Аудит сохранности продукции животноводства и кормов (В.А. Тимченко, "Аудиторские ведомости", N 4, апрель 2001 г.)

Аудит сохранности продукции
животноводства и кормов


Одним из основных видов продукции животноводства является приплод животных. Чтобы обеспечить сохранность полученного приплода, необходимо его своевременное и полное оприходование по учету.

Приплод большинства видов животных оформляют актом на оприходование приплода животных. Этот документ составляют в двух экземплярах работники ферм с участием зоотехника и ветеринарного врача. В акте должно быть указано, за кем из животноводов было закреплено расплодившееся животное, кличка и номер матки, количество и масса родившихся животных, их пол, присвоенные молодняку номера, его отличительные признаки - масть, приметы, промеры. В акте должны быть записаны все животные данного вида, расплодившиеся на ферме. В установленные сроки акты о приплоде сдают в бухгалтерию хозяйства.

В специализированных звероводческих хозяйствах на полученный приплод составляют накопительный акт на оприходование приплода зверей, в котором фиксируют количество найденных в каждом гнезде живых и мертвых щенков. В бухгалтерском учете приходуют только живых щенков или крольчат.

Для контроля полноты оприходования молодняка животных кроме названного акта необходимо использовать журнал случек (осеменения) животных. Целесообразно проведение инвентаризаций в момент массовых растелов, опоросов, окотов, инкубации.

Не полностью оприходованный молодняк можно обнаружить путем сверки данных о его наличии и движении по каждому инвентарному номеру и кличке с данными о проведенной вакцинации приплода, с данными ведомостей расхода кормов по конкретной учетной группе животных, а также путем выявления стельных (супоросных, суягных) маток, числящихся в составе откармливаемого поголовья.

Оприходование молодняка при его покупке у сторонних организаций производится на основании счета-фактуры, а на племенной молодняк должно быть и племенное свидетельство. В этих случаях для проверки полноты оприходования закупленного молодняка целесообразно провести встречную проверку с его продавцом.

При закупке скота у граждан, а также и при передаче его им на выращивание оформляется акт на передачу (продажу) и закупку скота и птицы по договорам с гражданами. Данные таких актов обобщают в журнале учета движения скота и птицы, переданных гражданам на выращивание по договорам. В случаях приема животных от населения для последующей продажи составляют приемо-расчетную ведомость.

Достоверность операций по приобретению молодняка животных от граждан или по его передаче гражданам на доращивание и откорм проверяют путем опроса граждан, на имя которых составлены договоры и вышеназванные первичные документы.

Если в хозяйстве имеется инкубатор, то оприходование приплода птицы производят в отчете о процессах инкубации. Методика проверки полноты оприходования приплода птицы аналогична изложенной для проверки полноты оприходования приплода животных.

Выявление неоприходованного приплода проводится с использованием соответствующих документов. В частности, используются акты на оприходование приплода животных, акты на забой и падеж скота, наряды на оплату труда животноводов, ведомости расхода кормов, ведомости взвешивания животных, акты на оприходование шкур забитых животных, накладные на сдачу мяса забитых животных, а также отчеты о движении скота на ферме.

Для выявления неоприходованных по учету животных применяются методы встречной проверки разных экземпляров одного и того же документа, или метод взаимного контроля различных документов, отражающих одну и ту же операцию. Например, по учету может быть оприходовано меньшее количество голов приплода молодняка, чем указано в наряде на оплату труда животноводов.

Продукцией животноводства является не только приплод, но и привес. Определяется привес путем взвешивания животных. Результаты такого взвешивания отражаются в ведомости взвешивания животных. Необходимо иметь в виду, что взвешивание молодняка крупного рогатого скота и свиней, а также взрослого поголовья этих животных на откорме должно производиться ежемесячно. Кроме того, обязательно взвешивание должно производиться в случаях рождения, приобретения молодняка, при переводе молодняка в следующую возрастную группу и основное стадо; по овцам - при отбивке, при постановке выбракованных животных основного стада на откорм, при снятии с откорма, перед забоем.

Для проверки правильности определения и оприходования прироста живой массы животных ведомости взвешивания животных и расчеты определения прироста живой массы животных за смежные периоды времени сверяют как между собой, так и с расчетами по начислению оплаты труда работникам животноводства, а также с учетными листами движения животных и расхода кормов. Такая проверка необходима для выявления случаев незаконного изъятия откормленных животных и подменой их животными, имеющими значительно меньший вес, а также для выявления фактов незаконного изъятия денежных средств путем выплаты заработной платы за приписанную массу прироста.

Большое значение имеет и контроль операций по переводу животных из одной технологической группы в другую. Для оформления перевода животных по технологическим группам предназначен акт на перевод животных из группы в группу. Его составляют в день перевода с указанием данных, характеризующих переводимых животных (количество, масса, пол, возраст, оценка и др.). Кроме того, в акте должны быть указаны фамилии работников, за которыми были закреплены животные и под чью ответственность они переданы. Акт составляется с обязательным участием ветеринарных и зоотехнических работников фермы.

Для выявления неучтенных излишков скота, создаваемых под видом перевода животных из одной технологической группы в другую, целесообразно провести проверку по книге учета движения животных и птицы, которую ведут на ферме по половозрастным группам. В этой книге ведется учет всех изменений в стаде.

Ежемесячно в книге учета движения животных и птицы должны быть подсчитаны итоги и затем перенесены в отчет о движении скота и птицы на ферме. Отчет составляется в двух экземплярах, первый из которых остается на ферме, а второй с прилагаемыми к нему документами первичного учета должен быть передан в бухгалтерию. В отчете наряду с данными о движении скота по количеству голов и живой массе должны быть приведены сведения о количестве кормо-дней по каждой группе животных. В условиях отгонного животноводства на пастбищах должна вестись книжка чабана-гуртоправа, табунщика и т.п.

Выбытие животных из одной группы должно соответствовать их приходу по другой группе. При проверке следует не ограничиваться документальным контролем, а провести инвентаризацию по интересующей группе животных.

При отправке молодняка и животных на откорме на заготовительные пункты или в специализированные предприятия по доращиванию и откорму должна составляться товарно-транспортная накладная на отправку-приемку животных и птицы. К накладной должно быть приложено ветеринарное свидетельство. При отправке скота по железной дороге должен вестись путевой журнал следования скота по железной дороге.

При продаже племенного молодняка другим хозяйствам организация должна выписать счет-фактуру и племенное свидетельство.

При забое, падеже, вынужденной прирезке и ликвидации скота по другим причинам в день выбытия должен быть составлен акт на выбытие животных и птицы (забой, прирезка, падеж). Следует отметить, что продукты забоя, а также продукты падежа животных (например, шкуры) сдают на склад хозяйства по накладной, один экземпляр которой должен быть приложен к акту.

При выявлении фактов незаконного изъятия скота, маскируемых под перечисленные операции, необходимо проверить обоснованность записей вышеназванными первичными документами в книге учета движения животных и птицы, а также и в отчете о движении скота и птицы на ферме.

Кроме того, целесообразно сделать встречную проверку с получателями скота при его реализации или со складом при забое - в части оприходованного мяса или при падеже - в части оприходованных шкур. Для проверки доброкачественности первичных документов целесообразно провести опрос лиц, от имени которых составлены эти документы.

Некоторые особенности имеют учет готовой продукции животноводства и аудит проверки ее сохранности. Ниже эти вопросы рассмотрены на примере такой продукции, как молоко и шерсть.

На молочной ферме ведется журнал учета надоя молока. Этот журнал ведет в одном экземпляре бригадир или заведующий фермой. В течение 15 дней журнал хранится на ферме. Данные о количестве полученного молока проставляют после каждой дойки, и систематически определяют процент жирности молока. Правильность записей, сделанных в журнале, подтверждает своей подписью доярка.

Для контроля полноты оприходования молока в журнале учета надоя молока периодически проводят контрольные дойки, которые позволяют сопоставить средний надой молока в дни, когда контрольная дойка не проводилась, с надоем при контрольных дойках. В том случае, когда надой при контрольных дойках значительно выше, чем при обычных дойках, есть основания предполагать незаконное изъятие молока с участием доярок.

При отправке молока на приемные пункты, на молокозаводы и т.п. составляется товарно-транспортная накладная на отправку-приемку молока и молочных продуктов. Дня того чтобы выявить признаки незаконного изъятия молока в пути следования, необходимо провести встречную проверку разных экземпляров одной и той же товарно-транспортной накладной. Кроме того, такая проверка целесообразна и для выявления признаков незаконного изъятия молока на ферме под видом отправки на приемные пункты, молокозаводы и т.п. В таких случаях в экземпляре товарно-транспортной накладной, остающемся на ферме, количество отправленного молока будет указано больше, чем в экземплярах, переданных водителю.

Данные о движении молока на ферме обобщаются в ведомости движения молока, которая составляется в двух экземплярах. Основанием для записей в ведомости служат первичные документы на поступление и расходование молока на ферме. Первый экземпляр по окончании отчетного периода вместе с журналом учета надоя молока и другими первичными документами передается в бухгалтерию. На основании второго экземпляра производят записи по учету движения молока в книге складского учета на ферме.

Для выявления признаков незаконного изъятия необходимо проверить соответствие записей в ведомости движения молока данным первичных документов. В том случае, если записи в указанной ведомости по приходу молока занижены, а по расходу завышены против первичных документов, можно обоснованно предполагать о наличии признаков незаконного изъятия молока. Необходимо проверять и данные о количестве молока на начало и конец периода, поскольку за счет занижения остатков также могут создаваться неучтенные излишки для последующего изъятия.

Кроме того, следует проверить соответствие данных бухгалтерского учета о движении молока аналогичным данным на ферме. Это необходимо сделать для того, чтобы проверить причастность бухгалтера к созданию неучтенных излишков молока.

Для учета операций по приемке молока от граждан на условиях закупки по договорам или приемки для реализации предназначены книжка учета приемки (закупки) молока от граждан и журнал учета приемки (закупки) молока от граждан.

При совершении этих операций может иметь место незаконное изъятие как молока, так и денежных средств. Для выявления признаков такого изъятия необходимо сопоставить суммы, выплаченные сдатчикам молока, с количеством оприходованного молока, а затем путем опроса граждан выяснить, сдавали ли они молоко, и если сдавали, то по какой цене.

При этом могут возникнуть ситуации:

1) граждане откажутся от того, что они сдавали молоко и получали деньги;

2) граждане подтвердят, что они сдавали молоко, но получили меньшую сумму, чем числящаяся в бухгалтерии сельхозпредприятия как выплаченная за молоко.

В первом случае мы имеем дело с признаками незаконного изъятия денежных средств, а во втором - с признаками незаконного изъятия как денежных средств, так, возможно, и молока. Для маскировки незаконного изъятия денежных средств приемщик молока может в квитанциях, выдаваемых сдатчикам, занижать качественные показатели молока (например, жирность), а в своем отчете завышать и соответственно указывать, что он принимал его по более высокой цене, тем самым истратив большую сумму денег, чем на самом деле.

Для первичного учета настриженной шерсти предназначен акт настрига и приема шерсти. Акт составляется в трех экземплярах: первый экземпляр служит основанием для оприходования шерсти на складе, второй - остается у бригадира, третий экземпляр передается зоотехнику для составления заключительного отчета о стрижке овец.

В специализированных овцеводческих хозяйствах для учета движения шерсти первичным документом является дневник поступления и отправки шерсти. Данные из этого дневника записывают в вышеназванный акт настрига и приема шерсти.

Для выявления признаков незаконного изъятия шерсти необходимо провести встречную проверку разных экземпляров одного и того же акта настрига и приема шерсти. Незаконное изъятие шерсти на складе может совершаться путем создания ее неучтенных излишков. В этом случае может иметь место занижение количества шерсти в экземпляре акта, остающемся на складе, а также занижение количества оприходованной на складе шерсти - путем выполнения записей в складском учете, не соответствующих первичным документам. Кроме того, на складе может приходоваться шерсть более низкого качества, чем на самом деле, для создания пересортицы с целью незаконного изъятия денежных средств при последующей реализации. Поскольку при реализации шерсти покупатель заплатит ее реальную цену, соответствующую качеству, а на складе будет списана в расход шерсть, ранее оприходованная как низкокачественная, то в бухгалтерском учете будет создана кредиторская задолженность, которая впоследствии с участием бухгалтера может быть изъята и присвоена.

Первичный учет отгруженной для переработки шерсти осуществляется в покипной описи. Здесь указаны такие сведения, как масса (брутто) отгруженной шерсти по кипам, сортименту и качеству с указанием процента выхода чистого волокна. Покипная опись составляется в трех экземплярах: первый остается в пункте отправки, второй передается в пункт приема, третий возвращается назад из пункта приема в пункт отправки с отметкой о приеме шерсти по количеству и качеству.

Для выявления признаков незаконного изъятия также целесообразно провести встречную проверку различных экземпляров одной и той же покипной описи. При незаконном изъятии на складе путем создания и последующего изъятия неучтенных излишков количество шерсти в экземпляре покипной описи, остающейся на складе, будет завышено по сравнению с другими экземплярами. При незаконном изъятии в пункте приема, напротив, количество шерсти в экземпляре покипной описи, остающейся там, будет занижено по сравнению с другими экземплярами.

В обоих случаях в покипной описи может иметь место материальный подлог, для выявления которого не исключено назначение технико-криминалистической экспертизы. Также в обоих случаях сумма денег от покупателя будет недополучена по сравнению со стоимостью списанной на реализацию у продавца шерсти*.

Основными материальными ценностями, используемыми в животноводстве, являются корма. Для учета пастбищных кормов, скармливаемых скоту без предварительной уборки, т.е. путем выпаса, составляется акт на оприходование пастбищных кормов. Количество скормленных кормов определяют главный агроном и главный зоотехник сельхозпредприятия расчетным путем, взвешивая урожай с контрольных участков. Также расчетным путем такие корма списывают на затраты по группам животных. По учету корма, скормленные путем выпаса, не приходуются.

Для выявления признаков незаконного изъятия таких кормов целесообразно провести анализ урожайности с 1га данного поля и сопоставить ее с урожайностью соседних полей исследуемого предприятия или соседних хозяйств. В том случае, если средняя урожайность на интересующем нас поле окажется ниже, чем на других, необходимо выяснить возможные причины этого, среди которых может оказаться и незаконное изъятие кормов.

Если скоту скармливается предварительно убранная зеленая масса, то она сначала приходуется по учету. Для этого составляется акт на оприходование продукции. Данный документ составляет бригадир растениеводства исходя из отпущенной зеленой массы по ее видам. Подписывают этот акт также агроном и зоотехник. Акт составляется в двух экземплярах, первый из которых сдается в бухгалтерию для списания с подотчета бригадира отпущенной зеленой массы, а второй передается объездчику (фуражиру) вместе с планом поля.

Для выявления признаков незаконного изъятия кормов целесообразно использовать метод взаимного контроля актов на оприходование продукции (в данном случае кормов) и документов, послуживших основанием для оплаты рабочим за убранную зеленую массу. Если оприходовано кормов меньше, чем следует исходя из начисленной за уборку зеленой массы заработной платы, то имеют место незаконное изъятие кормов либо приписки по заработной плате. Для того чтобы установить конкретную причину, необходимо провести опрос лиц, причастных к уборке зеленой массы.

Для оприходования заготовленных сена, соломы и силоса составляется акт приема грубых и сочных кормов. В состав комиссии, составляющей акт, включаются главный агроном, агроном отделения, зоотехник, заведующий участком или бригадир.

Для контроля сохранности заготовленных грубых и сочных кормов должны составляться планы участков с обозначением расположения стогов, скирд, буртов, траншей и т.п. и указанием их номеров. В каждый стог, скирду положено закладывать деревянную табличку с указанием номера стога, скирды и т.п., номера бригады или звена, времени укладки, объема в кубических метрах и массы заготовленных кормов.

По окончании заготовки грубых и сочных кормов составляется их опись с целью закрепления под ответственность заведующих фермами. Первый экземпляр описи передается в бухгалтерию, а второй - заведующему фермой.

Для выявления признаков незаконного изъятия заготовленных кормов целесообразно использование метода взаимного контроля документов, в которых отражена масса заготовленных кормов, и документов, в которых отражено начисление зарплаты за заготовку кормов. Кроме того, при необходимости и возможности целесообразно провести инвентаризацию заготовленных кормов.

Для учета отпуска кормов животным на ферме применяется ведомость расхода кормов. Эта ведомость составляется в конце дня бригадиром животноводства по данным отвесов весовщика. На основании этих ведомостей заполняется журнал учета расхода кормов, предназначенный для учета стоимости израсходованных кормов в затратах производства.

Для выявления признаков незаконного изъятия кормов под видом их отпуска на кормление животных необходимо с помощью зоотехника проверить правильность применяемых норм расхода кормов на соответствующие группы животных, а также списываемых кормов исходя из норм расхода и числящегося поголовья животных. В отдельных случаях необходимо использовать приемы фактического контроля.

При перемещении кормов внутри хозяйства, например с поля на ферму, составляется накладная внутрихозяйственного значения. Для выявления фактов незаконного изъятия кормов, маскируемых под видом перемещения кормов внутри хозяйства, необходимо провести встречную проверку, используя разные экземпляры одной и той же накладной внутрихозяйственного значения, а также инвентаризацию.

Выше были показаны приемы работы с документами, которыми оформляются типичные хозяйственные операции в сельскохозяйственном производстве. На практике могут встретиться и некоторые другие операции и соответственно другие первичные документы. Однако принципы работы с ними аналогичны изложенным. При этом необходимо подчеркнуть, что объектом контроля должен быть не документ, а хозяйственная операция, тогда как документ - только средство контроля.


В.А. Тимченко,

кандидат экономических наук, доцент,

начальник кафедры судебной бухгалтерии и специальной

экономической подготовки Нижегородской академии МВД России


-------------------------------------------------------------------------------

* Однако это может быть объяснено отсутствием денег у покупателей. Для более глубокой маскировки незаконного изъятия в учете потребуется участие бухгалтера.


Журнал "Аудиторские ведомости"


Учредители: Аудиторская палата России, Министерство финансов РФ, Центральный банк РФ

Международный еженедельник "Финансовая газета"

Издатель: Международный еженедельник "Финансовая газета"

Журнал зарегистрирован в Комитете Российской Федерации по печати 31 января 1997 г.

Свидетельство о регистрации N 015676

Адрес редакции: 103006, Москва, ул. Ткацкая, 17а


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение

Если вы являетесь пользователем системы ГАРАНТ, то Вы можете открыть этот документ прямо сейчас, или запросить его через Горячую линию в системе.