Переход доли участника общества с ограниченной ответственностью в уставном капитале общества (правовое регулирование, бухгалтерский учет и налогообложение) (В.Р.Воинов, "Консультант бухгалтера", N 10, октябрь 2000 г.)

Переход доли участника общества с ограниченной ответственностью в уставном капитале общества
(правовое регулирование, бухгалтерский учет и налогообложение)


Правовое регулирование перехода доли участника общества


Федеральный закон от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон об ООО) определяет переход доли (части доли) участника общества в уставном капитале, как изменение права собственности на всю или часть доли в уставном капитале общества в результате продажи или переуступки данного права участником общества.

То есть, основными случаями перехода доли в уставном капитале являются:

- продажа;

- уступка.

Участник общества вправе продать или иным образом уступить свою долю в уставном капитале общества, либо ее часть одному или нескольким участникам данного общества.

Доля участника в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью представляет стоимостную оценку вклада участника. Таким образом, говорить о продаже доли участника не совсем корректно. По существу, речь идет об уступке права участия в принятии решений и распределении прибыли общества.

В связи с двойственным характером правового статуса операций по переходу права доли участника ООО существуют различные точки зрения на этот счет. По мнению одних специалистов продажа доли является разновидностью публичного договора купли-продажи, по мнению других - уступки права требования. По нашему мнению, эти юридические тонкости практического значения не имеют - при покупке доли самим обществом никакого договора не заключается, а операция перехода доли осуществляется на основании решения общего собрания. Если же участник продает свою долю другому лицу, то для общества, чья доля продается, безразлично, какой договор при этом оформляется.

Доля предоставляет своему обладателю права участника общества при условии ее оплаты. Поэтому при частичной оплате доли она может быть отчуждена (а переход прав состояться) лишь в оплаченной части.

Согласие общества или других участников общества на совершение такой сделки не требуется. Уставом общества может быть запрещена продажа или уступка иным образом участником общества своей доли (части доли) третьим лицам.

Кроме того, уставом общества может быть предусмотрена необходимость получить согласие общества или остальных участников общества на уступку доли (части доли) участника общества третьим лицам иным образом, чем продажа.

Доля участника общества может быть отчуждена до полной ее оплаты только в той части, в которой она уже оплачена.

Независимо от того, оговорено это уставом общества или нет, преимущественным правом покупки доли (части доли) участника общества пользуются участники общества. При этом участник, продающий свою долю не может предлагать ее другим участникам по цене, превышающей цену предложения третьему лицу, а участники общества не имеют права требовать снижения этой цены. Если уставом общества не определен порядок осуществления права преимущественной покупки доли участника, то это право определяется пропорционально размерам долей участников, выкупающих долю.

Положения, устанавливающие порядок осуществления преимущественного права покупки доли (части доли) непропорционально размерам долей участников общества, могут быть предусмотрены только уставом общества - при его учреждении. Кроме того, подобные положения могут быть внесены либо изменены по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно. Исключение ранее внесенных положений из устава общества также должно быть принято единогласно.

Уставом общества может быть предусмотрено преимущественное право общества на приобретение доли (части доли), продаваемой его участником, если другие участники общества не использовали свое преимущественное право покупки доли (части доли).

Участник общества, намеренный продать свою долю (часть доли) третьему лицу, обязан письменно известить об этом остальных участников общества и само общество с указанием цены и других условий ее продажи.

Уставом общества может быть предусмотрено, что извещения участникам общества направляются через общество. В случае, если участники общества и (или) общество не воспользуются преимущественным правом покупки всей доли (всей части доли), предлагаемой для продажи, в течение месяца со дня такого извещения, если иной срок не предусмотрен уставом общества или соглашением участников общества, доля (часть доли) может быть продана третьему лицу по цене и на условиях, сообщенных обществу и его участникам. То есть, участник не имеет права менять условия продажи своей доли против тех, которые были указаны им в извещении о продаже.

В том случае, когда участником, продающим (продавшим) долю нарушено преимущественное право покупки (это может быть продажа без извещения, изменение условий продажи в том случае, когда общество либо другие его отказались от использования преимущественного права, а также в других случаях нарушения уставных правил продажи доли) любой участник общества или общество (если уставом общества предусмотрено преимущественное право общества на приобретение доли (части доли), вправе в течение трех месяцев с момента, когда участник общества или общество узнали либо должны были узнать о таком нарушении, потребовать в судебном порядке перевода на них прав и обязанностей покупателя.

Уступка указанного преимущественного права не допускается.

Уступка доли (части доли) в уставном капитале общества должна быть совершена только в письменной форме, причем, если требование о ее совершении в нотариальной форме не предусмотрено уставом общества, то это может быть простая письменная форма, то есть оформленная по произвольной форме. Сделка признается недействительной в том случае, когда совершена в устной форме, либо, в нарушение требований устава, не заверена нотариально.

Общество должно быть письменно уведомлено о состоявшейся уступке доли (части доли) в уставном капитале общества с представлением доказательств такой уступки.

Приобретатель доли (части доли) в уставном капитале общества осуществляет права и несет обязанности участника общества с момента уведомления общества об указанной уступке. К приобретателю доли (части доли) в уставном капитале общества переходят все права и обязанности участника общества, возникшие до уступки указанной доли (части доли), за исключением прав и обязанностей, предусмотренных соответственно абзацем вторым пункта 2 статьи 8 и абзацем вторым пункта 2 статьи 9 Закона (в данных абзацах никакие конкретные права и обязанности не оговариваются; в них идет речь о запрете перехода прав, предоставленных определенному участнику общества или обязанностей, дополнительно на этого участника возложенных, при отчуждении его доли).

Участник общества, уступивший свою долю (часть доли) в уставном капитале общества, несет перед обществом обязанность по внесению вклада в имущество, возникшую до уступки указанной доли (части доли), солидарно с ее приобретателем.


Другие случаи перехода доли в уставном капитале


Доли в уставном капитале общества переходят:

- к наследникам - в случае смерти участников - граждан;

- к правопреемникам - в случае ликвидации или преобразования участников - юридических лиц.

При этом, в случае ликвидации юридического лица - участника общества без перехода прав и обязанностей к правопреемникам принадлежащая ему доля, оставшаяся после завершения расчетов с его кредиторами, распределяется между участниками ликвидируемого юридического лица, если иное не предусмотрено федеральными законами, иными правовыми актами или учредительными документами ликвидируемого юридического лица.

Уставом общества может быть предусмотрено, что переход и распределение доли в перечисленных случаях допускаются только с согласия остальных участников общества.

До принятия наследником умершего участника общества наследства права умершего участника общества осуществляются, а его обязанности исполняются лицом, указанным в завещании, а при отсутствии такого лица управляющим, назначенным нотариусом.

Законом об ООО установлено, что уставом общества может быть предусмотрена необходимость получить согласие участников общества:

- на уступку доли (части доли) в уставном капитале общества участникам общества или третьим лицам;

- на переход ее к наследникам или правопреемникам;

- на распределение доли между участниками ликвидируемого юридического лица.

Такое согласие может быть получено письменно, зафиксировано, как решение общего собрания участников. Но, если в течение тридцати дней с момента обращения к участникам общества не получено письменного отказа в согласии ни от одного из участников общества, согласие считается полученным.

Кроме того, доля или часть доли в уставном капитале общества может быть продана с публичных торгов. При этом приобретатель указанной доли (части доли) становится участником общества независимо от согласия общества или его участников.

Таким образом, из всех случаев перехода доли к третьим лицам законодательством установлено, что в обязательном порядке новый владелец доли становится и новым участником общества только в том случае, если эта доля была приобретена им с публичных торгов. В иных случаях (уступка, продажа, переход в порядке наследования или правопреемства) новый владелец может безусловно претендовать только на возмещение стоимостной оценки этой доли. Условия вступления нового владельца в число участников общества может быть оговорено уставом. Если же такая оговорка отсутствует, то для такого приема должны быть соблюдены все формальности, связанные с расширением или изменением количества участников.

Приобретение доли (части доли) в уставном капитале общества - переход права собственности на долю или ее часть в уставном капитале обществу (а не отдельным участникам или третьим лицам) в установленных законом случаях.

Такими случаями могут быть ситуации, когда:

- уставом общества уступка доли (части доли) участника общества третьим лицам запрещена, а другие участники общества от ее приобретения отказываются;

- уставом общества предусмотрена необходимость получить согласие на уступку доли (части доли) участнику общества или третьему лицу общества, и обществом отказано в таком согласии;

- участник исключен из общества;

- участниками общества отказано в согласии на переход доли наследникам умершего участника (или ликвидированного участника - юридического лица) или распределение такой доли (если такое согласие необходимо в соответствии с уставом общества).

При приобретении доли (части доли) общество обязано приобрести по требованию участника общества принадлежащую ему долю (часть доли).

Действительная стоимость доли (части доли) определяется на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню обращения участника общества с таким требованием. С согласия участника общества, у которого приобретается доля, ему может быть выдано в натуре имущество такой же стоимости. Это согласие может быть обусловлено неустойчивым финансовым состоянием общества и желанием выходящего участника минимизировать свои убытки. Кстати, и само решение о передаче права на долю в уставном капитале не другим участникам и не третьим лицам может быть обусловлено неуверенностью участника в эффективности продолжения своей деятельности в обществе.

На практике могут быть случаи, когда приобретение доли обществом происходит до полного внесения участниками вкладов в уставный капитал общества. Если взнос не внесен тем участником, доля которого приобретается, вся доля вне зависимости от того, в полном размере внесен вклад или нет, переходит к обществу. Если участником внесена часть вклада, общество обязано выплатить участнику общества действительную стоимость части его доли, пропорциональной внесенной им части вклада (сроку, в течение которого имущество находилось в пользовании общества). С согласия участника часть вклада может быть выдана в натуральной форме. Действительная стоимость части доли определяется на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню истечения срока внесения вклада или предоставления компенсации. Тот факт, что определение срока может происходить на одну из двух дат, следует расценивать следующим образом: если вклад внесен полностью, то принимается дата предоставления компенсации; если же участником вклад внесен не полностью, и срок внесения вклада истек (один год после регистрации, если более ранний срок не установлен уставом), то принимается дата, к которой вклад должен был быть внесен полностью. Разумеется, в последнем случае доля вклада, подлежащая оплате (в абсолютном выражении), должна быть меньше, чем в первом случае. Но это и оправданно - общество понесло определенные убытки в связи с тем, что уставный капитал был сформирован не полностью, и выходящий участник должен участвовать в возмещении этого убытка.

Уставом общества может быть предусмотрено, что к обществу переходит часть доли, пропорциональная неоплаченной части вклада или сумме (стоимости) компенсации.

В отношении участника общества, исключенного из общества, обязанности по выплате части вклада те же, что и в других случаях приобретения доли. Разница заключается в том, что действительная стоимость доли определяется по данным бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дате вступления в законную силу решения суда об исключении.

При отказе участников общества в согласии на переход доли умершего участника (ликвидированного участника - юридического лица) или распределение доли, действительная стоимость доли, определяется на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню смерти, реорганизации или ликвидации и выплачивается наследникам умершего участника общества (правопреемникам реорганизованного юридического лица - участника общества или участникам ликвидированного юридического лица - участника общества). С согласия получателей стоимость действительной доли может быть выдана в натуре.

Законом (статья 25) предусмотрена возможность обращения взыскания сумм требований кредиторов на долю участника (только на основании решения суда при недостаточности для покрытия долгов другого имущества участника общества). Если доля участника к моменту обращения на нее взыскания оплачена не полностью, то та ее часть, действительная стоимость которой не была оплачена другими участниками общества, переходит к обществу, а остальная часть доли распределяется между участниками общества пропорционально внесенной ими плате.

Моментом перехода доли (части доли) от участника к обществу, в зависимости от ситуации, в результате которой этот переход происходит, является момент:

- предъявления участником общества требования о ее приобретении обществом;

- истечения срока внесения вклада;

- предоставления компенсации;

- вступления в законную силу решения суда об исключении участника из общества;

- получения от любого участника общества отказа в согласии на переход доли к наследникам граждан (правопреемникам юридических лиц), являвшихся участниками общества, либо на распределение ее между участниками ликвидированного юридического лица - участника общества;

- оплаты обществом действительной стоимости доли (части доли) участника общества по требованию его кредиторов.

Предельный срок, в течение которого общество обязано выплатить действительную стоимость доли (части доли) или выдать в натуре имущество такой же стоимости установлен в течение одного года с момента перехода к обществу доли (части доли). Уставом может быть предусмотрен меньший срок. Так как действительная стоимость доли (части доли) выплачивается за счет разницы между стоимостью чистых активов общества и размером его уставного капитала, то реально выплата действительной стоимости доли может быть осуществлена не ранее, чем будет определен размер чистых активов общества - момента окончания формирования годовой бухгалтерской отчетности. В случае, если такой разницы недостаточно, общество обязано уменьшить свой уставный капитал на недостающую сумму.


Бухгалтерское оформление перехода доли участника


Прежде чем переходить к бухгалтерским проводкам, которые оформляются при переходе доли участника общества, обратим внимание на одно обстоятельство.

Так как экономическая сущность перехода доли сводится к движению средств, учитываемых в составе уставного капитала, то возникает вопрос, следует ли производить уменьшение размера уставного капитала? По нашему мнению, такая операция не только не обязательна, но и нежелательна. Дело в том, что уменьшение уставного капитала не ограничивается внесением изменений в учредительные документы. Уставный капитал общества является суммой, на которую могут претендовать кредиторы в случае реорганизации или ликвидации общества. Следовательно, любое уменьшение уставного капитала затрагивает интересы кредиторов и должно производиться с их согласия. Точнее, кредиторы должны быть уведомлены об уменьшении уставного капитала, и имеют право в течение месяца предъявить свои претензии к обществу вплоть до расторжения хозяйственных договоров. Учитывая то обстоятельство, что уставный капитал обществ с ограниченной ответственностью в большинстве случаев несущественно отличается от минимального размера (100 МРОТ), можно заключить, что потенциальные потери, связанные с уменьшением, могут быть существенно выше нежели затраты, связанные с возмещением имущества в счет выбывшего (выплаченных денежных средств или активов, переданных вышедшему участнику).

Таким образом, в бухгалтерском учете операции по переходу доли будут оформлены следующим образом:

1. При отчуждении доли (части доли) в связи с ее неоплатой.

Здесь следует иметь в виду два обстоятельства: во-первых, к моменту регистрации общества уставный капитал должен быть оплачен не менее, чем наполовину, а вторая часть - оплачена до конца первого года деятельности организации; во-вторых, гражданское законодательство допускает превышение размера уставного капитала над размером чистых активов по состоянию на конец первого года деятельности организации.

Таким образом, ситуация, когда доля может быть отчуждена в связи с ее неоплатой, может иметь место только в течение первого года деятельности организации (точнее, по окончании этого года). При этом размер стоимости имущества, причитающегося выходящему участнику, может быть и меньше части чистых активов.

По состоянию на дату принятия решения об отчуждении неоплаченной доли в бухгалтерском балансе числится задолженность за этим участником на счете 75 "Расчеты с учредителями".

Одновременно у общества возникает задолженность перед выходящим участником на сумму стоимости имущества, соответствующего его вкладу. Для учета стоимости долей выходящего участника в бухгалтерском учете предусмотрен счет 56 "Денежные документы". Впоследствии стоимость оплаченного вклада должна быть отнесена на счет задолженности других участников.

Следовательно, в бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

дебет счета 56 кредит счета 75 - на сумму задолженности общества перед выходящим участником;

дебет счета 75 кредит счета 50 "Касса" - на сумму стоимости доли, оплаченной наличными деньгами (участнику-физическому лицу);

дебет счета 75 кредит счета 51 "Расчетный счет" - на сумму стоимости доли, оплаченной безналичным порядком (участнику-юридическому лицу);

дебет счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" кредит счета 01 "Основные средства" и

дебет счета 75 кредит счета 47 - на сумму стоимости доли, оплаченной натурой (объектами основных средств);

дебет счета 48 "Реализация прочих активов" кредит счетов учета имущества, не относящегося к основным средствам и

дебет счета 75 кредит счета 48 - на сумму стоимости доли, оплаченной натурой (нематериальными активами, ценными бумагами, оборотными активами и т.п.);

дебет счета 75 кредит счета 56 - на сумму доли выбывшего участника, подлежащей оплате другими участниками общества.

Одновременно в аналитическом учете следует оформить перевод задолженности по взносам в уставный капитал с выбывшего участника на участников, которые должны оплатить выкупленную долю.

Если на момент принятия решения размер чистых активов все-таки превышал размер уставного капитала, то сумма задолженности перед участником должна быть увеличена на сумму разницы между долей участника в размере вклада в уставный капитал и чистыми активами в части, соответствующей оплаченной доле выходящего участника. Кроме того, следует иметь в виду, что эта часть произведенной оплаты подлежит обложению подоходным налогом (если выбывающий участник - физическое лицо) или налогом на прибыль (если участник - лицо юридическое). При этом подоходный налог должен быть начислен и перечислен в бюджет уплачивающей стороной, то есть обществом, из которого выходит участник:

дебет счета 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" кредит счета 75;

дебет счета 75 кредит счета 68 "Расчеты с бюджетом" - на сумму начисленного подоходного налога.

Налог на прибыль уплачивается стороной, получившей эту прибыль.

Остальные проводки делаются так же.

2. При покупке обществом доли выходящего участника.

В данном случае проводки те же, что и в предыдущем случае. Разница в том, что сальдо по счету 75 в этой ситуации, как правило, не будет, а чистые активы будут превышать сумму уставного капитала.

Если все-таки принимается решение об уменьшении уставного капитала в связи с выходом участника, в бухгалтерском учете должны быть оформлены следующие проводки:

дебет счета 56 кредит счета 75 - на сумму задолженности перед выбывающим участником в части, соответствующей вкладу в уставный капитал;

дебет счета 88 кредит счета 75 - на сумму задолженности перед выбывающим участником в части, соответствующей разнице между чистыми активами и уставным капиталом;

дебет счета 85 кредит счета 56 - на сумму уменьшения уставного капитала;

дебет счета 75 кредит счетов учета денежных средств и счетов реализации - на сумму произведенной оплаты.

3. При продаже участником доли третьим лицам и при безвозмездной уступке доли обществу.

Так как в указанных ситуациях движения стоимости фактически не происходит, то, по нашему мнению, в системном учете эти операции отражаться не должны - все изменения делаются только в аналитическом учете и, при необходимости, в учредительных документах общества.


В.Р.Воинов


Журнал "Консультант бухгалтера"


Свидетельство о регистрации средства массовой информации ПИ N ФС77-24863 от 30.06.2006 г.

Издается с сентября 1993 г.

Адрес редакции: 107014, г. Москва, а/я 112

Телефоны редакции: (495) 963-19-26

Адрес электронной почты - zakaz@dis.ru

Адрес в Интернете - www.dis.ru


Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.