Учет затрат и калькулирование себестоимости в телекоммуникационных компаниях (Е.Н. Дадеркина, "Бухгалтерский учет", N 20, октябрь 2000 г.)

Учет затрат и калькулирование себестоимости
в телекоммуникационных компаниях


Отсутствие утвержденных в установленном порядке отраслевых методических рекомендаций по планированию, учету и калькулированию себестоимости услуг сотовой связи, которыми занимаются телекоммуникационные компании, затрудняет определение себестоимости и отражение в учете затрат, связанных с предоставлением этих услуг.


Характеристика и учет затрат


В отрасли связи себестоимость является денежным выражением эксплуатационных затрат, которые несут телекоммуникационные компании (ТКК) в процессе оказания услуг потребителям. Затраты, являющиеся элементами себестоимости услуг, определяются нормативными документами Правительства Российской Федерации и Министерства финансов Российской Федерации.

По экономической роли в процессе производства затраты делятся на основные и накладные. Основные затраты непосредственно связаны с технологическим процессом производства, а накладные - с организацией, обслуживанием и управлением производства.

1. Основные затраты:

расходы на аренду каналов;

лизинговые и арендные платежи за оборудование сети;

расходы на услуги транзитного оператора;

расходы на услуги связи других операторов, включая роуминг;

расходы на оплату за использование радиочастотного ресурса;

расходы на услуги надзирающих органов (Госсвязьнадзор, Санэпидемнадзор и др.);

амортизационные отчисления на полное восстановление основных средств;

амортизационные отчисления по объектам нематериальных активов на полное погашение их стоимости;

расходы на эксплуатацию оборудования сети;

затраты на оплату труда производственных работников и отчисления во внебюджетные фонды. К производственным работникам компании-оператора сотовой связи относятся специалисты технических служб, отделов обслуживания абонентов и продаж, маркетинга, группы биллинговых расчетов;

вознаграждение дилерам и коммерческим представителям.

2. Накладные затраты:

затраты на оплату труда управленческого персонала, административно-хозяйственной службы и отчисления во внебюджетные фонды;

расходы на содержание собственных и арендованных помещений;

износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов;

стоимость конторских и хозяйственных материалов;

транспортные расходы;

расходы на рекламу;

командировочные и представительские расходы;

расходы на оплату аудиторских и юридических услуг;

расходы на оплату банковских услуг;

расходы на оплату процентов по кредитам банка;

расходы на охранные услуги;

расходы на консультационные и информационные услуги;

расходы на обучение и повышение квалификации персонала;

расходы на охрану труда и технику безопасности;

расходы на страхование имущества.

Для учета основных затрат используется счет 20 "Основное производство", а для учета накладных затрат - счет 26 "Общехозяйственные расходы". Расходы на рекламу отражаются по дебету счета 43 "Коммерческие расходы". Процесс производства услуг связи неотделим от процесса потребления, поэтому на предприятиях связи отсутствует незавершенное производство.

Некоторые компании-операторы сотовой связи исходя из своей учетной политики в составе прямых материальных затрат по дебету счета 10 "Материалы" учитывают расходы на приобретение абонентских устройств и по мере подключения новых абонентов и продажи им сотовых телефонов списывают эти расходы в дебет счетов учета затрат по производству услуг сотовой связи. Из-за отсутствия правил предоставления услуг сотовой связи оператор руководствуется условиями лицензии и правилами оказания услуг телефонной связи, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 26.09.97 N 1235 "Об утверждении правил оказания услуг телефонной связи", в соответствии с которыми предоставление доступа к телефонной сети относится к основным услугам связи, поэтому продажу абоненту запрограммированного и подключенного сотового телефона на основании своей учетной политики оператор рассматривает как продажу услуг связи. Доля таких прямых материальных затрат может составлять существенную часть в составе полной себестоимости услуг сотовой связи.

Рассмотрим особенности учета затрат, необходимых для предоставления услуг сотовой связи.

Компании сотовой связи при строительстве своей сети, в том числе при расширении территории охвата связью, увеличении количества абонентов, заказывают выполнение проектных, научных, исследовательских работ специализированным организациям. Затраты, связанные с проектированием, формируют отдельный инвентарный объект нематериальных активов по каждой площадке сети. Нормы амортизации устанавливаются приказом руководителя предприятия исходя из обоснованного срока полезного использования. Так как производственные мощности сети оператора рассчитаны на обслуживание конкретного количества абонентов, то обоснованием могут служить либо указанные в лицензии условия по набору абонентов и проценту охвата территории, либо показатели утвержденного бизнес-плана.

Затруднения у бухгалтеров ТКК компаний вызывает отражение в учете расходов по оплате работ органов Госсвязьнадзора, которые осуществляют контроль за лицензируемой деятельностью. Согласно письму Минсвязи России от 31.08.95 N 4722 "Особенности состава затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) организаций связи", согласованному с Минэкономики России и Минфином России, затраты на работы управлений Госсвязьнадзора по регистрации, надзору и контролю деятельности организаций связи и инспектированию сетей и средств связи включаются в себестоимость услуг связи.

Без получения разрешения на использование радиочастот на лицензируемой территории оператор не может осуществлять свою производственную деятельность. Частотный ресурс - это собственность государства, и его нельзя продать или передать другому оператору. В соответствии с данным письмом многие операторы сотовой связи оплату за выданные разрешения на использование радиочастотного ресурса сразу относят на себестоимость. Для учета таких расходов предлагаем использовать счет 31 "Расходы будущих периодов" с последующим списанием в дебет счета 20 "Основное производство" равномерно в течение периода, на который выдано разрешение.

Работы по регистрации объекта связи (коммутатор, базовая станция, радиорелейная станция и т.п.) органы Госсвязьнадзора проводят согласно Положению о порядке регистрации начала строительства, проведения экспертизы и выдачи разрешений на эксплуатацию законченных строительством объектов связи, утвержденному приказом Главгоссвязьнадзора России от 15.12.97 N 61. Данные затраты не могут увеличивать первоначальную стоимость объекта связи, так как не являются фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств. Работы по регистрации средств связи на основании вышеуказанного письма Минсвязи России можно отнести на себестоимость услуг сотовой связи. Временной интервал между вводом в эксплуатацию объекта связи и получением разрешения от Госсвязьнадзора иногда может составлять больше 12 месяцев.

Для расширения своей сети предприятия сотовой связи широко используют оборудование, которое получено по договорам лизинга и до окончания договора числится на балансе лизингодателя. При этом оператор за свой счет производит монтажные работы и дооборудует объект связи, полученный в лизинг. Если по окончании договора право собственности на оборудование переходит к лизингополучателю, то такие затраты собираются на счете 08 "Капитальные вложения" отдельно по каждому объекту связи. Если сумма затрат больше 100-кратного установленного законодательством Российской Федерации минимального размера оплаты труда, то при вводе в эксплуатацию объекта затраты, собранные на счете 08, списываются в дебет счета 01 "Основные средства", где формируется отдельный объект со сроком амортизации в течение действия договора лизинга. Если сумма затрат меньше 100-кратного минимального размера оплаты труда, то они сначала списываются в дебет счета 31 "Расходы будущих периодов", а потом ежемесячно равными долями на счета затрат в течение действия договора.

Иногда в договор лизингодатель включает пункт о страховании в свою пользу имущества, которое числится у него на балансе, за счет лизингополучателя, т.е. компании-оператора. В этом случае расходы по страхованию оператор сотовой связи должен производить за счет собственных источников, а не относить на себестоимость услуг.

Особенности применения единого плана счетов при отражении в учете операций, связанных с предоставлением услуг сотовой связи, предприятие обязательно должно отразить в своем рабочем плане счетов.

Для предоставления услуг оператор сотовой связи обязан поддерживать ресурсы своей сети в режиме реального времени, даже если абонент не разговаривает. Расходы на поддержание ресурсов являются эксплуатационными расходами периода. Те предприятия, которые определяют выручку для целей налогообложения по моменту оплаты, для исчисления налога на прибыль должны вести отдельный учет таких эксплуатационных затрат. К эксплуатационным расходам периода относятся следующие расходы:

- лизинговые платежи;

- расходы на аренду каналов;

- расходы на услуги транзитного оператора, исключая оплату за транзит;

- амортизационные отчисления по основным средствам и нематериальным активам;

- расходы на услуги надзирающих и контролирующих органов;

- заработная плата работников и отчисления в фонды;

- расходы на эксплуатацию оборудования сети;

- расходы на содержание помещений.

Затраты на поддержание сети в режиме реального времени необходимо признавать в полном объеме в том отчетном периоде, в котором они имели место.


Калькулирование себестоимости услуг сотовой связи


В отрасли связи принято рассчитывать как полную себестоимость производства услуг, так и относительный стоимостный показатель, соответствующий себестоимости 100 руб. доходов. Экономический смысл данного показателя - определить, сколько текущих затрат потребовалось для получения 100 руб. доходов.

По способу включения в себестоимость затраты делятся на прямые и косвенные. Прямые затраты в момент их возникновения сразу можно отнести на объект калькулирования, а косвенные распределяют между объектами согласно выбранной методике. Такую методику необходимо утвердить на своем предприятии внутренним распорядительным документом руководителя и использовать при принятии управленческих решений.

В силу специфики производства услуг связи рассчитать себестоимость каждой предоставляемой услуги почти невозможно, причем объект калькулирования должен совпадать с объектом продаж. Поэтому оператору сотовой связи можно рекомендовать выделить два основных объекта калькулирования себестоимости услуг сотовой связи:

- первоначальный пакет услуг сотовой связи (ППУСС);

- затраты на 100 руб. доходов от обмена, включая периодические услуги и роуминг. Для определения себестоимости второго объекта калькулирования сначала надо собрать все затраты, непосредственно связанные с предоставлением услуг по обмену (трафика).

К прямым затратам по первому объекту относятся:

- расходы на приобретение абонентских устройств;

- вознаграждение дилерам и коммерческим представителям по продаже ППУСС;

- содержание службы продаж, включая заработную плату ее работников.

Прямые затраты по второму объекту включают все остальные основные расходы, приведенные в перечне эксплуатационных расходов предприятия сотовой связи.

Базой для распределения косвенных расходов по объектам калькулирования может служить:

- для коммерческих расходов - доля рекламных расходов, направленных на привлечение новых абонентов, и доля расходов на поддержание торговой марки оператора;

- для расходов охранных, транспортных, общехозяйственных по содержанию помещений - отношение числа работников службы продаж к общему числу работников;

- для заработной платы непроизводственных работников, банковских услуг за расчетно-кассовое обслуживание - отношение количества привлеченных абонентов за период к общему количеству абонентов;

- для износа МБП, расходов на командировки, консультационно-информационных расходов - доля дохода от продаж ППУСС в общем доходе предприятия или отношение числа работников службы продаж к общему числу работников.

Снижение себестоимости - это средство достижения максимальных конечных результатов деятельности, повышения эффективности работы предприятия и его конкурентоспособности, поэтому руководство должно уметь управлять себестоимостью и для получения необходимого размера прибыли находить резервы снижения затрат на эксплуатацию.

Выделим факторы, оказывающие влияние на уровень и динамику изменения затрат операторов сотовой связи в составе себестоимости.

Общеэкономические факторы не зависят от деятельности конкретных предприятий, но их влияние на себестоимость имеет одинаковую направленность во всех отраслях экономики. К ним относятся: политика государства в области социального обеспечения, влияющая на размер отчислений во внебюджетные фонды; изменение норм амортизационных отчислений; периодическая переоценка основных производственных фондов в соответствии с темпами инфляции; налоговая политика государства.

Отраслевыми факторами, влияющими на величину себестоимости, являются эффективность взаиморасчетов между операторами сети, удаленность от транзитного центра коммутации, размер отчислений за присвоение и использование радиочастотного спектра, платежи надзирающим органам за контроль лицензируемой деятельности. Постоянно увеличивающиеся в последнее время платежи операторов сотовой связи органам Госсвязьнадзора за использование радиочастотного ресурса, несомненно, сказываются на величине себестоимости предоставляемых услуг.

Наибольшие резервы для снижения себестоимости содержат внутрипроизводственные факторы. Темп роста заработной платы работников не должен опережать темпа роста доходов оператора. Экономное расходование материальных и энергетических ресурсов, контроль и строгое обоснование производственной необходимостью представительских и командировочных расходов оказывают положительное влияние на снижение общих затрат компании.


Е.Н. Дадеркина,

финансовый директор -

главный бухгалтер ЗАО "Тверская сотовая связь"


Журнал "Бухгалтерский учет"


Учредитель - Министерство финансов РФ.

Печатный орган Института профессиональных бухгалтеров России. Издается с 1937 г.


Свидетельство о регистрации ПИ N 77-13900 от 11 ноября 2002 г.


Журнал для бухгалтеров, финансовых директоров, аудиторов, руководителей предприятий различных форм собственности.


www.buhgalt.ru


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение