О порядке зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных сумм налогов (А.В. Борисов, "Аудиторские ведомости", N 4, апрель 2001 г.)

О порядке зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных сумм налогов


Как показывает практика, достаточно часто возникают ситуации, когда налогоплательщик (налоговый агент) в силу различных причин излишне уплачивает в бюджет тот или иной налог.

Согласно ст.21 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) налогоплательщик имеет право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов. Этим вопросам посвящена глава 12 НК РФ "Зачет и возврат излишне уплаченных и излишне взысканных сумм". С момента введения в действие части первой НК РФ по настоящее время эта глава претерпела ряд значительных изменений, однако многие принципиальные моменты остались неизменными. Ранее указанные ситуации разрешались самостоятельно налоговыми органами (см. инструкцию Госналогслужбы России от 15.04.94 г. N 26 "О порядке ведения в государственных налоговых инспекциях оперативно-бухгалтерского учета налогов, сборов, пошлин и других обязательных платежей"), которые, как правило, производили зачет в счет предстоящих платежей и отказывали в возврате излишне уплаченных (удержанных) сумм налогов. С введением в действие НК РФ стали четко разграничиваться случаи, когда налог излишне уплачен самим налогоплательщиком, и случаи, когда налог излишне взыскан налоговым органом. Так, при схожести результатов (в бюджете или внебюджетном фонде оказались излишние денежные средства) причины, повлекшие это, могут быть различны:

переплата может возникнуть из-за технической ошибки, допущенной при заполнении платежного поручения;

налог может быть по ошибке зачислен в федеральный бюджет вместо регионального;

переплата может образоваться в связи с внесением в поданную налоговую декларацию изменений и дополнений;

переплата может появиться в связи со спецификой механизма уплаты налога, например, связанной с возвратом "входного" НДС экспортерам и т.п.

В другом случае причиной переплаты могут быть неправомерные действия налоговых органов. На практике, к сожалению, нередко при налоговой проверке вследствие неправильного определения подлежащей уплате суммы налога с налогоплательщика в бесспорном порядке взыскивается излишняя сумма налога.


Порядок зачета или возврата излишне уплаченной суммы налога


Согласно ст.78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога может быть:

зачтена в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам. Такой зачет осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа. Решение выносится в течение пяти дней после получения заявления при условии, что эта сумма направляется в тот же бюджет (внебюджетный фонд), в который была направлена излишне уплаченная сумма налога;

зачтена в счет погашения недоимки. Это также производится по заявлению налогоплательщика и по решению налогового органа. Сумма излишне уплаченного налога может быть направлена на уплату пеней, погашение недоимки, если эта сумма направляется в тот же бюджет (внебюджетный фонд), в который была направлена излишне уплаченная сумма налога. Налоговый орган вправе самостоятельно произвести зачет в случае, если имеется недоимка по другим налогам;

возвращена налогоплательщику (по письменному заявлению налогоплательщика). При этом в случае наличия у налогоплательщика недоимки по уплате налогов (сборов) или задолженности по пеням, начисленным тому же бюджету (внебюджетному фонду), возврат налогоплательщику излишне уплаченной суммы производится только после зачета указанной суммы в счет погашения недоимки (задолженности).

НК РФ предъявляет определенные требования к порядку зачета или возврата излишне уплаченной суммы налога. Так, зачет (возврат) производится налоговым органом по месту учета налогоплательщика без начисления процентов на эту сумму. Согласно ст.83 НК РФ налогоплательщик должен встать на налоговый учет по:

месту нахождения организации;

месту нахождения каждого из филиалов и представительств;

месту жительства физического лица;

месту нахождения принадлежащих организации (физическому лицу) недвижимого имущества и транспортных средств.

Если налогоплательщик состоит на учете в нескольких налоговых органах, то заявление о зачете или возврате налога подается в тот налоговый орган, который ведет учет платежей в соответствующий бюджет.


Пример 1. (цифры условные). Организация зарегистрирована в Москве и имеет филиалы в Санкт-Петербурге, Калуге и Московской области, не имеющие отдельных балансов и расчетных счетов. В расчете налога на прибыль за 9 месяцев 2000 г. была допущена арифметическая ошибка, в результате которой произошла переплата налога в целом по организации в сумме 10 000 руб., из которых:

2000 руб. - переплата в федеральный бюджет;

2000 руб. - переплата в бюджет Москвы;

2000 руб. - переплата в бюджет Санкт-Петербурга;

1000 руб. - переплата в бюджет Калуги;

3000 руб. - переплата в бюджет Московской области.

В этой ситуации для возврата или зачета переплаты в федеральный бюджет и бюджет Москвы организации следует подать соответствующее заявление в Московскую налоговую инспекцию, по переплате в бюджеты Санкт-Петербурга, Калуги и Московской области - в соответствующие налоговые инспекции Санкт-Петербурга, Калуги и Московской области.

Налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известном налоговому органу факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога не позднее одного месяца со дня обнаружения такого факта. В случае обнаружения фактов, свидетельствующих о возможной излишней уплате налога, налоговый орган вправе (но не обязан) направить налогоплательщику предложение о проведении совместно выверки уплаченных налогов, чтобы окончательно определиться, был ли факт излишней уплаты и какова излишне уплаченная сумма. Результаты такой выверки оформляются актом, подписываемым налоговым органом и налогоплательщиком.

Заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы. Налоговый орган обязан проинформировать налогоплательщика о вынесенном решении, о зачете (возврате) сумм излишне уплаченного налога не позднее двух недель со дня подачи заявления о зачете.

Возврат суммы излишне уплаченного налога производится за счет средств бюджета (внебюджетного фонда), в который произошла переплата, в течение одного месяца со дня подачи заявления о возврате. При нарушении указанного срока на сумму излишне уплаченного налога, не возвращенную в установленный срок, начисляются проценты за каждый день нарушения срока возврата. Процентная ставка принимается равной ставке рефинансирования Банка России, действовавшей на день нарушения срока возврата.


Пример 2. Организация 5 августа 2000 г. подала заявление о возврате излишне уплаченного в федеральный бюджет налога в размере 10 000 руб. Недоимка по налогам и задолженность по пени перед федеральным бюджетом отсутствовали. По истечении календарного месяца со дня подачи заявления налог возвращен не был. Излишне уплаченная сумма была перечислена налоговым органом на расчетный счет налогоплательщика 1 ноября 2000 г. Ставка рефинансирования до указанной даты включительно оставалась неизменной - 28% годовых. Согласно НК РФ срок возврата излишне уплаченной суммы налога истек 5 сентября 2000 г. (п.9 ст.78 НК РФ). Таким образом, проценты должны начисляться за 57 дней (со дня, следующего за днем истечения срока возврата, по день возврата включительно). Размер процентов, подлежащих уплате, составит:

(10 000 руб. х 28% х 57 дней) : 365 дней = 437,26 руб.

В бухгалтерском учете организации делается запись: Дебет 68 (67, 69), Кредит 80 (Дебет 68, 69, Кредит 99)*(1) - 437,26 руб. - начислены проценты, подлежащие получению из бюджета.

В случае, если уплата налога производилась в иностранной валюте, проценты начисляются на сумму излишне уплаченного налога, пересчитанную по курсу Банка России на день, когда произошла излишняя уплата налога. Зачет или возврат излишне уплаченной суммы налога производится в валюте Российской Федерации. В том случае, если уплата налога производилась в иностранной валюте, суммы излишне уплаченного налога принимаются к зачету или подлежат возврату в валюте Российской Федерации по курсу Банка России на день, когда произошла излишняя уплата налога.

Аналогичен изложенному и порядок зачета (возврата) излишне уплаченных сумм сбора и пеней, который распространяется на налоговых агентов и плательщиков сборов. Соответственно производится зачет (возврат) излишне уплаченных сумм налогов (сборов) в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, а также поступающих в государственные внебюджетные фонды. При этом таможенные органы и органы государственных внебюджетных фондов, контролирующие уплату названных выше налогов и сборов, пользуются правами и несут обязанности, предусмотренные гл.12 НК РФ для налоговых органов.


Возврат излишне взысканных налога, сбора, пени


Сумма излишне взысканного налога подлежит возврату налогоплательщику. Однако в случае наличия у налогоплательщика недоимки по уплате налогов (сборов) или задолженности по пеням, причитающимся тому же бюджету (внебюджетному фонду), возврат налогоплательщику производится только после зачета в счет погашения недоимки (задолженности).

Решение о возврате суммы излишне взысканного налога принимается налоговым органом на основании письменного заявления налогоплательщика, с которого взыскан этот налог, в течение двух недель со дня регистрации указанного заявления, а судом - в порядке искового судопроизводства. Заявление о возврате суммы излишне взысканного налога в налоговый орган может быть подано в течение одного месяца со дня, когда налогоплательщику стало известно о факте излишнего взыскания с него налога, а исковое заявление в суд - в течение трех лет начиная со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о факте излишнего взыскания налога.

В случае признания факта излишнего взыскания налога орган, рассматривающий заявление налогоплательщика, принимает решение о возврате излишне взысканных сумм налога, а также процентов на эти суммы. Начисление процентов производится в следующем порядке: проценты на указанную сумму начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата. Процентная ставка принимается равной действовавшей в эти дни ставке рефинансирования Банка России.

Сумма излишне взысканного налога и начисленные на эту сумму проценты подлежат возврату налоговым органом не позднее одного месяца со дня принятия решения налоговым органом, а в случае вынесения судом решения о возврате излишне взысканных сумм - в течение одного месяца после вынесения такого решения. Сумма излишне взысканного налога возвращается с начисленными на нее процентами за счет общих поступлений в бюджет (внебюджетный фонд), в который были зачислены суммы излишне взысканного налога. Возврат суммы излишне взысканного налога, а также начисленных процентов производится в валюте Российской Федерации.

В аналогичном порядке производится возврат излишне взысканных сборов и пеней, а также налогов (сборов), уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации.


Переходные правила зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных сумм налогов


Для случаев, когда налог был излишне уплачен до введения в действие части первой НК РФ, а возврат производится после этой даты, предусмотрены специальные переходные правила. Так, согласно ст.9.1 Федерального закона от 31.07.98 г. N 147-ФЗ "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (с изменениями и дополнениями) суммы налога, излишне уплаченные до 1 января 1999 г. и подлежащие возврату в соответствии со ст.78 НК РФ, возвращаются налогоплательщику в течение одного месяца со дня подачи соответствующего заявления. При этом, если указанное заявление подано налогоплательщиком до 1 января 1999 г., его повторной подачи не требуется. На сумму излишне уплаченного налога, не возвращенную в установленный срок, начисляются проценты в порядке, предусмотренном ст.78 НК РФ. При этом начисление процентов на указанные суммы начинается не ранее 1 января 1999 г.

Суммы налога, излишне взысканные до 1 января 1999 г., подлежат возврату налогоплательщику в соответствии со ст.79 НК РФ. При этом суммы излишне взысканного налога возвращаются с начисленными на них процентами. Проценты на указанную сумму начисляются с 1 января 1999 г. по день фактического возврата.


Момент зачета излишне уплаченной суммы налога


Большое значение имеет ответ на вопрос, с какого момента подлежит считать зачет налога произведенным, а соответствующий налог - уплаченным.

В соответствии с п.6 ст.78 НК РФ налоговый орган обязан проинформировать налогоплательщика о вынесенном решении о зачете сумм излишне уплаченного налога не позднее двух недель со дня подачи заявления о зачете.

В этот день в бухгалтерском учете должно быть отражено погашение задолженности перед бюджетом по одному налогу зачетом переплаты по другому (по соответствующим субсчетам): Дебет 68 (67, 69), Кредит 68 (67, 69) [Дебет 68 (69), Кредит 68 (69)]*(2).

При подаче заявления о зачете переплаты по налогу в счет предстоящих платежей дата совершения операции определяется иначе. В этом случае налог засчитывается в счет предстоящих платежей с момента принятия налоговым органом или судом решения о таком зачете. После получения от налогового органа информации о произведенном зачете или вступления в силу соответствующего решения суда зачет отражается в бухгалтерском учете организации.


А.В. Борисов,

инспектор налоговой службы III ранга


-------------------------------------------------------------------------                _

*(1) В соответствии с новым Планом счетов.

*(2) В соответствии с новым Планом счетов.


Журнал "Аудиторские ведомости"


Учредители: Аудиторская палата России, Министерство финансов РФ, Центральный банк РФ

Международный еженедельник "Финансовая газета"

Издатель: Международный еженедельник "Финансовая газета"

Журнал зарегистрирован в Комитете Российской Федерации по печати 31 января 1997 г.

Свидетельство о регистрации N 015676

Адрес редакции: 103006, Москва, ул. Ткацкая, 17а


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение