Особенности деятельности и налогообложения обществ взаимного страхования (А. Хуторев, Л. Чекулаева, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 6, февраль 2001 г.)

Особенности деятельности и налогообложения
обществ взаимного страхования


В настоящее время довольно актуальны вопросы, связанные с налогообложением страховых операций, осуществляемых обществами взаимного страхования (далее - ОВС). Правовую базу для возникновения таких обществ определяет ст.968 "Взаимное страхование" части второй Гражданского кодекса Российской Федерации.

Для регистрации ОВС как юридического лица согласно ст.968 ГК РФ нет необходимости принимать специальный закон о взаимном страховании, однако в соответствии с п.2 этой же статьи особенности правового положения и условия их деятельности должны определяться именно этим законом. Несмотря на то что до настоящего времени закон о взаимном страховании не принят, многие ОВС уже зарегистрированы и осуществляют свою деятельность.

Статья 968 ГК РФ гласит, что граждане и юридические лица могут страховать свое имущество и иные имущественные интересы, указанные в п.2 ст.929 ГК РФ, на взаимной основе путем объединения в обществах взаимного страхования необходимых для этого средств. В п.2 ст.968 ГК РФ определено, что если ОВС осуществляет страхование имущества и иных имущественных интересов своих членов, то оно должно быть создано в виде некоммерческой организации. Деятельность некоммерческой организации как некоммерческого партнерства регулируется Федеральным законом от 12.01.96 г. N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" или ст.116 ГК РФ в том случае, если ОВС создано в форме потребительского союза (кооператива).

В соответствии со ст.968 ГК РФ лицензия на осуществление страховой деятельности не требуется, если ОВС страхует исключительно имущественные интересы своих членов и является некоммерческой организацией. Вместе с тем в п.1 указанной статьи ограничен перечень рисков, которые могут принимать на страхование ОВС согласно п.2 ст.929 ГК РФ. В этот перечень входят следующие виды страховых рисков:

1. Риск утраты (гибели), недостачи или повреждения определенного имущества.

2. Риск ответственности по обязательствам, возникающим вследствие причинения вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц, а в случаях, предусмотренных законом, а также ответственности по договорам - риск гражданской ответственности.

3. Риск убытков от предпринимательской деятельности из-за нарушения своих обязательств контрагентами предпринимателя или изменения условий этой деятельности по не зависящим от предпринимателя обстоятельствам, в том числе риск неполучения ожидаемых доходов - предпринимательский риск.

Вместе с тем на практике ОВС не только принимают на страхование указанные риски, но и осуществляют страхование жизни, медицинское страхование и страхование других рисков, не указанных в п.2 ст.929 ГК РФ, но предусмотренных в учредительных документах ОВС. Однако в п.3 ст.968 ГК РФ определено, что правила, предусмотренные настоящей главой (т.е. главой 48 "Страхование"), применяются к отношениям по страхованию между обществом взаимного страхования и его членами, если иное не предусмотрено законом о взаимном страховании, учредительными документами соответствующего общества или установленными им правилами страхования. Под "правилами страхования" понимаются отношения между страхователем и организацией, осуществляющей страхование, а не перечень рисков, страхование которых может осуществлять ОВС. Поэтому ОВС может осуществлять страхование только тех рисков, которые указаны в п.2 ст.929 ГК РФ.

Согласно ст.968 ГК РФ ОВС может осуществлять страхование непосредственно на основании членства, если учредительными документами не предусмотрено заключение в этих случаях договоров страхования. Таким образом, лицензия на осуществление страховой деятельности для ОВС не требуется, если оно представляет собой некоммерческую организацию и осуществляет страхование только своих членов. Однако, осуществляя страховую деятельность без лицензии, ОВС не может быть страховщиком, так как в соответствии со ст.6 Закона Российской Федерации от 27.11.92 г. N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" "страховщиками признаются юридические лица любой организационно-правовой формы, предусмотренной законодательством Российской Федерации, созданные для осуществления страховой деятельности (страховые организации и общества взаимного страхования) и получившие в установленном настоящим Законом порядке лицензию на осуществление страховой деятельности на территории Российской Федерации". Об этом также сказано в ст.938 ГК РФ.

Отсюда следует, что, не являясь страховщиками, ОВС не попадают под надзор Департамента страхового надзора Минфина России, не имеют ограничений на размещение страховых резервов, на них не распространяются требования по поддержанию своей платежеспособности, обязательства по публикации отчетности. Однако здесь есть и негативная сторона. Не являясь страховщиком, ОВС не подпадают под действие Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщиками, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 16.05.94 г. N 491. Это означает, что ОВС не может уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на доходы на сумму отчислений в страховые резервы, а также на суммы выплат своим членам при наступлении страхового случая.

Поскольку ОВС являются некоммерческими организациями, облагаемая база по налогу на доходы будет определяться у них в виде разницы между доходами, полученными от предпринимательской деятельности, и расходами, определенными в соответствии с Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 5.08.92 г. N 552. А страховые взносы (премии) по договорам страхования являются доходом от предпринимательской деятельности для ОВС, если под страховым взносом (премией) в договоре понимается определение этого термина, приведенное в ст.954 ГК РФ и в ст.11 Закона "Об организации страхового дела в Российской Федерации", т.е. плата за страхование. При этом организации - члены ОВС, заключившие договоры страхования с ОВС своих имущественных интересов по видам рисков, указанным в п.2 ст.929 ГК РФ, не могут относить расходы по страхованию на себестоимость продукции (работ, услуг) согласно п.п."р" п.2 Положения о составе затрат. Такая позиция изложена в письме Департамента налоговой политики Минфина России от 18.05.2000 г. N 04-03-05.

На основании п.3 ст.968 ГК РФ у ОВС страхование может осуществляться как путем заключения договоров страхования со своими членами, так и на основании членства (страховая защита возникает при вступлении в общество и уплате вступительных членских взносов). Порядок вступления в ОВС, особенности и момент возникновения страховой защиты определяются учредительными документами и Правилами страхования общества.

Согласно п.10 ст.2 Закона Российской Федерации от 27.12.91 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и п.2.12 инструкции МНС России от 15.06.2000 г. N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" для некоммерческих организаций в составе доходов не учитываются доходы, образующиеся в результате целевых отчислений на их содержание, поступившие от других предприятий и граждан, членские вступительные взносы, долевые (паевые и целевые) вклады участников этих организаций и расходы, производимые за счет этих средств. Уплата вступительных членских взносов, целевых отчислений на содержание общества и его уставные цели производится за счет собственных средств организаций - членов общества. Учет доходов и расходов указанных средств, а также сумм доходов и расходов от предпринимательской деятельности производится раздельно.

Согласно ст.938 ГК РФ в качестве страховщиков договоры страхования могут заключать юридические лица, имеющее разрешение (лицензии) на осуществление страхования соответствующего вида, а согласно ст.929 ГК РФ по договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) или иному лицу, в пользу которого заключен договор (выгодоприобретателю), причиненные вследствие этого события убытки. Таким образом, заключать договор имущественного страхования в соответствии со ст.929 ГК РФ могут только страховщики, каковыми ОВС не являются.

В соответствии со ст.967 ГК РФ ОВС не может передавать и принимать риски в перестрахование, так как "риск выплаты страхового возмещения или страховой суммы, принятый на себя страховщиком по договору страхования, может быть им застрахован полностью или частично у другого страховщика (страховщиков) по заключенному с последним договору перестрахования".

Неоднозначно рассматривается и вопрос об обложении подоходным налогом выплат, осуществляемых ОВС физическим лицам. Согласно п.п."ф" п.1 ст.3 Закона Российской Федерации от 7.12.91 г. N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц" (в редакции, действовавшей до 1 января 2001 г.) не облагались налогом суммы страховых выплат физическим лицам по договорам добровольного имущественного страхования и страхования ответственности в связи с наступлением страхового случая. Но в соответствии со ст.9 Закона "Об организации страхового дела в Российской Федерации" страховым случаем является совершившееся событие, предусмотренное договором страхования или законом, с наступлением которого возникает обязанность страховщика произвести страховую выплату страхователю, застрахованному лицу, выгодоприобретателю или иным третьим лицам. В законодательстве о страховании страховая выплата определяется как обязанность страховщика, а ОВС не является страховщиком, поэтому выплаты, которые ОВС будет производить физическим лицам, должны полностью облагаться подоходным налогом. Тем более, если страхование в ОВС осуществляется не путем заключения договоров страхования, а только на основании "членства", т.е. если страховая защита возникает после вступления в общество и уплаты членских взносов, то выплаты, осуществляемые ОВС при наступлении страхового события, также облагаются подоходным налогом. Такая позиция изложена в письме Департамента налоговой политики Минфина России от 3.12.99 г. N 04-02-04.

На основании п.2 Федерального закона от 31.07.98 г. N 150-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в статью 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы Российской Федерации" не является объектом обложения налогом с продаж стоимость услуг, предоставляемых страховщиками, оказываемых в рамках их деятельности, подлежащей лицензированию. С учетом этого у ОВС при отсутствии лицензии на осуществление страховой деятельности объектом обложения налогом с продаж являются наличные платежи по договорам страхования.

Аналогичным образом решается вопрос об обложении НДС страховых операций, проводимых ОВС. В соответствии с п.5 Федерального закона от 2.01.2000 г. N 36-ФЗ "О внесении изменений в Закон Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", действовавшего до 2001 г., освобождение от НДС оборотов по реализации товаров (работ, услуг), в том числе операций по страхованию и перестрахованию, производилось при наличии у предприятий соответствующих лицензий на осуществление деятельности, подпадающей под лицензирование в соответствие с законодательством Российской Федерации. Такой же порядок освобождения от страховых платежей налогом на добавленную стоимость в ОВС сохраняется в ст.149 части второй Налогового кодекса Российской Федерации.

Платежи по договорам страхования, заключенным между членами общества и ОВС, которое осуществляет страхование без лицензии, являющиеся выручкой от предпринимательской деятельности, подлежат обложению налогом на пользователей автомобильных дорог, а до 2001 г. облагались и налогом на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы.


А. Хуторев,

Л. Чекулаева,

советники налоговой службы I ранга




Газета "Финансовая газета. Региональный выпуск"


Учредитель: Редакция Международного финансового еженедельника "Финансовая газета"


Газета зарегистрирована в Роскомпечати 3 октября 1994 г.

Регистрационное свидетельство N 012947

Адрес редакции: г. Москва, ул. Ткацкая, д. 5, стр. 3

Телефон +7 (499) 166 03 71

http://fingazeta.ru/

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.