О льготах по подоходному налогу с физических лиц (В.В. Дюрягин, "Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 21, ноябрь 2000 г.)

О льготах по подоходному налогу
с физических лиц


Чтобы поддержать интерес к фондовому рынку и привлечь на него дополнительные финансовые средства в марте 1999 г. Московская городская дума внесла изменения в Закон г.Москвы "О льготах по подоходному налогу с физических лиц". В соответствии с этими изменениями доходы физических лиц, получаемые от продажи эмиссионных ценных бумаг (акций, облигаций), принадлежащих физическим лицам на праве собственности, через профессиональных участников рынка ценных бумаг, исключались из налогообложения в части подоходного налога, подлежащего зачислению в бюджет г.Москвы. Перечень организаций - профессиональных участников рынка ценных бумаг, чьи клиенты могли воспользоваться указанной льготой, утверждался Московским региональным отделением Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг.

Несмотря на то что льгота была установлена Законом г.Москвы, использовать ее получили возможность не только жители столицы, но и все граждане, совершающие сделки с ценными бумагами на московском фондовом рынке. Согласно разъяснениям, приведенным в письме Управления МНС России по г.Москве от 15 декабря 1999 г. N 08-12/19207, названные в перечне РО ФКЦБ России организации, являясь налоговыми агентами, вправе предоставлять льготу по подоходному налогу физическим лицам независимо от места их жительства.

Учитывая, что подавляющее большинство сделок физических лиц с ценными бумагами приходится именно на московский фондовый рынок, право на льготу, установленную региональным налоговым законодательством, получило значительное число граждан, совершающих сделки с ценными бумагами.

В прошедшем году в соответствии с Законом РФ "О подоходном налоге с физических лиц" (в редакции Федерального закона от 31 марта 1999 г. N 65-ФЗ) налоговые агенты с облагаемого дохода физических лиц исчисляли и удерживали подоходный налог у источника выплаты по двум ставкам: 3% - в федеральный бюджет и по прогрессивной ставке в бюджет субъекта Российской Федерации. Поэтому в соответствии с московским законодательством в 1999 г. подоходный налог исчислялся и удерживался только в федеральный бюджет по ставке 3% без взимания по прогрессивной ставке суммы, подлежащей зачислению в бюджет г.Москвы.

Однако с 1 января 2000 г. Федеральным законом от 25 ноября 1999 г. N 207-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" были установлены единые ставки налога, не предусматривающие уплату подоходного налога отдельно в федеральный бюджет и бюджет субъектов Российской Федерации. Согласно ст.10 Федерального закона от 31 декабря 1999 г. N 227-ФЗ "О федеральном бюджете на 2000 год" платежи от взимания подоходного налога с физических лиц в текущем году распределяются между федеральным бюджетом и бюджетом субъекта Российской Федерации органами федерального казначейства в пропорции 16% и 84% соответственно. В соответствии с порядком уплаты налогов и сборов, являющихся источником формирования доходов федерального бюджета в 2000 г., налоговые агенты должны перечислять суммы подоходного налога, удержанного с любых доходов физических лиц, полученных в 2000 г., одним платежным поручением, с последующим распределением сумм налога органами федерального казначейства между федеральным бюджетом и бюджетами субъектов Российской Федерации.

В связи с тем что установленный федеральными законодательными актами порядок исчисления, удержания и перечисления в бюджеты подоходного налога, введенный с 1 января 2000 г., не предусматривает раздельной уплаты подоходного налога налоговыми агентами в федеральный бюджет и в бюджеты субъектов Российской Федерации, положения ст.1 Закона г.Москвы от 2 июля 1997 г. N 26 (в редакции от 24 марта 1999 г. N 10) в части предоставления льготы по подоходному налогу, подлежащему зачислению в бюджет г.Москвы, с 1 января 2000 г. практически не могли быть реализованы. Сообщая об этом, Управление МНС России по г.Москве в своем письме от 18 февраля 2000 г. N 08-08/6107 также указало на то, что льготы по подоходному налогу с физических лиц, предусмотренные Законом г.Москвы по доходам 2000 г., до внесения в него соответствующих изменений не предоставляются.

В результате возникшего правового вакуума одни налоговые агенты - профессиональные участники рынка ценных бумаг продолжали применять льготу и удерживали подоходный налог в части, приходящейся на федеральный бюджет, другие льготу не использовали и рассчитывали налог в полном объеме.

Ситуация, казалось бы, прояснилась летом текущего года, когда мэр Москвы подписал Закон г.Москвы от 14 июня 2000 г. N 16 "О внесении изменений в Закон города Москвы от 2 июля 1997 г. N 26 "О льготах по подоходному налогу с физических лиц". В соответствии с новой редакцией ст.1 Закона в совокупный доход, полученный физическими лицами, являющимися клиентами профессиональных участников рынка ценных бумаг, перечень которых утвержден Московским региональным отделением ФКЦБ России, не включаются суммы доходов, получаемые от следующих видов операций с ценными бумагами, допущенными к обращению через организаторов торговли:

продажи ценных бумаг через профессиональных участников рынка ценных бумаг по договорам комиссии и поручения;

операций доверительного управления через профессиональных участников рынка ценных бумаг по договорам доверительного управления ценными бумагами;

продажи паев паевых инвестиционных фондов, перечень которых утвержден Московским РО ФКЦБ России, инвестирующих денежные средства в эмиссионные ценные бумаги, допущенные к обращению через организаторов торговли, имеющих лицензию ФКЦБ России.

Однако при толковании указанного Закона г.Москвы у профессиональных участников рынка ценных бумаг возникли затруднения. Из буквального смысла его норм следовало, что действие льготы по подоходному налогу распространено на весь доход физических лиц, полученный от операций с ценными бумагами и паями паевых инвестиционных фондов, в том числе и в части сумм налога, распределяемых в федеральный бюджет.

Профессиональные участники рынка ценных бумаг обратились за соответствующими разъяснениями в МНС России. Управление МНС России по г.Москве своим письмом от 24 августа 2000 г. N 08-08/39210 подтвердило, что исходя из текста Закона освобождению от налогообложения подлежит вся сумма дохода, полученная от операций с ценными бумагами. Но даже несмотря на эти разъяснения профессиональные участники рынка ценных бумаг не спешат ими руководствоваться. По мнению некоторых из них, к концу года могут появиться новые разъяснения налоговой службы, отменяющие предыдущие, и поскольку к тому времени многие клиентские договоры могут прекратить свое действие, налоговым агентам - профессиональным участникам рынка ценных бумаг придется заплатить как не удержанные с физических лиц налоги, так и крупные штрафы.

Оправданы ли эти опасения профессиональных участников рынка ценных бумаг?

Действительно, в силу ст.22 Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц" своевременно не удержанные, удержанные не полностью или не перечисленные в соответствующий бюджет суммы налогов, подлежащие взысканию у источника выплаты дохода, взыскиваются налоговым органом с организаций, выплачивающих доходы физическим лицам, в бесспорном порядке с наложением штрафа. Согласно ст.123 НК РФ размер такого штрафа составляет 20% суммы, подлежащей перечислению.

Однако законных оснований для наложения штрафа и взыскания неудержанных сумм подоходного налога с налоговых агентов в данном случае нет. Налоговые агенты не могут быть привлечены к ответственности, так как не совершали налогового правонарушения. В соответствии со ст.106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц. В рассматриваемом нами случае вина и противоправность в действиях (бездействии) налоговых агентов отсутствуют. Профессиональные участники рынка ценных бумаг, предоставляя льготу по подоходному налогу на основании Закона г.Москвы, являющегося составной частью законодательства о налогах и сборах, действуют правомерно.

Если впоследствии (как опасаются некоторые из них) МНС России выпустит другие разъяснения, отменяющие предыдущие, законных оснований для применения налоговых санкций к профессиональным участникам рынка ценных бумаг за неудержание подоходного налога все равно не будет. Это следует из подп.3 п.1 ст.111 НК РФ, где установлено, что выполнение налогоплательщиком, налоговым агентом письменных разъяснений налоговых органов по вопросам применения законодательства о налогах и сборах исключает вину лица в совершении налогового правонарушения. Поэтому использование льготы по подоходному налогу на основании Закона г.Москвы и соответствующих разъяснений Управления МНС России по г.Москве от 24 августа 2000 г. исключает вину лица и, следовательно, в соответствии с п.2 ст.109 НК РФ к такому лицу не могут быть применены налоговые санкции.

Что же касается других опасений профессиональных участников рынка ценных бумаг о возможности взыскания с них не удержанных сумм подоходного налога, то они также безосновательны. В силу Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц" субъектом подоходного налога является сам налогоплательщик. На налогового агента законодательством возложена только обязанность по удержанию сумм подоходного налога у источника выплаты доходов и перечислению их в бюджет. При этом налог должен удерживаться непосредственно из доходов физических лиц, а не из средств налогового агента. Законом прямо запрещено уплачивать подоходный налог за счет средств организаций (п.4 ст.20 Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц"). Поэтому если у налогового агента по какой-либо причине отсутствует возможность удержать подоходный налог у источника выплаты (например, в связи с прекращением действия договора с физическим лицом), то он лишь должен в месячный срок сообщить о сумме задолженности налоговому органу по месту своего нахождения. Задолженность по подоходному налогу должна взыскиваться на основании извещения, вручаемого налоговым органом физическому лицу (ч.4 ст.21 Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц").

Из всего сказанного можно сделать следующий вывод: до тех пор, пока Закон г.Москвы, устанавливающий дополнительные льготы по подоходному налогу, не будет отменен органом, его принявшим, или признан недействительным в судебном порядке, налогоплательщики и налоговые агенты вправе применять его положения и не облагать налогом всю сумму доходов физических лиц от операций с ценными бумагами, перечисленными в Законе г. Москвы от 14 июня 2000 г. N 16. В связи с тем что указанному Закону была придана обратная сила и его действие распространено на правоотношения, возникшие с 1 января 2000 г., налогоплательщики, у которых был удержан подоходный налог, вправе требовать его возмещения или зачета в счет будущих платежей в соответствии со ст.78 НК РФ.

1 января 2001 г. с вступлением в силу части второй НК РФ утрачивает свое действие Закон о подоходном налоге. Новой частью НК РФ предоставление дополнительных льгот по подоходному налогу с физических лиц на основании региональных законодательных актов о налогах и сборах не предусмотрено. Поэтому Закон г.Москвы "О льготах по подоходному налогу с физических лиц" с 1 января 2001 г. применяться не может, если только не будут приняты соответствующие изменения и дополнения в законодательство о налогах и сборах. Недавно бюджетный комитет Государственной Думы поддержал законопроект, внесенный заместителем председателя Госдумы Георгием Боосом, согласно которому органы законодательной власти субъектов Российской Федерации вправе будут устанавливать дополнительные льготы по федеральным налогам в пределах сумм, зачисляемых в их бюджеты в соответствии с законодательством.


В.В. Дюрягин,

юрист


Журналы издательства "ФБК-Пресс"


Издательский дом ФБК-ПРЕСС выпускает журналы по бухгалтерскому учету, аудиту и налоговому праву с 1991 года. Специализированные издания уже тогда были хорошо известны на рынке деловой литературы и пользовались особой популярностью у широкого круга специалистов. В последующие годы издательству удалось закрепить достигнутое и добиться качества изданий, которое отвечает самым высоким требованиям специалистов. Это - результат слаженной работы высококвалифицированных профессионалов Издательского дома ФБК-ПРЕСС: экономистов, финансистов, юристов и полиграфистов.


Учредитель: ООО "ИД ФБК-ПРЕСС"


Почтовый адрес: 101990, г. Москва, ул. Мясницкая, д.44/1


Телефон редакции: (495) 737-53-53


E-mail: fbk-press@fbk.ru

Адрес в Интернете: www.fbk-press.ru


Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.