Вопрос: ОАО "Ангелинский элеватор" определяет выручку по моменту оплаты. После того, как решением Верховного суда России от 09.12.98 N ГКПИ98-655 была признана недействительной сноска <***> к п.2.1 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли", по нашему мнению, корректировать себестоимость для целей налогообложения не следует, то есть строка 2.1 "б" заполняться не должна. Если наше мнение ошибочно, то в соответствии с какими нормативными документами следует корректировать себестоимость реализованной, но неоплаченной продукции? ("Российский налоговый курьер", N 9, сентябрь 2000 г.)

ОАО "Ангелинский элеватор" просит помочь разобраться в вопросе формирования для целей налогообложения себестоимости реализованной продукции и ее корректировке при составлении налоговой декларации по налогу на прибыль для предприятий, определяющих выручку по моменту оплаты.

После того, как решением Верховного суда России от 09.12.98 N ГКПИ98-655 была признана недействительной сноска "***" к п.2.1 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" (приложение N 11 к инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций"), по нашему мнению, корректировать себестоимость для целей налогообложения не следует, то есть строка 2.1 "б" заполняться не должна.

Налоговые органы считают, что организации, определяющие выручку по оплате, должны делать корректировку себестоимости путем распределения затрат между оплаченной и неоплаченной частью реализованной продукции и отражать ее по строке 2.1 "б" вышеуказанной Справки.

Если наше мнение ошибочно, то в соответствии с какими нормативными документами следует корректировать себестоимость реализованной, но неоплаченной продукции?


В соответствии с п.13 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552 (далее - Положение о составе затрат), прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) и товаров определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) в действующих ценах без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на ее производство и реализацию.

При этом следует различать прибыль, отраженную в бухгалтерском учете, и прибыль для целей налогообложения.

Для определения прибыли, отраженной в бухгалтерском учете, следует руководствоваться нормативными документами Минфина России, регулирующими порядок отражения на счетах бухучета результатов хозяйственной деятельности организации.

Согласно п.6 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденного приказом Минфина России от 09.12.98 N 60н, факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.

Таким образом, реализация произведенной продукции, товаров, работ, услуг отражается в бухгалтерском учете по моменту перехода права собственности, то есть по мере отгрузки и передачи покупателю расчетных документов, если договором не предусмотрен отличный от общепринятого порядок перехода права собственности.

Доходы от реализации, согласно п.6 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 N 32н, отражаются в бухгалтерском учете по моменту возникновения дебиторской задолженности за отгруженную продукцию или товары, выполненные работы, оказанные услуги.

Расходы на производство и реализацию продукции и товаров, выполнение работ, оказание услуг, в соответствии с п.6 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н, принимаются к бухгалтерскому учету по мере их возникновения, то есть отпуска материальных ценностей в производство, получения услуг или выполнения работ.

Прибыль от реализации, отражаемая в бухгалтерском учете, складывается из разницы между учтенными доходами и произведенными расходами, независимо от поступления или уплаты денежных средств.

Прибыль от реализации продукции для целей налогообложения далеко не всегда будет совпадать с прибылью, отраженной в бухгалтерском учете.

Так, в соответствии с п.13 Положения о составе затрат организация может определять выручку от реализации продукции (работ, услуг) в целях налогообложения:

1) по мере отгрузки продукции и предъявления покупателям расчетных документов ("по отгрузке");

2) по мере поступления денежных средств на расчетный счет или в кассу ("по оплате").

При выборе организацией первого метода определения реализации продукции для целей налогообложения - по отгрузке - прибыль от реализации, отраженная в бухгалтерском учете, будет совпадать с налогооблагаемой.

При выборе второго метода - по оплате - необходимо каждый отчетный период рассчитывать сумму прибыли для целей налогообложения, исключив из суммы прибыли, отраженной в бухгалтерском учете, прибыль по отгруженной, но не оплаченной в этом периоде продукции.

Для осуществления такого расчета и предусмотрена строка 2.1 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" (приложение N 11 к инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций").

В строке 2.1 "а" Справки со знаком "минус" должна отражаться не поступившая выручка по отгруженной продукции, а в строке 2.1 "б" со знаком "плюс" - себестоимость этой отгруженной продукции. В итоге сумма этих строк и дает прибыль от реализации продукции, оплата за которую не поступила, уменьшая тем самым прибыль, подлежащую налогообложению.

Причем если в текущем году поступает оплата за продукцию, реализованную в прошлом году, то эта выручка отражается в строке 2.1 "а" со знаком "плюс", а себестоимость этой продукции показывается в строке 2.1 "б" со знаком "минус". Разница - прибыль по отгруженной в прошлом и оплаченной в текущем году продукции увеличит налогооблагаемую прибыль текущего года, так как уменьшила ее в прошлом году.

Нормативные акты по налогам и сборам не содержат централизованно установленной методики корректировки себестоимости продукции (работ, услуг) для предприятий, определяющих выручку от реализации в целях налогообложения "по оплате".

Такой метод организация должна выбрать для себя сама, потому что многое зависит от вида деятельности организации, колебания себестоимости продукции в различных отчетных периодах, состояния расчетов с покупателями и заказчиками и множества других факторов.

В связи с этим одним из основных элементов налоговой политики организации, учитывающей выручку для целей налогообложения "по оплате", является выбор такой методики.

Причем данная методика должна быть отражена в учетной политике организации.

Рассмотрим на конкретном примере один из возможных способов корректировки себестоимости при реализации однородной продукции (работ, услуг) или продукции с примерно одинаковым уровнем рентабельности.


Пример

Согласно данным, отраженным в форме N 2 "Отчет о прибылях и убытках" за 1999 год, выручка от реализации продукции "по отгрузке" составила 50 000 руб. Себестоимость отгруженной продукции равна 40 000 руб. За I квартал 2000 года аналогичные показатели деятельности организации составили:

- выручка "по отгрузке" - 10 000 руб.;

- себестоимость отгруженной продукции - 7000 руб.

В 2000 году поступила оплата за продукцию, отгруженную в 1999 году, в размере 10 000 руб. (без учета НДС). Кроме этого произведена оплата отгруженной в I квартале 2000 года продукции на сумму 6000 руб. (без учета НДС). Всего выручка "по оплате" составляет 16 000 руб.

Корректировка себестоимости продукции в целях налогообложения производится в следующем порядке:

1) определяется удельный вес себестоимости отгруженной продукции в выручке от реализации отгруженной продукции за I квартал 2000 года:

7000 руб. : 10 000 руб. = 0,7;

2) определяется удельный вес себестоимости отгруженной продукции в выручке от реализации отгруженной продукции за 1999 год:

40 000 руб. : 50 000 руб. = 0,8;

3) определяется полная себестоимость отгруженной и оплаченной продукции:

10000 руб. х 0,8 + 6000 руб. х 0,7 = 8000 + 4200 = 12 200 руб.;

4) изменение выручки от реализации продукции, которое указывается по строке 2.1 "а" Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли", составит:

16000 руб. - 10000 руб. = 6000 руб.;

5) изменение величины себестоимости за отчетный период, которое указывается по строке 2.1 "б" Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли", составит:

12200 руб. - 7000 руб. = 5200 руб.

По итогам данной корректировки прибыль для целей налогообложения увеличивается на 800 руб. (6000-5200) по сравнению с балансовой прибылью.

Что касается указанной Вами сноски "***" к строке 2.1 "б" Справки, то, по нашему мнению, Госналогслужба России пыталась необоснованно увеличить налогооблагаемую прибыль организаций, определяющих реализацию продукции по оплате, ставя факт признания расходов в отчетном периоде в зависимости от их оплаты, но решением Верховного суда России сноска признана незаконной и в последней редакции Инструкции N 37 от 06.07.99 этой сноски нет.


С.А.Верещагин,

эксперт "РНК"


1 сентября 2000 г.



Журнал "Российский налоговый курьер"


"Российский налоговый курьер" - специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов. Журнал для тех, кто хочет сдавать налоговую отчетность без проблем!


Свидетельство о регистрации средства массовой информации N 017745 от 29.09.99


www.rnk.ru


Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.