Налогообложение процентных и дисконтных векселей с учетом части второй НК РФ (Б.М.Митин, "Российский налоговый курьер", N 12, декабрь 2000 г.)

Налогообложение процентных и дисконтных векселей
с учетом части второй НК РФ


Векселедатель вправе поместить в вексель условие о процентах. При этом согласно нормам вексельного права должны соблюдаться следующие условия:

- вексель имеет неопределенный срок погашения (оплачивается по предъявлении или через определенный срок от предъявления);

- условие о процентах указано в векселе в виде ставки (в процентах годовых), а не суммы (если срок погашения заранее не известен, то и сумма процентов не может быть заранее известна);

- проценты выплачиваются только при погашении векселя его последнему владельцу.

Проценты по векселю, если они включены непосредственно в его текст, являются доходом по долговой ценной бумаге. Для стороны, которая платит эти проценты, они являются процентами по займу и не относятся на уменьшение налогооблагаемой прибыли (кроме некоторых исключений типа банков или фирм с участием германского капитала, для которых применяется соответствующий международный договор).

Следует обратить внимание также на то, что доход по векселю может быть выплачен плательщиком и в иной форме - путем размещения его со скидкой (дисконтом) к номиналу. Так можно разместить любой вексель - и с конкретным, и с неопределенным сроком платежа. Строго говоря, выплата дисконта для плательщика также является уплатой процентного дохода по займу.

Для получателя дисконта эта сумма является процентным доходом по ценной бумаге, только если он был первым владельцем этого векселя, то есть в случае, когда для него выполняются требования для процентных доходов, установленные п.3 ст.43 НК РФ. Согласно этой статье дисконт приравнивается к проценту, только если он был заранее заявлен при выпуске ценной бумаги.

Поскольку о величине дисконта по векселю знают только плательщик и первый владелец (в самом векселе это не указывается), то и ст.43 НК РФ распространятся в данном случае только на них двоих.

Если же вексель был выдан с дисконтом, но предъявляет его к погашению уже пятый или десятый хозяин, то для него эта операция не является внереализационной и создает только прибыль от реализации (погашения) ценной бумаги.

На практике часто встречается такое понятие, как "проценты, включенные в номинал векселя". Это означает, что покупатель продукции (работ, услуг) выдал продавцу свой вексель, номинал которого больше, чем стоимость продукции (работ, услуг).

К примеру, стоимость поставки - 100 у.е., надбавка за отсрочку платежа - 10 у.е., покупатель должен выдать вексель на сумму 110 у.е.

Сразу необходимо отметить, что термин "проценты, включенные в номинал векселя" не имеет никакого от ношения к вексельному праву. Продавец просто дал покупателю отсрочку по оплате продукции (работ, услуг). Такая отсрочка называется коммерческим кредитом. Надбавка к цене - это проценты по коммерческому кредиту.

Покупатель обязался заплатить и цену, и надбавку к ней и выдал вексель сразу на сумму этих двух величин. Проценты по коммерческому кредиту, включенные в вексельную сумму (в номинал векселя), - это не проценты по векселю. С точки зрения вексельного права, все равно, как формировалась вексельная сумма - какие проценты, надбавки и скидки стоят за этой цифрой. Проценты по векселю - это то, что начисляется сверх вексельной суммы, и соответствующее условие прямо указывается в тексте векселя.

Проценты по коммерческому кредиту, включенные в вексельную сумму, до 2000 г. считались отдельным видом внереализационных доходов и расходов и относились на счет 80 у продавца (письмо Минфина России от 31.10.94 N 142 "О порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселями, применяемыми при расчетах организациями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги" (ред. от 16.07.96)).

В настоящее время эти проценты необходимо включать в выручку от реализации. В соответствии с п.6.2 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 N 32н, при продаже товаров на условиях коммерческого кредита (отсрочки оплаты) выручка принимается в полной сумме задолженности. Покупатель товара включает эти проценты в стоимость приобретенных товаров, работ или услуг.

Проценты, которые непосредственно включены в текст векселя, наоборот, отражаются у получателя по счету 80 как доход по ценной бумаге. Иногда возникает вопрос: а надо ли заранее начислять эти проценты (еще до погашения) и отражать их на счете 80 или 83?

Согласно п.73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н, с 1999 г. "по полученным займам и кредитам задолженность показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов". Здесь говорится о задолженности по "полученным займам", то есть даны прямые указания по учету процентов у заемщика. При этом аналогичных прямых указаний по учету процентов у кредитора нет.

Для кредитора проценты - это доход. Он должен отражать его тогда, когда юридически он получит право на этот доход. Тот факт, что процентный вексель находится у фирмы на балансе, еще не дает ей права на получение процентов - для этого надо еще дождаться срока погашения. И нет никакой уверенности, что последним владельцем векселя окажется именно данная фирма, а не какая-то иная.

Подпунктом 3 п.1 ст.162 НК РФ предусмотрена возможность обложения НДС процентов и дисконтов по векселям при наличии двух условий:

1. вексель выдан в связи с реализацией товаров (работ, услуг), облагаемых НДС;

2. ставка процента (дисконта) по векселю превышает ставку рефинансирования ЦБ РФ.

Законодатель пытается перекрыть ряд схем, применяемых налогоплательщиками, с использованием процентных векселей. Приведем пример такой схемы. Товар продан за 100 руб., но в договоре фиксируется цена 80 руб. Выручка показывается в размере 80 руб. Покупатель выдает продавцу свой вексель номиналом 80 руб., а через 2-3 месяца оплачивает сумму по номиналу этого векселя - 80 руб. и плюс проценты в размере 20 руб. (итого 100 руб.). Проценты формально - доход по ценной бумаге, который НДС не облагается. Но по сути эти 20 руб. - часть расчетов сторон за товар.

Таким образом, если по векселю, который выдал покупатель товара, заявлен слишком большой процент, это считается подозрительным и рассматривается как скрытые расчеты за товар.

Однако ст.162 НК РФ в нынешней редакции будет работать только тогда, когда покупатель товара будет гасить вексель непосредственно продавцу. Если продавец передаст вексель по индоссаменту третьему лицу (добросовестному приобретателю), облагать его процентный доход НДС нет оснований. Для него это не часть расчетов за товар, а финансовое вложение, операция с ценной бумагой. Кроме того, в случае выдачи дисконтного векселя сумма дисконта (и соответственно ставка, под которую он выдан) вообще никому неизвестна, кроме векселедателя и первого владельца.


Б.М.Митин,

кандидат экономических наук


Журнал "Российский налоговый курьер"


"Российский налоговый курьер" - специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов. Журнал для тех, кто хочет сдавать налоговую отчетность без проблем!


Свидетельство о регистрации средства массовой информации N 017745 от 29.09.99


www.rnk.ru


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение