательством РФ. Результаты переоценки объектов основных средств, осуществляемой по состоянию на 1 января отчетного года, отражаются в бухгалтерском балансе за январь путем изменения вступительного сальдо. Указанным Положением не предусматривается осуществление переоценки объектов основных средств в течение отчетного года с отражением в бухгалтерской отчетности на истекшую дату.

Методическими рекомендациями о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденными Приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н, установлено, что результаты проведенной организацией до начала отчетного года переоценки по состоянию на первое число отчетного года объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете в январе и учитываются в бухгалтерской отчетности при формировании данных на начало года.

Таким образом, действия налоговой инспекции следует считать правомерными.

В январе 2001 года налоговые органы проверили организацию за три предшествовавших календарных года. В акте проверки, в частности, было указано на то, что организация в 1998-2000 годах занизила налоговую базу, включив в расчет среднегодовой стоимости имущества остаточную стоимость основных средств, определенную не с учетом единых норм амортизационных отчислений.

Организация не согласна с решением налогового органа: в соответствии с действующими правилами бухгалтерского учета она могла применять для определения остаточной стоимости основных средств и другие способы начисления амортизации. Кто прав в данном случае?

Действительно, как показывает практика, нередко налоговыми органами доводились разъяснения, что для определения остаточной стоимости основных средств для целей исчисления налога на имущество предприятий применяются Единые нормы амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденные постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 г. N 1072.

Однако следует учитывать, что основным документом, которым должны руководствоваться налогоплательщики при исчислении налога и защите своих интересов в судебном порядке, является прежде всего Закон.

Так, согласно ст. 2 Закона РФ "О налоге на имущество предприятий" данный налог определяется на основании данных бухгалтерского баланса, отражающих, в частности, остаточную стоимость основных средств, находящихся на балансе налогоплательщика. Таким образом, предусматривается исчисление налога на имущество предприятий на основании данных бухгалтерского баланса, то есть данных, формируемых на основании действующих нормативных документов, определяющих методологию бухгалтерского учета и отчетности.

К таким документам, в частности, относятся Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97, Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (приказы Минфина России от 3 сентября 1997 г. N 65н и от 20 июля 1998 г. N 33н) и Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (Приказ Минфина России от 29 июля 1998 г.). Указанными документами организациям уже с 1 января 1998 года предоставлено право начислять амортизацию основных средств одним из четырех способов (линейный способ; способ уменьшаемого остатка; способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Что в данном случае представляют собой данные положения? Это документы системы нормативного регулирования по бухгалтерскому учету, которыми установлены правила, определенные Программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г. N 283, установившей задачу формирования российских правил учета и отчетности с учетом опыта развитых в экономическом отношении стран.

Таким образом, исходя из положений законодательства о налоге на имущество предприятий и действующих нормативных документов по бухгалтерскому учету и отчетности начиная с 1998 года для исчисления налога на имущество предприятий остаточная стоимость основных средств должна определяться исходя из суммы амортизации, начисленной налогоплательщиком в соответствии с принятым им порядком. Позицию налогового органа следует рассматривать как не соответствующую действующему законодательству, в связи с чем на основании ст. 21 и 22 части первой НК РФ можно обжаловать его действия в судебном порядке.

Предприятие приобрело право бессрочного пользования земельным участком, оценило его исходя из нормативной цены земли и включило в облагаемую базу по налогу на имущество. Правильно ли это, учитывая, что начиная с 1999 года из перечня объектов, относящихся к нематериальным активам, исключено право пользования земельными участками?

Как установлено Законом РФ "О налоге на имущество предприятий", данным налогом облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе плательщика.

В соответствии с Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации" начиная с 1 января 1999 года право пользования землей в состав нематериальных активов не включается. При этом признается утратившим силу Приказ Минфина России от 26 декабря 1994 г. N 170 "О Положении о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации", согласно п. 48 которого право пользования земельными участками отражалось на счете 04 "Нематериальные активы".

Кроме того, Положением по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденным Приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. N 91н, с 1 января 2001 года определен состав нематериальных активов и права на заключение договора аренды земельного участка и на использование земельных участков в него не включаются.

Затраты организации по приобретению прав пользования земельными участками начиная с 1 января 1999 года, а также расходы по пролонгации ранее полученных прав пользования земельными участками отражаются в бухгалтерском учете на счете 31 "Расходы будущих периодов" (по новому Плану счетов на счете 97 "Расходы будущих периодов") и подлежат списанию на затраты равномерно в течение срока действия права.

Остатки, учитываемые на счете 31 "Расходы будущих периодов" согласно п. 4 Инструкции Госналогслужбы России от 8 июня 1995 г. N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий", подлежат включению в объект обложения налогом на имущество предприятий в общеустановленном порядке.

Что же касается права пользования землей и другими объектами природопользования, приобретенными организациями и учтенными в качестве нематериальных активов в соответствии с установленным порядком до 1 января 1999 года, то указанные объекты нематериальных активов продолжают учитываться на счете 04 "Нематериальные активы" в течение всего срока их полезного использования в сумме фактических затрат на приобретение, но не более срока деятельности организации и согласно вышеназванному Закону и Инструкции N 33 включаются в объект обложения данным налогом. При этом амортизация по указанным нематериальным активам начисляется также согласно ранее установленному организацией порядку.

В связи с тем что в бухгалтерскую отчетность должны включаться данные, необходимые для формирования достоверного и полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, в п. 116 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации установлено, что в подразделе I "Нематериальные активы" раздела 3 "Амортизируемое имущество" Приложения к бухгалтерскому балансу показывается стоимость прав на использование земельных участков, природных ресурсов (воды, недр и др.), учтенная организацией в соответствии с правилами бухгалтерского учета.


А. Сорокин,

начальник отдела имущественных и прочих налогов

Департамента налоговой политики Минфина России


Выпуск АКДИ БП N 14, апрель 2001 г.



Предлагаемый материал содержится в еженедельнике "Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь". Газета зарегистрирована в Министерстве печати и массовой информации РФ, регистрационный N 1065. E-mail редакции "Бухгалтерского приложения" - buhgalt@akdi.ru.


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение

Если вы являетесь пользователем системы ГАРАНТ, то Вы можете открыть этот документ прямо сейчас, или запросить его через Горячую линию в системе.