Бухгалтерская отчетность подрядных строительно-монтажных организаций и заказчиков-застройщиков за 2000 год (П.А. Соколов, "Бухгалтерский учет", N 2, январь 2001 г.)

Бухгалтерская отчетность подрядных строительно-монтажных организаций и заказчиков-застройщиков за 2000 год


Заполнение форм бухгалтерской отчетности подрядными строительно-монтажными организациями имеет свои особенности, предусмотренные нормативными документами как Минфина России, так и других федеральных органов исполнительной власти, регулирующих бухгалтерский учет и отчетность в строительстве. Так, при формировании данных "Отчета о прибылях и убытках" (ф.N 2) указанные организации определяют себестоимость проданных продукции, работ, услуг в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденным приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н (с изменениями от 30.12.99 N 107н), а также согласно Типовым методическим рекомендациям по планированию и учету себестоимости строительных работ, утвержденным приказом Минстроя России от 04.12.95 N БЕ-11-260/7 (с изменениями от 14.08.97 N ВБ-12-185/7) по согласованию с Минэкономики России и Минфином России (далее - Типовые методические рекомендации).

Рассмотрим особенности заполнения отдельных форм бухгалтерской отчетности.


Форма N 1 "Бухгалтерский баланс"


В подразделе "Основные средства" (стр.120-122) отражается в общеустановленном порядке остаточная стоимость основных средств, числящихся на балансе подрядных строительно-монтажных организаций. При зачислении имущества в состав основных средств необходимо учитывать нововведения, установленные приказами Минфина России от 24.03.2000 N 31н и от 28.03.2000 N 32н. Согласно изменениям, внесенным указанными приказами в Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и в Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, объекты основных средств принимаются к учету при наличии документов, подтверждающих их государственную регистрацию в установленных законодательством случаях. Для зданий, сооружений и другого вновь создаваемого недвижимого имущества такая регистрация установлена Федеральным законом РФ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" от 21.07.97 N 122-ФЗ. Объект недвижимости, право собственности на который не зарегистрировано в едином государственном реестре, не может быть принят к учету в качестве объекта основных средств. Указанный объект до момента регистрации права собственности должен отражаться в составе незавершенных капитальных вложений. Амортизационные отчисления на такой объект недвижимости не начисляются и, соответственно, не учитываются для целей налогообложения. Данный порядок разъяснен письмом МНС России от 28.04.2000 N ВГ-6-02/334@ на основании письма Минфина России от 29.02.2000 N 16-00-17-05.

В составе основных средств подрядных строительно-монтажных организаций показывается стоимость приобретаемых по лизингу строительных машин и механизмов, используемых при производстве строительно-монтажных и ремонтно-строительных работ. Если по условиям договора лизинговое имущество подлежит учету на балансе лизингополучателя, то его оприходование осуществляется в соответствии с п.8 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных приказом Минфина России от 17.02.97 N 15. В этом случае затраты, связанные с получением лизингового имущества, и стоимость лизингового имущества списывают с кредита счета 08 "Капитальные вложения", субсчет "Приобретение отдельных объектов основных средств", в корреспонденции со счетом 01 "Основные средства", субсчет "Арендованное имущество".

В составе основных средств подрядных строительно-монтажных организаций учитываются титульные временные здания и сооружения стоимостью свыше установленного для основных средств лимита, используемые при строительстве объектов. Перечень работ и затрат, относящихся к титульным временным зданиям и сооружениям, приведен в Методических указаниях по определению стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 81-1.99), утвержденных постановлением Госстроя России от 26.04.99 N 31 (приложение N 7). Указанные здания и сооружения числятся на балансе строительной организации со 100% износом, который согласно Плану счетов бухгалтерского учета и п.4.6.3 Типовых методических рекомендаций начисляется единовременно при вводе этих объектов в эксплуатацию.

В подразделе "Основные средства" отражается также стоимость строительного механизированного инструмента, предназначенного для производства строительно-монтажных работ. Указанный инструмент независимо от его стоимости за единицу учитывается на счете 01 "Основные средства" (подп."б" п.50 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации).

К стоимости строительного механизированного инструмента, строительных машин и механизмов и других объектов, включенных в утвержденный приказом Минстроя России от 25.11.95 N 17-126 перечень объектов основных средств, может применяться механизм ускоренной амортизации. Амортизация по этим объектам начисляется равномерно до полного погашения их стоимости с применением коэффициента не выше 2 по отношению к нормам амортизации, утвержденным постановлением Совмина СССР от 22.10.90 N 1072.

В подразделе "Запасы" по стр.211 "Сырье, материалы и другие аналогичные ценности" показывается стоимость остатков строительных материалов, используемых при производстве строительно-монтажных работ. Указанные материалы учитываются на субсчете "Сырье и материалы" счета 10 "Материалы". По данной строке отражается также стоимость учтенных на соответствующих субсчетах счета 10 топлива, запасных частей и других материально-производственных запасов, используемых в строительстве. Если по условиям договора строительного подряда в обязанности подрядчика входит поставка технологического и инженерного оборудования для строительства, то приобретаемое им оборудование также подлежит учету на счете 10 "Материалы". Для учета такого оборудования к счету 10 открывается отдельный субсчет в соответствии с правом введения дополнительных субсчетов, предусмотренным Инструкцией по применению плана счетов. При поставке заказчиком оборудования для строительства его принятие подрядчиком в монтаж оформляют актом приема-передачи по ф.N ОС-15. Подрядчик учитывает стоимость этого оборудования на забалансовом счете 005 "Оборудование, принятое для монтажа" и отражает в Справке к бухгалтерскому балансу о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах, по вписываемой строке.

В составе запасов генподрядные организации учитывают также стоимость материалов, передаваемых для строительства субподрядчикам на давальческих условиях согласно условиям договора подряда. Стоимость переданных субподрядчику материалов генподрядчик отражает путем внутреннего перемещения по счету 10 (Д-т сч.10, субсчет 7 "Материалы, переданные в переработку", К-т сч.10, субсч. 1 "Сырье и материалы"). Субподрядчик учитывает полученные давальческие материалы на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку"и отражает их стоимость в Справке к бухгалтерскому балансу о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах, по вписываемой строке. В аналогичном порядке генподрядчик учитывает и отражает в бухгалтерской отчетности стоимость давальческих материалов, полученных от заказчика.

Списание материалов на производство работ осуществляется в соответствии с Типовыми методическими рекомендациями по оформленным надлежащим образом первичным учетным документам. При этом используют:

- журнал учета выполненных работ ф.N КС-6а, заполняемый по каждому объекту строительства (п.7.2 инструкции по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной постановлением Госкомстата России от 03.10.96 N 123, с изменениями от 21.10.98 N 100);

- акт о приемке выполненных работ ф.N КС-2, утвержденный постановлением Госкомстата России от 11.11.99 N 100;

- ежемесячный отчет о расходе основных материалов в строительстве в сопоставлении с расходом, определенным по производственным нормам, ф. N М-29, утвержденный приказом ЦСУ СССР от 24.11.82 N 613 (п.4.16 Типовых методических рекомендаций);

- производственные нормы расхода основных строительных материалов, разрабатываемые непосредственно строительной организацией и утверждаемые ежегодно ее руководителем (п.4.10 Типовых методических рекомендаций);

- материальный отчет ф. N М-19 по материально ответственному лицу: производителю работ, начальнику строительного участка (п.4.15 Типовых методических рекомендаций).

По стр.211 баланса подрядные строительно-монтажные организации показывают также учтенные на соответствующих субсчетах счета 12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы" используемые при строительстве хозяйственный инвентарь и другие малоценные предметы управленческого назначения, спецодежду, спецобувь и другие средства индивидуальной защиты, малоценный и быстроизнашивающийся инструмент и производственный инвентарь, а также используемые при строительстве временные (нетитульные) сооружения, приспособления и устройства. Стоимость таких сооружений и приспособлений учитывается на отдельном субсчете "Временные (нетитульные) сооружения". Перечень временных (нетитульных) сооружений, приспособлений и устройств приведен в Методических указаниях по определению стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 81-1.99), утвержденных постановлением Госстроя России от 26.04.99 N 31 (приложение N 6).

При составлении годовой бухгалтерской отчетности необходимо учитывать требования Федерального закона РФ "О бухгалтерском учете" от 21.11.96 N 129-ФЗ (ред. от 23.07.98 N 122-ФЗ) о проведении инвентаризации имущества и обязательств. Общие правила проведения инвентаризаций и регулирования выявленных при этом расхождений между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета установлены Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. В соответствии с п.27 данного положения перед составлением годовой отчетности проводится инвентаризация имущества и обязательств, кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года. Порядок проведения инвентаризации и оформления ее результатов установлен Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина России от 13.06.95 N 49.

Строительно-монтажные организации при проведении и оформлении результатов инвентаризации имущества и финансовых обязательств учитывают также отдельные особенности строительной деятельности. В частности, инвентаризации подлежат материально-производственные запасы и другие виды имущества, не принадлежащие строительно-монтажной организации, но числящиеся в ее бухгалтерском учете:

- находящиеся на ответственном хранении,

- арендованные,

- полученные для переработки.

На ответственном хранении у подрядчика может находиться оборудование, принятое от заказчика для монтажа и учитываемое по отдельным объектам или агрегатам на забалансовм счете 005 "Оборудование, принятое для монтажа" в ценах, указанных заказчиком в сопроводительных документах.

В состав арендованного имущества могут входить строительные машины и механизмы, привлекаемые для производства строительно-монтажных работ по договорам аренды со специализированными организациями (управлениями механизации и др.).

В качестве материальных ценностей, полученных для переработки, могут быть строительные материалы, конструкции и детали, полученные от заказчика как давальческие материалы. Условия передачи заказчиком генподрядчику (соответственно, генподрядчиком - субподрядчику) давальческих материалов предусматриваются в договорах строительного подряда.

На имущество, находящееся на ответственном хранении, арендованное или полученное (переданное) для переработки, при инвентаризации должны быть составлены отдельные описи. В этих описях должны быть приведены ссылки на документы, подтверждающие принятие этих объектов на ответственное хранение (в монтаж) или в аренду.

В описях на товарно-материальные ценности, принятые (переданные) в переработку, указывают наименования ценностей, их количество и стоимость по данным учета, дату передачи ценностей в переработку, номера и даты документов.

Инвентаризации подлежат также используемые при строительстве объектов временные (титульные) здания и сооружения, учитываемые в зависимости от стоимости за единицу в составе основных средств или малоценного инвентаря, а также временные (нетитульные) сооружения, приспособления и устройства, учитываемые на отдельном субсчете "Временные (нетитульные) сооружения".

По стр.213 "Затраты в незавершенном производстве (издержках обращения)"подрядные строительно-монтажные организации отражают стоимость незавершенного строительного производства, учитываемого по счету 20 "Основное производство". В составе незавершенного производства учитывается фактическая себестоимость выполненных собственными силами организации строительно-монтажных работ по незаконченным и не принятым заказчиком конструктивным элементам и видам работ, а также сметная (договорная) стоимость принятых генподрядчиком субподрядных работ, не сданных заказчику. В соответствии с п.4.37 Типовых методических рекомендаций выполненные субподрядными организациями комплексы специальных строительных работ учитываются генподрядчиком до их сдачи заказчику в составе незавершенного производства на отдельном субсчете к счету 20 "Основное производство"и не включаются в себестоимость строительных работ генподрядчика. Такой учет в двух оценках необходим для реального отражения фактических затрат подрядчика в части списания использованных при производстве работ материалов в сопоставлении с производственными нормами их расхода, расходов на содержание и эксплуатацию строительных машин и механизмов и расходов на оплату труда, а также в целях правильного определения фактической себестоимости сданных (отгруженных) работ и остатка незавершенного производства.

По данной строке подрядные строительно-монтажные организации, которые осуществляют расчеты с заказчиками в соответствии с условиями договоров подряда за законченные этапы работ, имеющие самостоятельное значение, отражают принятые заказчиком в установленном порядке этапы по их договорной стоимости включая суммы начисленного НДС. В этом случае для учета таких этапов применяется счет 36 "Выполненные этапы по незавершенным работам". Одним из условий применения генподрядными строительно-монтажными организациями расчетов за этапы является выделение этапов в проектно-сметной документации на строительство объекта, утверждаемой в установленном порядке. В составе незавершенного производства строительно-монтажные организации могут также отражать остатки затрат на конец отчетного периода по счетам 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 30 "Некапитальные работы".

При составлении годовой бухгалтерской отчетности незавершенное строительное производство также подлежит обязательной инвентаризации. Ее проводят по незаконченным объектам, их очередям, пусковым комплексам, конструктивным элементам и видам работ, расчеты по которым осуществляются после полного их окончания. При этом в инвентаризационных описях указывают объемы и стоимость выполненных работ.

По стр.216 "Расходы будущих периодов" показывают следующие виды расходов:

- суммы подписки на периодические издания нормативно-технического характера на следующий отчетный год;

- взносы арендных платежей за последующие отчетные периоды;

- расходы организаций, связанные с получением специального разрешения на осуществление отдельных видов деятельности (лицензии на определенные виды деятельности) сроком более одного года. У строительно-монтажных организаций таковыми являются лицензии на проведение отдельных видов строительных, монтажных и пуско-наладочных работ, проектных работ, выполнение функций генерального подрядчика, производство отдельных видов строительных материалов, конструкций и изделий, инжиниринговые услуги;

- суммы за ежегодные и дополнительные отпуска, причитающиеся за дни отпуска в следующем месяце;

- другие расходы, предусмотренные Планом счетов бухгалтерского учета и иными нормативными документами.

Подрядные строительно-монтажные организации согласно п.4.5 Типовых методических рекомендаций к расходам будущих периодов относят:

- затраты на неравномерно производимый ремонт основных средств, если организация не создает ремонтный фонд или резерв для ремонта основных средств или если затраты на ремонт превысили сумму образованных к этому времени фонда или резерва;

- затраты на проектирование объектов, предусмотренных в планах строительства будущих лет;

- плату за аренду объектов основных средств или их отдельных частей;

- расходы на переоборудование и приспособление зданий и сооружений для обслуживания строительства, включаемые в смету на строительство в составе средств на возведение титульных временных зданий и сооружений, если организация не образует резерв для покрытия указанных затрат;

- затраты на перебазирование подразделений, а также строительных и дорожных машин и механизмов;

- затраты на консервацию и содержание машин и механизмов с сезонным характером их использования;

- расходы, связанные с организованным набором работников для строительства;

- расходы на рекламу строительства;

- расходы по подписке на периодические издания;

- расходы на оплату услуг телефонной и радиосвязи.

Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности проводят инвентаризацию расходов будущих периодов. По первичным учетным документам, на основании которых соответствующие расходы были включены в состав расходов будущих периодов, устанавливают суммы, подлежащие списанию на издержки производства отчетного года согласно документально обоснованным срокам. В акте инвентаризации ф.N ИНВ-11 приводят данные по видам расходов, подлежащих списанию на себестоимость продукции (работ, услуг) отчетного года, а также отражаемых в составе этих расходов для погашения в будущих отчетных периодах.

В подразделе "Дебиторская задолженность" по стр.231 и 241 показывается дебиторская задолженность заказчиков за выполненные строительно-монтажные работы в зависимости от ожидаемых сроков ее погашения: более чем через 12 месяцев после отчетной даты и в течение 12 месяцев после отчетной даты. Субподрядные строительные организации по вышеуказанным строкам показывают дебиторскую задолженность генподрядчиков за выполненные строительно-монтажные работы. На практике имеют место случаи, когда заказчик перечисляет подрядчику за выполненные работы большую сумму, чем выставлена в счете. Подрядчик ошибочно учитывает всю полученную сумму по кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Сумму превышения в таких случаях следует учитывать по кредиту счета 64 "Расчеты по авансам полученным" (стр.627 бухгалтерского баланса) с включением в налогооблагаемую базу для исчисления НДС.

По стр.234 и 245 генподрядные строительно-монтажные организации показывают суммы авансов, выданных субподрядчикам, в зависимости от сроков их выдачи и возврата: более чем на 12 месяцев и в течение 12 месяцев после отчетной даты. Вышеуказанные авансы перечисляют субподрядчикам с учетом НДС. Суммы НДС по выданным авансам будут приняты у генподрядчика к зачету после приемки от субподрядчиков выполненных работ и отражения в учете списания авансов: Д-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", К-т сч.61 "Расчеты по авансам выданным".

По стр.621 в составе кредиторской задолженности показывается задолженность генподрядчиков субподрядчикам за принятые от них строительно-монтажные работы включая НДС. Иногда генподрядчик перечисляет за субподрядные работы большую сумму, чем значится в выставленном счете. Сумму превышения генподрядчик отражает по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", что приводит к образованию дебетового сальдо по этому счету. Суммы разниц включая НДС следует учитывать по дебету счета 61 "Расчеты по авансам выданным"с отражением по стр. 234 и 245 бухгалтерского баланса.

По стр.627 показываютя авансы, полученные согласно условиям заключенных договоров: генподрядчиками - от заказчиков, субподрядчиками - от генподрядчиков. Указанные суммы авансов отражают в балансе без сумм НДС, которые относят на расчеты с бюджетом по мере зачисления авансов на расчетные счета строительно-монтажных организаций. При фактической сдаче заказчику работ сумма полученного ранее аванса согласно условиям договора подряда подлежит зачету: Д-т сч.64 "Расчеты по авансам полученным", К-т сч.62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", при этом сумма исчисленного по авансу НДС восстанавливается на расчеты с бюджетом: Д-т сч.68 "Расчеты с бюджетом по налогу на добавленную стоимость", К-т сч.64 "Расчеты по авансам полученным".

По стр.650 "Резервы предстоящих расходов" отражают резервы, образованные строительно-монтажными организациями в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, а также специфические для организаций данного профиля резервы, образование которых предусмотрено Типовыми методическими рекомендациями. К ним, в частности, относятся резервы на:

- премирование за ввод объектов в эксплуатацию,

- возведение временных (титульных) зданий и сооружений,

- гарантийный ремонт введенных в эксплуатацию объектов,

- покрытие расходов по обеспечению технического прикрытия объектов транспорта (для предприятий и организаций транспортного строительства).

Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности проводится инвентаризация числящихся в учете организации резервов предстоящих расходов и платежей.

Суммы остатков резервов, переходящих на следующий отчетный год, должны быть обоснованы специальными расчетами, в частности, на основании такого расчета сумма неиспользованного резерва на возведение временных (титульных) зданий и сооружений может переходить на следующий год. При недостаточности средств образованного на эти цели резерва его доначисляют, относя расходы в необходимых случаях на счет 31 "Расходы будущих периодов". При переначислении средств по конкретному объекту излишне начисленную сумму сторнируют (п.4.6.3 Типовых методических рекомендаций).

Суммы резервов на гарантийный ремонт введенных в эксплуатацию объектов (сданных работ) остаются на балансе организации до истечения по конкретным объектам срока гарантии, установленного договором строительного подряда. Неиспользованные в течение гарантийного срока суммы резерва присоединяют к финансовым результатам отчетного года (п.4.6.5 Типовых методических рекомендаций).

Другие, не перечисленные выше статьи бухгалтерского баланса подрядные строительно-монтажные организации заполняют в общеустановленном порядке.


Форма N 2 "Отчет о прибылях и убытках"


Для целей управления учет расходов строительно-монтажной организации ведут по статьям затрат, перечень которых организация устанавливает согласно Типовым методическим рекомендациям. В качестве статей затрат могут быть выбраны:

- материалы,

- расходы на оплату труда рабочих,

- расходы на содержание и эксплуатацию строительных машин и механизмов,

- накладные расходы.

Подрядные строительно-монтажные организации в ф.N 2 отражают показатели основной деятельности с учетом отраслевых особенностей строительства.

Согласно п.65 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности при определении себестоимости проданных продукции, работ и услуг организации руководствуются ПБУ 10/99, а также отраслевыми инструкциями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости, в том числе и Типовыми методическими рекомендациями по планированию и учету себестоимости строительных работ. Для целей налогообложения организации руководствуются Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552 (с изменениями и дополнениями), и вышеназванными Типовыми методическими рекомендациями.

Исходя из требований Типовых методических рекомендаций подрядные строительно-монтажные организации по стр.020 "Отчета о прибылях и убытках" показывают фактическую себестоимость строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами. Пункт 4.37 Типовых методических рекомендаций устанавливает, что выполненные субподрядными организациями комплексы специальных строительных работ генподрядчик учитывает по договорной стоимости до сдачи этих работ заказчику на отдельном субсчете "Выполненные субподрядчиками законченные комплексы специальных строительных работ" к счету 20 "Основное производство". Эти работы в себестоимость строительных работ генподрядчика не включаются и их отражение на счете 20 "Основное производство" не ведет к налоговым последствиям.

Субподрядные организации по стр.020 "Отчета о прибылях и убытках" также показывают собственные затраты, связанные с выполнением строительно-монтажных работ.

Показатели стр.020 ф.N 2 должны быть увязаны с данными других форм бухгалтерской и статистической отчетности. Так, себестоимость реализованной продукции (сданных заказчику строительно-монтажных работ), отраженная по стр.020 ф. N 2, должна соответствовать за каждый квартал показателю стр.03 "Затраты на производство и реализацию продукции (работ, услуг)" ф. N 5-з "Сведения о затратах на производство и реализацию продукции (работ, услуг)". В соответствии с инструкцией по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения, утвержденной постановлением Госкомстата России от 21.03.98 N 32 (в ред. от 09.03.99), по стр. 03 ф. N 5-з отражают затраты на производство и реализацию строительных работ, выполненных собственными силами.

Кроме того, показатели стр.020 "Отчета о прибылях и убытках" входят в состав затрат, произведенных организацией и отраженных по стр.660 раздела 6 ф.N 5 годовой бухгалтерской отчетности "Приложение к бухгалтерскому балансу".

По стр. стр.050, стр.020 и стр.140 "Отчета о прибылях и убытках" показывается финансовый результат от хозяйственной деятельности организации, в том числе - от реализации (сдачи) строительно-монтажных работ. Согласно п.5.2 Типовых методических рекомендаций прибыль от сдачи заказчику объектов, выполненных строительных и других работ, предусмотренных договором на строительство (стр.050 ф.N 2), определяется как разница между выручкой от реализации указанных работ и услуг, выполненных собственными силами, и затратами на их производство. При этом выручка от реализации определяется по ценам, установленным в договоре, без НДС, налога с продаж и других вычетов, предусмотренных законодательством.

По стр.010 ф.N 2 согласно п.64 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации показывается выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг, являющаяся доходом от обычных видов деятельности.

Генподрядные строительно-монтажные организации по счету 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" отражают сметную (договорную) стоимость реализованных работ, выполненных как собственными силами, так и субподрядными организациями. Однако в соответствии с действующей методологией бухгалтерского учета в строительстве субподрядные работы по договорной стоимости учитываются генподрядчиком по дебету и кредиту счета 46 равновеликими оборотами и, как было показано выше, в себестоимость и в финансовые результаты генподрядчика не включаются. Следовательно, по стр. 010 ф. N 2 отражается выручка от реализации работ генподрядчика, выполненных собственными силами.

Показатели "Отчета о прибылях и убытках" используют при определении налогооблагаемой базы для исчисления соответствующих налогов. Если организация определяет выручку от реализации для целей налогообложения "по отгрузке", используют следующие показатели:

- прибыль отчетного периода (стр.140 ф. N 2). Этот показатель проставляют для дальнейшей корректировки в Справке о порядке определения данных, отражаемых по стр.1 Расчета налога от фактической прибыли (приложение N 4 к инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62);

- выручка от реализации работ, выполненных собственными силами (стр.010 ф.N 2). Данный показатель используют для исчисления налога на добавленную стоимость, налога на пользователей автомобильных дорог и налога на содержание жилищного фонда.

Если организация определяет выручку от реализации для целей налогообложения "по оплате", она также использует показатели ф.N 2 для исчисления соответствующих налогов, но с соответствующими корректировками.

При исчислении налога на прибыль балансовая прибыль организации (стр.140 ф. N 2) должна быть скорректирована на суммы изменений выручки от реализации "по оплате" и себестоимости оплаченной продукции (работ, услуг). Для этого в Справке "Изменение величины прибыли (убытка) по предприятиям, определяющим выручку по моменту оплаты" заполняют стр.2. Скорректированную прибыль (стр.6 Справки) проставляют по стр.1 Расчета налога от фактической прибыли (приложение N 9 к инструкции МНС России по налогу на прибыль).

Для исчисления налога на добавленную стоимость в качестве базы принимается выручка от реализации работ, выполненных собственными силами (стр.010 ф.N 2), скорректированная на величину изменения выручки от реализации оплаченных работ (стр.2.1 "а" Справки).

В аналогичном порядке определяют налогооблагаемую базу для исчисления налога на пользователей автомобильных дорог и налога на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы.

На счетах бухгалтерского учета данный показатель может быть исчислен как разница между суммами денежных средств и расчетов, отраженных по кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", за вычетом денежных средств и расчетов, учтенных по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"за соответствующий отчетный период.

Таким образом, в соответствии с вышеприведенными отраслевыми особенностями строительной деятельности для отражения по стр.010"Отчета о прибылях и убытках" принимается выручка от реализации работ, выполненных собственными силами. Ее определяют в части сметной (договорной) стоимости реализованных строительно-монтажных работ.

По стр.020 ф.N 2 показывают себестоимость реализации по работам, также выполненным собственными силами.

При составлении "Отчета о прибылях и убытках" необходимо учитывать, что одни и те же виды доходов организации в зависимости от предмета ее деятельности могут быть квалифицированы в одном случае как доходы от обычных видов деятельности, а в другом - как операционные доходы. Например, выручкой от обычных видов деятельности считаются поступления, получение которых связано с такими видами деятельности, как:

- предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды (арендная плата);

- предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности. Поступлениями за пользование указанными объектами интеллектуальной собственности являются лицензионные платежи включая роялти;

- участие в уставных капиталах других организаций.

Согласно п.62 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации показывают указанные выше доходы и соответствующие им расходы по стр.010 и стр.020 ф. N 2, если каждый их них в отдельности составляет 5 и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный период. Таким образом, вышеуказанные виды деятельности приравниваются к основной предпринимательской деятельности организации.

В том случае, когда такие доходы (арендная плата, лицензионные платежи, дивиденды) не являются предметом деятельности организации, их относят к операционным доходам и отражают в ф.N 2 по стр.090 "Прочие операционные доходы".

Застройщики - действующие предприятия, а также заказчики-застройщики, специализирующиеся на выполнении функций по организации строительства объектов, составляют промежуточную и годовую бухгалтерскую отчетность в соответствии с нормативными документами Минфина России, указанными в начале статьи.

Однако заполнение отдельных форм бухгалтерской отчетности имеет свои особенности, вытекающие из особого порядка учета капитальных затрат. Рассмотрим некоторые из таких особенностей.


Форма N 1 "Бухгалтерский баланс"


В подразделе "Основные средства" (стр.120-122) приводят данные по основным средствам, используемым заказчиками-застройщиками в производственной деятельности, в частности, по основным средствам управленческого назначения (офисному оборудованию, компьютерной технике и др.), а также по числящимся на балансе заказчика-застройщика временным титульным зданиям и сооружениям, сданным в аренду подрядчикам для строительства объектов.

По стр.121 показывают стоимость земельных участков, приобретенных заказчиком-застройщиком под строительство объектов. Эти участки и другие объекты природопользования учитывают на счете 01 "Основные средства" обособленно от стоимости возводимых на них зданий и сооружений.

В подразделе "Незавершенное строительство" (стр.130) отражают стоимость незавершенного строительства заказчика-застройщика, определяемую как сумма остатков на отчетную дату по следующим счетам: 07 "Оборудование к установке", 08 "Капитальные вложения", 16 "Отклонение в стоимости материалов", 61 "Расчеты по авансам выданным" (в части авансов, выданных заказчиком-застройщиком подрядным строительно-монтажным организациям под капитальное строительство).

На счете 07 "Оборудование к установке" учитывают оборудование по фактической себестоимости, складывающейся из стоимости по ценам приобретения (заготовления) и расходов на заготовку и доставку этих ценностей на склады организации.

На счете 08 "Капитальные вложения" учитывают стоимость капитальных работ и затрат согласно их составу, установленному Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций (письмо Минфина России от 30.12.03 N 160) и инструкцией по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной постановлением Госкомстата РФ от 03.10.96 N 123 (в ред. от 21.10.98).

На счете 16 "Отклонение в стоимости материалов" отражают долю учтенных отклонений в стоимости МПЗ, относящихся к стоимости приобретаемого оборудования (счет 07 "Оборудование к установке"). Данную сумму включают в состав незавершенного строительства без бухгалтерских записей и указывают по стр.130 бухгалтерского баланса.

В подразделе "Запасы" по стр.211 "Сырье, материалы и другие аналогичные ценности" показывают остатки строительных материалов, конструкций и деталей, а также других материальных ценностей, необходимых для нужд строительства (взрывчатые вещества и др.), приобретенных заказчиком-застройщиком и учтенных на счете 10, субсчет 8 "Строительные материалы".

По стр.450 отражают средства целевого финансирования, полученные заказчиками-застройщиками от инвесторов (юридических и физических лиц) и от предприятий-дольщиков (в порядке долевого участия в строительстве) в качестве источников финансирования строительства. Данные целевые средства учитывают на счете 96 "Целевые финансирование и поступления" до окончания строительства. Списывают финансирование (Д-т сч.96 "Целевые финансирование и поступления", К-т сч.08 "Капитальные вложения") в соответствии с п.3.2.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций (письмо Минфина России от 30.12.93 N 160).

По стр.470 "Нераспределенная прибыль отчетного года" указывают нераспределенную прибыль отчетного года заказчика-застройщика, которую определяют как разность между конечным финансовым результатом и суммой прибыли, направленной по соответствующим расчетам на уплату налогов и других платежей в бюджет.

По статьям "Займы и кредиты" раздела IV "Долгосрочные обязательства" (стр.511 и стр.512) показывают суммы непогашенных кредитов, использованных заказчиками-застройщиками при осуществлении капитальных вложений, включая начисленные проценты по таким кредитам.

По стр.621 "Поставщики и подрядчики" раздела VI "Краткосрочные обязательства"показывают задолженность поставщикам за материальные ценности для нужд строительства, а также задолженность перед проектно-изыскательскими и подрядными строительно-монтажными организациями по расчетам за проектно-сметную документацию и принятые строительно-монтажные работы.

Другие статьи баланса, не перечисленные выше, заполняют в общеустановленном порядке.


Форма N 2 "Отчет о прибылях и убытках"


Заказчики-застройщики, специализирующиеся на организации строительства объектов, в данном отчете отражают доходы и расходы, связанные со строительством (п.3.1.6 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций). К ним относятся отдельные виды доходов, а также затраты, не предусмотренные сметной документацией:

- доходы от сдачи имущества в аренду,

- полученные штрафы, пени и неустойки и другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров,

- присужденные или признанные штрафы, пени и неустойки и другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров,

- доходы от возмещения причиненных убытков,

- расходы на возмещение причиненных убытков,

- финансовые результаты от реализации на сторону излишних и неиспользуемых материальных ценностей,

- убытки, допущенные в результате порчи материальных ценностей,

- убытки от списания дебиторской задолженности, за исключением сумм, предъявленных ко взысканию с виновных лиц и организаций,

- убытки от ликвидации основных средств застройщика, кроме убытков по основным средствам, выбывшим из-за стихийных бедствий.

В составе финансовых результатов заказчика-застройщика, кроме доходов и расходов, приведенных в п.3.1.6 Положения, учитывают также разность между размером (лимитом) средств на его содержание, заложенным в сметах на строящиеся в данном отчетном периоде объекты, и фактическими затратами на его содержание (п.15 Положения по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" (ПБУ 2/94), утвержденного приказом Минфина России от 20.12.94 N 167). Окончательный финансовый результат заказчика-застройщика в целом по строительству объекта может определяться в виде экономии выделенных инвестором средств на финансирование и только по окончании строительства, если по условиям договора сумма экономии остается в распоряжении заказчика-застройщика, а не возвращается инвесторам (п.3.1.6 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций).

Определенная таким образом сумма экономии зачисляется на счет 80 "Прибыли и убытки".

Учтенная на данном счете прибыль за вычетом убытков, понесенных в связи с осуществлением строительства, после расчетов в установленном порядке с бюджетом (стр.150 Отчета "Налог на прибыль и иные аналогичные обязательные платежи") остается в распоряжении заказчика-застройщика.


П.А. Соколов,

аудиторская фирма ООО "Информбюро"


Журнал "Бухгалтерский учет"


Учредитель - Министерство финансов РФ.

Печатный орган Института профессиональных бухгалтеров России. Издается с 1937 г.


Свидетельство о регистрации ПИ N 77-13900 от 11 ноября 2002 г.


Журнал для бухгалтеров, финансовых директоров, аудиторов, руководителей предприятий различных форм собственности.


www.buhgalt.ru


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение