Учет в сельскохозяйственных потребительских кооперативах (М.З. Пизенгольц, "Бухгалтерский учет", N 20, октябрь 2000 г.)

Учет в сельскохозяйственных потребительских кооперативах


Одним из видов сельскохозяйственных кооперативов, предусмотренных Федеральным законом "О сельскохозяйственной кооперации" от 08.12.95 N 193-ФЗ, являются сельскохозяйственные потребительские кооперативы. К ним относятся сельскохозяйственные кооперативы, созданные сельскохозяйственными товаропроизводителями (гражданами) или юридическими лицами, при условии их обязательного участия в деятельности потребительского кооператива.

Потребительские кооперативы в отличие от производственных являются некоммерческими организациями и в зависимости от вида их деятельности подразделяются на перерабатывающие, сбытовые (торговые), обслуживающие, снабженческие, садоводческие, огороднические, животноводческие, кредитные, страховые и иные кооперативы, созданные для выполнения одного или нескольких из указанных выше видов деятельности.

Потребительский кооператив образуется, если в его состав входит не менее 2 юридических лиц или не менее 5 граждан. При этом юридическое лицо, являющееся членом кооператива, имеет один голос при принятии решений общим собранием, если иное не предусмотрено уставом кооператива.

Источниками формирования имущества кооператива могут быть как собственные, так и заемные средства. При этом размер заемных средств не должен превышать 60% от общего объема средств кооператива.

Кооператив формирует собственные средства за счет паевых взносов членов кооператива, доходов от собственной деятельности, а также от размещения своих средств в банках, от ценных бумаг и др.

Для осуществления своей деятельности кооператив формирует фонды, составляющие имущество кооператива. Виды, размеры этих фондов, порядок их формирования и использования устанавливает общее собрание членов кооператива в соответствии с его уставом, которым может быть предусмотрено, что определенную часть принадлежащего кооперативу имущества составляют неделимые фонды. Решение об образовании неделимых фондов, их размерах и видах относимого к неделимым фондам имущества принимается членами кооператива единогласно, если иное не предусмотрено уставом кооператива.

Кооператив в обязательном порядке формирует неделимый резервный фонд в размере не менее 10% от паевого фонда кооператива. Порядок формирования резервного фонда определяется уставом кооператива.

Увеличение размера паевого фонда осуществляется путем увеличения размера обязательных паевых взносов или за счет прироста приращенных паев.

Прибыль кооператива, определяемая по бухгалтерскому балансу, распределяется следующим образом:

- в резервный фонд и предусмотренные уставом кооператива иные неделимые фонды;

- для осуществления предусмотренных законодательством обязательных платежей в бюджет;

- на выплату причитающихся по дополнительным паям членов и паям ассоциированных членов кооператива дивидендов, общая сумма которых не должна превышать 30% от прибыли кооператива, подлежащей распределению;

- на кооперативные выплаты;

- на создание иных фондов, предусмотренных уставом кооператива.

Кооперативные выплаты используются в следующем порядке:

- до 80% суммы кооперативных выплат по решению общего собрания может направляться на пополнение приращенных фондов паев членов кооператива;

- остаток кооперативных выплат членам кооператива выплачивается в порядке, установленном уставом кооператива.

Средства, зачисленные в приращенные паи используются: на создание и расширение фондов кооператива, на погашение приращенных паев. Погашение приращенных паев осуществляется при наличии в кооперативе необходимых средств и при условии формирования соответствующих фондов, предусмотренных уставом кооператива. При этом в первую очередь погашаются приращенные паи, сформированные в наиболее ранний период по отношению к году их погашения.

Убытки кооператива, определенные по бухгалтерскому балансу, распределяются между членами потребительского кооператива в соответствии с долей их участия в хозяйственной деятельности потребительского кооператива. Члены потребительского кооператива обязаны в течение 3 месяцев после утверждения годового бухгалтерского баланса покрыть образовавшиеся убытки за счет резервного фонда кооператива либо путем внесения дополнительных взносов. В случае невыполнения этой обязанности кооператив может быть ликвидирован в судебном порядке по требованию кредиторов. Члены потребительского кооператива несут субсидиарную ответственность по его обязательствам в пределах невнесенной части дополнительного взноса каждого из членов кооператива.

Поскольку сельскохозяйственные потребительские кооперативы являются некоммерческими организациями, то и бухгалтерский учет они ведут как некоммерческие организации исходя из конкретных особенностей их деятельности, как преимущественно сельскохозяйственных организаций. В связи с этим в сельскохозяйственных кооперативах действует типовой план счетов бухгалтерского учета для организаций и предприятий агропромышленного комплекса с учетом особенностей, присущих некоммерческим организациям.

Основной особенностью учета в сельскохозяйственных потребительских кооперативах является раздельный учет затрат по основной уставной деятельности (некоммерческой) и обычной коммерческой деятельности, которая в той или иной форме возможна в каждом кооперативе. Поэтому к счетам, по которым отражаются затраты кооператива на соответствующие виды деятельности (20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" и др.), наряду с субсчетами, отражающими затраты, связанные с коммерческой деятельностью, как правило, открывается субсчет "Затраты по уставной некоммерческой деятельности".

По кредиту счета 96 "Целевые финансирование и поступления" выделяются аналитические счета или субсчета соответствующих целевых поступлений на покрытие затрат по некоммерческой деятельности.

Другой особенностью учета в некоммерческих организациях, которая, естественно, распространятся и на сельскохозяйственные потребительские кооперативы, является то, что по основным средствам, нематериальным активам, малоценным и быстроизнашивающимся предметам не начисляется амортизация. Поэтому счета 02 "Износ основных средств", 05 "Амортизация нематериальных активов", 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов", как правило, не применяются, за исключением случаев, когда соответствующие объекты используются для коммерческой деятельности.

Поскольку потребительские кооперативы являются некоммерческими организациями, деятельность их администрации в первую очередь нацелена на решение уставных непредпринимательских задач (ст.2 Федерального закона "О некоммерческих организациях" от 12.01.96 N 7-ФЗ), а не на извлечение прибыли, хотя в процессе хозяйственной деятельности часто неизбежно получение продукции и доходов, которые подлежат отнесению к коммерческой деятельности.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности поступления от некоммерческой деятельности учитываются на счете 96 "Целевые финансирование и поступления". Для учета доходов от предпринимательской деятельности применяется счет 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

Расходы некоммерческих организаций за счет целевых средств (расходы по уставной деятельности) можно относить в дебет счета 96 "Целевые финансирование и поступления" в корреспонденции непосредственно с кредитом счетов в зависимости от вида расходов: начисление заработной платы сотрудникам по уставной деятельности - со счетом 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"; отчисления в фонды социального назначения - со счетом 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" и т. д., либо предварительно накапливать на отдельном счете, а затем списывать в дебет счета 96 "Целевые финансирование и поступления".

Расходы, связанные с коммерческой деятельностью, относятся в дебет счета 20 "Основное производство" (по соответствующим субсчетам). Произведенную продукцию приходуют с кредита счета 20 "Основное производство" в дебет счета 40 "Готовая продукция", производственные работы и услуги списываются с кредита счета 20 в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", реализованную продукцию списывают с кредита счета 40 в дебет счета 46 по плановой цене.

По кредиту счета 46 отражается начисление выручки от реализации продукции, работ и услуг по договорной стоимости. Разницу между дебетовым и кредитовым оборотом счета 46 в установленном порядке перечисляют на счет 80 "Прибыли и убытки". С полученной прибыли в общем порядке уплачивают налог на прибыль.

В некоммерческих организациях, как правило, относят каждый вид расходов либо за счет целевых доходов (счет 96 "Целевые финансирование и поступления"), либо за счет предпринимательской деятельности (счет 46 "Реализация продукции (работ, услуг)". Организации, имеющие такие разные по экономической природе расходы, обязаны вести их раздельный учет (п.12 инструкции ГНС РФ N 37). При этом в составе расходов, относимых на коммерческую деятельность, некоммерческая организация может учесть только те расходы, которые прямо и непосредственно связаны с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг) по непрофильным видам деятельности.

К расходам, которые списываются за счет счета 96 "Целевые финансирование и поступления", относится зарплата с начислениями руководителя и бухгалтера организации, аренда помещений (кроме помещений, используемых для коммерческой деятельности, при наличии строго раздельного учета) и другие административные расходы. Деятельность руководителя и другого административного аппарата в первую очередь должна быть направлена на решение уставных непредпринимательских задач.

Если руководитель и бухгалтер организации часть своего рабочего времени посвящают коммерческой деятельности, то эти расходы должны учитываться отдельно с отнесением их на коммерческую деятельность (все это должно быть соответствующим образом подтверждено в табельном учете).

В некоторых случаях для более четкого разграничения расходов и доходов, связанных с предпринимательской и уставной некоммерческой деятельностью, потребительские сельскохозяйственные кооперативы организуют отдельные структурные подразделения, которые занимаются неуставной предпринимательской деятельностью, с четким определением круга обязанностей каждого работника, чтобы было видно, что это действительно неуставная деятельность и, стало быть, не подлежит списанию за счет источников целевого финансирования, а должна покрываться за счет коммерческих поступлений.

Соответственно это относится и к имуществу, которое должно быть четко подразделено на имущество для уставной некоммерческой деятельности, по которому не начисляется амортизация, и имущество, используемое для коммерческой деятельности, с соответствующим начислением амортизации и списанием ее в обычном порядке.

Порядок ведения бухгалтерского учета одновременно уставной и предпринимательской деятельности должен быть отражен в учетной политике сельскохозяйственного потребительского кооператива.

Полученная некоммерческой организацией прибыль от предпринимательской деятельности не может быть распределена между учредителями. Ее используют на цели, предусмотренные уставом, и, естественно, от нее производятся соответствующие платежи в бюджет.

Что касается целевых поступлений на содержание некоммерческих организаций, поступающих как от организаций, так и от граждан, то они не подлежат обложению налогом на прибыль (инструкция ГНС РФ N 37).

Общехозяйственные и общепроизводственные расходы следует распределять между предпринимательской и некоммерческой деятельностью пропорционально суммам выручки и целевых поступлений (п.2.10 инструкции ГНС РФ N 37). Для этого некоммерческие организации открывают к счету 20 "Основное производство" кроме обычных субсчетов субсчет "Затраты по некоммерческой деятельности" (по их видам). По обычным субсчетам затраты списывают прямо или через счет 40 "Готовая продукция" на счет 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", а с субсчета "Затраты по некоммерческой деятельности" на счет 96 "Целевые финансирование и поступления".

Таким образом, в некоммерческих организациях (в данном случае - в сельскохозяйственных потребительских кооперативах) можно применять 2 варианта списания затрат по уставной деятельности:

первый - прямое списание каждого вида расходов (заработная плата, отчисления на социальные нужды, расход материалов и т. п.), если четко видно, что он относится к уставной (некоммерческой) деятельности, непосредственно в дебет счета 96 "Целевые финансирование и поступления" с кредита соответствующего счета по видам расходов: заработная плата - с кредита счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", отчисления на социальные нужды - с кредита счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", расход материалов - с кредита счета 10 "Материалы" и т. д.;

второй - предварительное накапливание некоммерческих расходов на субсчете "Затраты по некоммерческой деятельности" с последующим списанием их в конце отчетного периода (месяца, квартала) в дебет счета 96 "Целевые финансирование и поступления". Этот вариант используется в тех случаях, когда некоммерческая организация занимается уставной (некоммерческой) деятельностью и осуществляет операции коммерческого характера.

Избранный вариант учета должен быть оговорен в учетной политике.


М.З. Пизенгольц,

профессор


Журнал "Бухгалтерский учет"


Учредитель - Министерство финансов РФ.

Печатный орган Института профессиональных бухгалтеров России. Издается с 1937 г.


Свидетельство о регистрации ПИ N 77-13900 от 11 ноября 2002 г.


Журнал для бухгалтеров, финансовых директоров, аудиторов, руководителей предприятий различных форм собственности.


www.buhgalt.ru


Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.