Порядок отнесения на себестоимость продукции управленческих и коммерческих расходов (И.В. Рыкова, "Бухгалтерский учет", N 19, октябрь 2000 г.)

Порядок отнесения на себестоимость
продукции управленческих и коммерческих расходов


Порядок признания расходов коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых) регулируется Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденным приказом МФ РФ от 06.05.99 N 33н (с изменениями от 30.12.99).

Управленческие и коммерческие расходы являются достаточно многообразными по своей структуре, поэтому порядок их признания должен быть отражен в положении об учетной политике организации.

Затраты, связанные с управлением производством, включаются в себестоимость продукции в соответствии с подп."и" п.2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552 (с последующими изменениями и дополнениями).

На практике часто возникают вопросы, касающиеся порядка отнесения на себестоимость продукции затрат филиалов на содержание головной организации. Структурные подразделения, не являющиеся юридическими лицами (в том числе имеющие расчетный счет и самостоятельный баланс), должны относить такие затраты на себестоимость продукции. При этом полученные от филиалов средства на содержание аппарата управления налогообложению не подлежат (см. письмо МФ РФ от 22.05.97 N 04-02-11, письмо ГНС РФ от 21.04.98 N 02-4-07/4, информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного суда РФ от 14.11.97 N 22 "Обзор судебной практики применения законодательства о налоге на прибыль").

Однако сумма отчислений не всегда совпадает с суммой реально произведенных головной организацией расходов по управлению предприятием в целом. Такие отчисления становятся фактическими расходами по содержанию аппарата управления только в момент реально произведенных расходов головной организации, в связи с чем встает вопрос о правомерности включения всей суммы отчислений в себестоимость продукции филиалов. Отчисления на содержание аппарата управления должны производиться на основании сметы с отражением ее исполнения в соответствии с учетной политикой.

При включении у филиала расходов на содержание головной организации в себестоимость у головной организации возникает облагаемый оборот по НДС в сумме перечисленных средств. В соответствии с п. 10 подп. "д" инструкции ГНС РФ от 11.10.95 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (с последующими изменениями и дополнениями) налогом на добавленную стоимость не облагаются денежные средства, перечисляемые головной организации (предприятию), исполнительному органу акционерного общества, минуя счета реализации, организациями (дочерними и зависимыми обществами), обособленными подразделениями из прибыли, оставшейся в их распоряжении после окончательных расчетов с бюджетом по налогам, при условии, что они расходуются по утвержденной смете для осуществления централизованных функций по управлению всеми организациями (дочерними и зависимыми обществами), структурными подразделениями, входящими в состав головной организации (предприятия), акционерного общества, а также для формирования централизованных финансовых фондов (резервов).

Перечисленные филиалами суммы, не использованные головной организацией в отчетном периоде, считаются внереализационными доходами и подлежат включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Затраты, связанные с управлением производством, в части компенсации расходов за использование личных автомобилей в соответствии с постановлением Правительства РФ от 20.06.92 N 414 "О нормах компенсации за использование личных легковых автомобилей для служебных поездок" и письмом МФ РФ от 21.07.92 N 57 "Об условиях выплаты компенсации работникам за использование ими личных легковых автомобилей для служебных поездок" включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) по предельным нормам.

Приказом МФ РФ от 04.02.2000 N 16н "Об изменении предельных норм компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок" определены предельные нормы компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок.


Предельные нормы компенсации за использование личных легковых
автомобилей и мотоциклов для служебных поездок


Марка автомобиля Предельные нормы
компенсации в месяц, руб.
ЗАЗ 116
ВАЗ (кроме ВАЗ-2121) 148
АЗЛК, ИЖ 173
ГАЗ, УАЗ, ВАЗ-2121 221
Мотоциклы (для работников органов
местного самоуправления сельской мес-
тности)
91

Затраты на содержание служебного автотранспорта учитываются в суммах фактически произведенных расходов, что подтверждается письмом Департамента налоговой полиции МФ РФ от 12.02.99 N 04-02-04/1.

Затраты на командировки, включая расходы по оформлению заграничных паспортов и других выездных документов, также включаются в себестоимость продукции.

Приказом МФ РФ от 13.08.99 N 57н "Об изменении норм возмещения командировочных расходов на территории Российской Федерации" установлены следующие нормы возмещения командировочных расходов, связанных с командировкой (кроме расходов по проезду к месту командировки и обратно):

- оплата найма жилого помещения - по фактическим расходам, подтвержденным соответствующими документами, но не более 270 руб. в сутки, при отсутствии подтверждающих документов эти расходы возмещаются в размере 7 руб. в сутки;

- оплата суточных - 55 руб. за каждый день нахождения в командировке.

Дополнительные выплаты, связанные с командировкой работников предприятий и организаций, могут производиться за счет прибыли, остающейся в их распоряжении после уплаты установленных действующим законодательством налогов и прочих обязательных платежей в бюджет (см. постановление Правительства РФ от 18.04.92 N 262 "О дополнении постановления Правительства Российской Федерации от 26.02.92 N 122 "О нормах возмещения командировочных расходов". В соответствии с Указом Президента РФ от 08.05.96 N 685 с 1 января 1998 г. плательщики налога на прибыль предприятий и организаций относят на себестоимость представительские и командировочные расходы в части, не превышающей 10% прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после уплаты налогов, но до исчисления суммы представительских и командировочных расходов.

Величина представительских расходов, относимых на себестоимость продукции, не должна превышать установленных нормативов. Нормативы указанных расходов утверждены приказом МФ РФ от 15.03.2000 N 26н "О нормах и нормативах на представительские расходы, расходы на рекламу и на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с учебными заведениями, регулирующих размер отнесения этих расходов на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения, и порядке их применения".

Страховые организации при отнесении представительских расходов на себестоимость продукции руководствуются постановлением Правительства РФ от 16.05.94 N 491 "Об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщиками".


Нормативы представительских расходов,
относимых на себестоимость продукции

Объем выручки от продажи продукции
(работ, услуг), включая налог на
добавленную стоимость*
Предельные размеры представительс-
ких расходов, принимаемых при нало-
гообложении
До 30 млн руб. включительно 1% от объема
Свыше 30 млн руб. 0,3 млн руб. + 0,5% с объема, пре-
вышающего 30 млн руб.
* Организации, осуществляющие торговую деятельность, при расчете
предельных размеров представительских расходов используют показатель
валовой прибыли.

Сумма налога на добавленную стоимость, оплаченная по представительским расходам, относимым на себестоимость продукции (работ, услуг) в пределах норм, подлежит возмещению из бюджета согласно п. 19 "в" инструкции ГНС РФ от 11.10.95 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (см. также письмо ГНС РФ от 27.10.98 N ШС-6-02/768 "Методические рекомендации по отдельным вопросам налогообложения прибыли" (с изменениями от 12.07.99).

Расходы по оплате консультационных, информационных и аудиторских услуг могут быть включены в себестоимость продукции только при условии наличия договора, отражающего содержание услуг и их непосредственную связь с производственной деятельностью и управлением производством. Принятие услуг подтверждается актом сдачи-приемки или аналогичным документом.

Исполнитель, выполняющий услуги, должен иметь документ, подтверждающий право на занятие данным видом деятельности, в противном случае у заказчика не возникает оснований для включения затрат в себестоимость продукции. Кроме того, обоснованность включения или невключения в себестоимость продукции затрат по оплате консультационных услуг, оказанных сторонней организацией, зависит от характера этих услуг. Если затраты носят капитальный характер (например, связаны с созданием и совершенствованием систем и средств управления, которые отвечают признакам инвестиций в капитальные объекты организации), то они в себестоимость не включаются.

В себестоимость продукции не включаются затраты, связанные с ревизией или аудиторской проверкой финансово-хозяйственной деятельности организации, проводимой по инициативе одного из учредителей (участников) этой организации.

При наличии в штатном расписании заказчика отделов и структурных подразделений, выполняющих те же функции (виды работ), что и исполнитель, затраты, связанные с выполнением работ, не должны включаться в себестоимость продукции (см. постановление Президиума Высшего Арбитражного суда РФ от 13.07.99 N 4934/98).

В себестоимость продукции включаются также затраты по участию в консультационных семинарах, организуемых предприятиями и организациями, не имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности и предусмотренного этой лицензией документа об образовании, выдаваемого лицам, прошедшим обучение (см. письмо Госналогинспекции по г. Москве от 29.08.94 N 11-13/11112 "О порядке отнесения затрат, связанных с проведением консультационных семинаров").

В соответствии с Положением о составе затрат плата за подписку на периодические издания нормативно-технического характера относится на себестоимость продукции. Отнесение на себестоимость должно отражаться в том отчетном периоде, к которому относятся затраты, независимо от времени оплаты. Сумма подписки отражается по дебету счета 31 "Расходы будущих периодов" и списывается по мере отнесения на себестоимость в дебет счета 20 "Основное производство" или дебет счета 44 "Издержки обращения".

Расходы, связанные с управлением производством, учитываются на счете 26 "Общехозяйственные расходы" в соответствии с установленным порядком и списываются с него при определении финансовых результатов непосредственно в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

В соответствии с п.9 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99) управленческие и коммерческие расходы могут признаваться в себестоимости реализованных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности.

Затраты, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров, включаются в себестоимость продукции в соответствии с подп."к" п.2 Положения о составе затрат.

При заключении договоров с профессиональными образовательными учреждениями на предоставление услуг организации по подготовке, переподготовке и повышению квалификации кадров общая величина расходов, относимых на себестоимость продукции для целей налогообложения, не может превышать 4% расходов на оплату труда работников согласно приказу МФ РФ от 15.03.2000 N 26н "О нормах и нормативах на представительские расходы, расходы на рекламу и на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с учебными заведениями, регулирующих размер отнесения этих расходов на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения, и порядке их применения".

В соответствии с Положением о составе затрат расходы, связанные с содержанием учебных учреждений и оказанием им бесплатных услуг, в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются.

В соответствии с п.2 подп."у" в себестоимость продукции включаются затраты, связанные со сбытом продукции (иначе - коммерческие расходы). Перечень затрат установлен данным пунктом.

Структура коммерческих расходов наиболее полно отражена в Методических рекомендациях по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания (утв. Комитетом по торговле РФ от 20.04.95 N 1-550/32-2 и МФ РФ от 20.04.95).

Расходы, связанные с оплатой услуг банков по торгово-комиссионным операциям, относятся на себестоимость продукции в полном объеме только при наличии лицензии у кредитного учреждения и соответствующего договора на оказание услуг.

К расчетам с банками могут быть также отнесены платежи по процентам за предоставленные кредиты и займы, однако отнесение этих расходов на себестоимость продукции допустимо в пределах учетной ставки Центрального банка РФ.

Платежи по кредитам сверх ставок, установленных законодательством, по просроченным займам, а также ссудам осуществляются за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации.

В соответствии с приказом МФ РФ от 15.03.2000 N 26н отнесение расходов на рекламу на себестоимость продукции ограничено нормами.

При расчете предельных размеров расходов на рекламу в год для целей налогообложения используют такие показатели, как объем выручки от реализации продукции (работ, услуг) в год или валовой доход от реализации товаров (для организаций торговли). Если расходы на рекламу осуществлены для будущего периода, то их отнесение на себестоимость продукции производится с использованием счета 31 "Расходы будущих периодов" (см. письмо ГНС РФ от 28.11.97 N 13-0-15/391, письмо ГНС РФ от 02.06.98 N 11-03-07/3).

Расходы организации по поддержанию рекламы в рабочем состоянии (расход электроэнергии, подаваемой к сетевой вывеске; смена электроламп и люминесцентных ламп; мойка рекламы; подтяжка креплений и полотен) не относятся к расходам на рекламу.


Нормы расходов на рекламу

Объем выручки от продажи продукции
(работ, услуг), включая налог на
добавленную стоимость*
Предельные размеры расходов на рек-
ламу, принимаемые при налогообложе-
прибыли**
До 30 млн руб. включительно 5% от объема
Свыше 30 млн руб. 1,5 млн руб. + 2,5% с объема, превы-
шающего 30 млн руб.
Свыше 300 млн руб. 8,25 млн руб. + 1% с суммы, превы-
шающей 300 млн руб.
* Организации, осуществляющие торговую деятельность, при расчете
предельных размеров расходов на рекламу используют показатель валовой
прибыли.
Страховые организации при расчете предельных размеров расходов
на рекламу используют показатель суммы поступлений, определенный
в соответствии с пунктами 1 и 2 раздела 1 Положения об особенностях оп-
ределения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщи-
ками, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации
от 16.05.94 N 491 "Об особенностях определения налогооблагаемой базы
для уплаты налога на прибыль страховщиками".
** Организации, осуществляющие свою деятельность в сфере предостав-
ления туристских услуг, увеличивают исчисленную предельную сумму расхо-
дов на рекламу в два раза.

И.В. Рыкова,

кандидат экономических наук


Журнал "Бухгалтерский учет"


Учредитель - Министерство финансов РФ.

Печатный орган Института профессиональных бухгалтеров России. Издается с 1937 г.


Свидетельство о регистрации ПИ N 77-13900 от 11 ноября 2002 г.


Журнал для бухгалтеров, финансовых директоров, аудиторов, руководителей предприятий различных форм собственности.


www.buhgalt.ru


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение