Представительство в налоговых правоотношениях (Д. Ковалевская, "Финансовая газета", N 18, апрель 2001 г.)

Представительство в налоговых правоотношениях


Согласно п.п.6 п.1 cт.21 части первой Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) налогоплательщики имеют право представлять свои интересы в налоговых правоотношениях лично или через своего представителя. Пунктом 1 ст.26 НК РФ также установлено, что налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах через представителя, если иное не предусмотрено Кодексом.

Из указанных норм следует, что через представителя налогоплательщик вправе осуществлять все принадлежащие ему права и обязанности в сфере налоговых правоотношений, за исключением прав и обязанностей, которые налогоплательщик может осуществлять в силу положений НК РФ только лично.

Примером таких обязанностей является обязанность по исчислению и уплате налога, которую налогоплательщик в силу п.1 ст.45 НК РФ обязан осуществить самостоятельно, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

На основании п.3 ст.21, п.2 ст.24 и п.4 ст.26 НК РФ плательщики сборов и налоговые агенты наравне с налогоплательщиками также имеют право осуществлять свои права и обязанности в сфере налоговых правоотношений через представителя, за исключением случаев, предусмотренных Кодексом. При этом согласно пп.2 и 4 ст.26 личное участие налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, не лишает их права иметь представителя, а участие в налоговых правоотношениях через представителя не исключает возможность личного участия налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента в указанных правоотношениях. Согласно ст.26 НК РФ представительство в налоговых правоотношениях может быть законным и уполномоченным.

Пунктом 1 ст.27 НК РФ установлено, что законными представителями налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента - организации признаются лица, уполномоченные представлять указанную организацию на основании закона или ее учредительных документов.

В соответствии с п.1 ст.53 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, действующие в соответствии с законом, иными правовыми актами и учредительными документами. Порядок назначения или избрания органов юридического лица определяется ГК РФ, законами о соответствующих видах юридических лиц, иными правовыми актами или учредительными документами юридических лиц.

Так, полномочиями законных представителей юридических лиц обладают единоличные исполнительные органы юридических лиц (ст.40 Федерального закона от 8.02.98 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью), а также участники полного товарищества и товарищества на вере (кроме командистов вкладчиков) в случаях, когда они в силу закона и (или) учредительного договора выступают от имени юридического лица без доверенности (ст.72 и 84 ГК РФ).

Также на основании абзаца третьего п.3 ст.103 ГК РФ, п.1 ст.69 Федерального закона от 26.12.95 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" законным представителем налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента - организации, образованного в форме акционерного общества, может являться другая коммерческая организация или индивидуальный предприниматель (управляющий), которому полномочия исполнительного органа переданы по договору.

При этом необходимо учитывать, что в соответствии со ст.28 НК РФ действия (бездействие) законных представителей организации, совершенные в связи с участием этой организации в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, признаются действиями (бездействием) этой организации. Согласно п.2 ст.27 НК РФ законными представителями налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента - физического лица признаются лица, выступающие в качестве его представителей в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.

На основании ст.26, 28, 29, 32, 33 ГК РФ законными представителями налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента - физического лица являются родители, усыновители, опекуны, попечители, которые на основании закона (т.е. без доверенности) осуществляют представительство интересов несовершеннолетних, лиц, признанных судом недееспособными вследствие психического расстройства, и лиц, ограниченных судом в дееспособности вследствие злоупотребления спиртными напитками или наркотическими средствами.

В соответствии с п.1 ст.29 НК РФ уполномоченным представителем налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами (таможенными органами, органами государственных внебюджетных фондов), иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Таким образом, уполномоченными представителями могут быть как граждане, так и юридические лица. Гражданин, выступающий в качестве уполномоченного представителя налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента, обязан обладать полной дееспособностью (ст.21, 27 ГК РФ). Возможность осуществления представительских функций юридическими лицами зависит от содержания их правоспособности. Коммерческие организации (за исключением унитарных предприятий), обладающие общей правоспособностью, могут осуществлять любые виды деятельности, не запрещенные законом, в том числе и по осуществлению представительства в налоговых правоотношениях. Некоммерческие юридические лица и унитарные предприятия, имеющие специальную правоспособность, могут осуществлять представительские функции только в случаях, если это соответствует целям их деятельности, закрепленным в учредительных документах.

Кроме того, п.2 ст.29 НК РФ устанавливает специальный исчерпывающий перечень лиц, которые не могут быть уполномоченными представителями налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента. Так, уполномоченными представителями налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента не могут быть должностные лица налоговых органов, таможенных органов, органов государственных внебюджетных фондов, органов налоговой полиции, судьи, следователи и прокуроры. Указанный перечень расширительному толкованию не подлежит.

Пунктом 3 ст.26 НК РФ предусмотрено, что полномочия представителя должны быть документально подтверждены в соответствии с Кодексом и иными федеральными законами. Пунктом 3 ст.29 НК РФ установлены основания для осуществления уполномоченными представителями налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов. Согласно абзацу первому п.3 этой статьи уполномоченный представитель налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента - организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством. Доверенностью признается письменное уполномочие, выдаваемое одним лицом другому лицу для представительства перед третьими лицами (п.1 ст.185 ГК РФ).

Из указанной нормы следует, что доверенность может быть совершена только в письменной форме. ГК РФ не устанавливает "готовой формы" доверенности. В связи с изложенным текст доверенности может быть произвольным, однако он обязательно должен содержать данные, необходимые для признания его доверенностью. К таким данным относится наименование документа - "доверенность", полное наименование (Ф.И.О.) и реквизиты доверителя, полностью Ф.И.О. представителя, подпись доверителя (уполномоченного лица доверителя), полномочия представителя, дата составления доверенности.

Так, доверенность, в которой не указана дата ее совершения, ничтожна, т.е. не порождает для лица, на имя которого она выдана, прав и обязанностей по совершению представительства от имени лица, от которого она выдана.

Признание недействительной доверенности из-за отсутствия даты ее совершения возможно по требованию любого заинтересованного лица и по инициативе суда в соответствии с п.2 ст.166 ГК РФ.

Полномочия, указанные в доверенности на представление интересов налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента, могут быть различными по объему.

Например, доверенность может быть выдана как на осуществление разового действия от имени налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента (получение от налогового органа конкретного разъяснения по вопросам налогового законодательства) либо отдельных действий по представлению его интересов в отношениях с каким-то конкретным налоговым органом (обжалование актов налогового органа, действий (бездействия) должностных лиц налогового органа и т.д.), так и на осуществление от имени налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента всех прав и обязанностей, предусмотренных ст.21, 23 НК РФ, за исключением прав и обязанностей, которые налогоплательщик, плательщик сборов, налоговый агент обязаны осуществлять в соответствии с положениями Кодекса лично.

Пунктом 5 ст.185 ГК РФ установлено, что доверенность от имени юридического лица выдается за подписью его руководителя или иного лица, уполномоченного на это учредительными документами, с приложением печати этой организации.

При этом необходимо учитывать, что согласно п.1 ст.186 ГК РФ срок действия доверенности не может превышать трех лет. В случае, если срок действия доверенности в тексте доверенности не указан, она сохраняет силу в течение года со дня ее совершения. Доверенность, в которой не указана дата ее совершения, ничтожна, т.е. не порождает для лица, на имя которого она выдана, прав и обязанностей по совершению представительства в налоговых правоотношениях от имени лица, выдавшего такую доверенность. Признание недействительной доверенности из-за отсутствия даты ее совершения возможно по требованию любого заинтересованного лица и по инициативе суда в соответствии с п.2 ст.166 ГК РФ.

Доверенность на представительство налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента прекращается по основаниям, установленным ГК РФ.

Так, согласно ст.188 ГК РФ действие доверенности прекращается вследствие:

1) истечения срока доверенности;

2) отмены доверенности лицом, выдавшим ее;

3) отказа лица, которому выдана доверенность;

4) прекращения юридического лица, от имени которого выдана доверенность;

5) прекращения юридического лица, которому выдана доверенность;

6) смерти гражданина, выдавшего доверенность, признания его недееспособным, ограниченно дееспособным или безвестно отсутствующим;

7) смерти гражданина, которому выдана доверенность, признания его недееспособным, ограниченно дееспособным или безвестно отсутствующим.

Налогоплательщик, плательщик сборов, налоговый агент на основании п. 2 ст.188 ГК РФ в любое время могут отменить доверенность, а представитель может отказаться от доверенности. Соглашение об отказе от права прекращения доверенности признается ничтожным.

В соответствии с п.3 ст.29 НК РФ уполномоченный представитель налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии гражданским законодательством Российской Федерации.

В соответствии с п.3 ст.185 ГК РФ к нотариально удостоверенным доверенностям приравниваются:

1) доверенности военнослужащих и других лиц, находящихся на излечении в госпиталях, санаториях и других военно-лечебных учреждениях, удостоверенные начальником такого учреждения, его заместителем по медицинской части, старшим или дежурным врачом;

2) доверенности военнослужащих, а в пунктах дислокации воинских частей, соединений, учреждений и военно-учебных заведений, где нет нотариальных контор и других органов, совершающих нотариальные действия, также доверенности рабочих и служащих, членов их семей и членов семей военнослужащих, удостоверенные командиром (начальником) этих части, соединения, учреждения или заведения;

3) доверенности лиц, находящихся в местах лишения свободы, удостоверенные начальником соответствующего места лишения свободы;

4) доверенности совершеннолетних дееспособных граждан, находящихся в учреждениях социальной защиты населения, удостоверенные администрацией этого учреждения или руководителем (его заместителем) соответствующего органа социальной защиты населения.

Кроме того, ст.1 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате установлено, что в случае отсутствия в населенном пункте нотариуса нотариальные действия совершают должностные лица органов исполнительной власти, уполномоченные на совершение этих действий.

В связи с изложенным выданная физическим лицом доверенность на участие от его имени в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, заверенная органами исполнительной власти, является действительной в случае, если заверивший доверенность орган исполнительной власти имел соответствующее полномочие.

Осуществление представительства интересов налогоплательщиков, плательщиков взносов, налоговых агентов в судах общей юрисдикции, арбитражных судах (например, при реализации права налогоплательщика на обжалование в суд ненормативного акта налогового органа) регламентируется процессуальным законодательством Российской Федерации (глава 5 ГПК РСФСР, глава 5 АПК РФ).

Процессуальным законодательством в ряде случаев установлены особые требования к оформлению доверенностей на осуществление представительства в судах. Так, cт.50 АПК РФ, ст.46 ГПК РСФСР устанавливают перечни процессуальных действий, полномочия на совершение которых должны быть специально оговорены в доверенности.


Д. Ковалевская,

советник налоговой службы II ранга


Газета "Финансовая газета"


Учредители: Министерство Финансов Российской Федерации, Главная редакция международного журнала "Проблемы теории и практики управления"

Газета зарегистрирована в Госкомпечати СССР 9 августа 1990 г.

Регистрационное свидетельство N 48

Издается с июля 1991 г.

Индексы 50146, 32232

Адрес редакции: г. Москва, ул. Ткацкая, д. 5, стр. 3

Телефон +7 (499) 166 03 71

http://fingazeta.ru/

Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение