Некоторые вопросы документального оформления и учета затрат по эксплуатации и ремонту автотранспорта (В.В.Худолеев, "Консультант бухгалтера", N 3, март 2001 г.)

Некоторые вопросы документального оформления и учета затрат
по эксплуатации и ремонту автотранспорта


Согласно пункту 1 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете "все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет". Бухгалтерский учет затрат по эксплуатации и ремонту автотранспорта не является исключением и должен вестись строго по надлежаще оформленным первичным документам.

На основании пункта 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете:

"Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц".

Чтобы первичные документы могли являться объектом бухгалтерского учета они, кроме вышеперечисленных условий, должны удовлетворять множеству других требований (подписи, печати, порядок исправлений и пр.), перечисленных в следующих нормативных документах:

- Законе о бухгалтерском учете;

- Положении по ведению бухгалтерского учета;

- Положении о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденном Минфином СССР 29 июля 1983 г. N 105 и др.

Затраты по эксплуатации и ремонту автотранспорта существуют не только на предприятиях, основным видом деятельности которых являются автоперевозки и транспортное обслуживание и на балансе которых числятся автотранспортные средства. Они могут существовать также и на предприятиях, не имеющих собственного автотранспорта.

Так, вполне типична ситуация, когда предприятие арендует автотранспортные средства и по условиям договора аренды производит текущий ремонт и обслуживание этих средств. Причем, если арендодателем по договору аренды является юридическое лицо или индивидуальный предприниматель и если это следует из договора аренды, то расходы на содержание автотранспортного средства и его текущий ремонт включаются у арендатора в себестоимость продукции (работ, услуг) согласно подпункту "е" пункта 2 Положения о составе затрат:

"В себестоимость продукции (работ, услуг) включаются:

е) затраты на обслуживание производственного процесса...".

Иной порядок бухгалтерского учета затрат на содержание автотранспортных средств, арендованных у физических лиц, не являющихся предпринимателями, определен письмом МНС РФ от 11 апреля 2000 г. N ВГ-6-02/271@ "По вопросу учета расходов организаций по аренде имущества у физических лиц, не являющихся предпринимателями":

"расходы арендатора по арендной плате и содержанию имущества, полученного в аренду от физического лица, не являющегося предпринимателем, не относятся на себестоимость продукции (работ, услуг) арендатора, учитываемой для целей налогообложения".

Позиция Минфина РФ по данному вопросу аналогична, что подтверждается письмами Минфина РФ от 31 августа 2000 г. N 04-02-05/1, от 29 августа 2000 г. N 04-02-05/2. Однако, согласно пункту 1 письма Минфина РФ от 4 сентября 2000 г. N 04-02-05/2:

"расходы на приобретение горюче-смазочных материалов для полученного в безвозмездное пользование у физического лица, не являющегося предпринимателем, транспортного средства подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг) при наличии документов, подтверждающих затраты и использование транспортного средства в производственных целях".

Согласно письму Минфина РФ от 31 августа 2000 г. N 04-02-05/1:

"Вместе с тем затраты на оплату автостоянки автотранспорта, арендуемого у физического лица, по нашему мнению, относиться на себестоимость продукции не должны".

Затраты по эксплуатации и ремонту автотранспорта включают в себя затраты на:

- ГСМ;

- оплату автостоянок и парковок;

- дооборудование, доукомплектование автотранспортного средства оборудованием для работы на газе, аптечкой, огнетушителем, охранной сигнализацией, холодильником, кондиционером, автоинструментом (набор ключей, домкрат и пр.);

- затраты по текущему ремонту.

Поскольку затраты по эксплуатации и ремонту автотранспорта на предприятии зачастую осуществляются посредством расчетов с подотчетными лицами - работниками предприятия, физическими лицами, причем наличными денежными средствами, то документально такие затраты обязательно должны быть оформлены чеком ККМ. Так, на основании статьи 1 Закона РФ от 18 июня 1993 г. N 5215-1 "О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением":

"Денежные расчеты с населением при осуществлении торговых операций или оказании услуг на территории Российской Федерации производятся всеми предприятиями (в том числе физическими лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в случае осуществления ими торговых операций или оказания услуг), организациями, учреждениями, их филиалами и другими обособленными подразделениями (далее - предприятия) с обязательным применением контрольно-кассовых машин".

Согласно пункту 1 Положения по применению контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением, утвержденного постановлением Правительства РФ от 30 июля 1993 г. N 745:

"Денежные расчеты с населением без применения контрольно-кассовых машин допускаются в организациях отдельных категорий согласно перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации".

Согласно пункту 1 Перечня отдельных категорий предприятий (в том числе физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в случае осуществления ими торговых операций или оказания услуг), организаций и учреждений, которые в силу специфики своей деятельности либо особенностей местонахождения могут осуществлять денежные расчеты с населением без применения контрольно-кассовых машин, утвержденного постановлением Правительства РФ от 30 июля 1993 г. N 745, осуществлять расчеты с населением могут "организации, предприятия, учреждения, их филиалы и другие обособленные подразделения (в том числе физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица) в части оказания услуг населению при условии выдачи ими документов строгой отчетности, приравниваемых к чекам, по формам, утвержденным Министерством финансов Российской Федерации, по согласованию с Государственной межведомственной экспертной комиссией по контрольно-кассовым машинам".

Таким документом, например, для автосервиса, будет являться бланк строгой отчетности по форме БО-2 (БО-14) "Наряд-заказ", "Квитанция", "Копия квитанции", утвержденные письмом Минфина РФ от 20 апреля 1995 года N 16-00-30-33 "Об утверждении форм документов строгой отчетности". Все вышеизложенное говорит о том, что оказание услуг автосервисом по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортных средств может быть оформлено без применения ККМ. Однако, это не так, поскольку согласно письму Госналогслужбы РФ от 31 марта 1998 года N ВК-6-16/210 "О формах документов строгой отчетности для учета наличных денежных средств без применения контрольно-кассовых машин":

"Следует иметь в виду, что наряду с формой бланка строгой отчетности БО-14 "Наряд-заказ", "Копия наряд - заказа", "Квитанция", "Копия квитанции" при оформлении услуг технического обслуживания и ремонта автотранспортных средств должны применяться и контрольно-кассовые машины".

Таким образом, услуги автосервиса по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортных средств обязательно должны быть оформлены чеком ККМ. В данном случае, наличие чека ККМ является обязательным условием включения затрат по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортных средств в себестоимость продукции (работ, услуг).

Нередко возникают спорные вопросы по документальному оформлению купли-продажи ГСМ и газа с бензовозов и автоцистерн. Так, согласно подпункту "ж" пункта 2 Перечня отдельных категорий предприятий (в том числе физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в случае осуществления ими торговых операций или оказания услуг), организаций и учреждений, которые в силу специфики своей деятельности либо особенностей местонахождения могут осуществлять денежные расчеты с населением без применения контрольно-кассовых машин, утвержденного постановлением Правительства РФ от 30 июля 1993 г. N 745 освобождаются от применения ККМ:

"Организации, предприятия, учреждения, их филиалы и другие обособленные подразделения (в том числе физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица) в части:

ж) осуществления мелкорозничной торговли с ручных тележек, из цистерн (при продаже пива, кваса, молока, керосина), с лотков, из корзин, в развал (при продаже овощей и бахчевых культур)".

Данную норму следует понимать буквально, то есть торговля керосином из автоцистерн может осуществляться без применения ККМ, а бензином, дизельным топливом, газом - нет. Таким образом, наличие чека ККМ является обязательным условием включения затрат на ГСМ и газ в себестоимость продукции (работ, услуг).

Кроме того, списание ГСМ в расход осуществляется строго на основании данных законодательно утвержденных отчетных документов - путевых листов автомобилей, которые в свою очередь учитываются в специальных журналах:

1) для юридических лиц формы автотранспортной документации утверждены постановлением Госкомстата РФ от 28 ноября 1997 г. N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте". Это - путевой лист легкового автомобиля (форма N 3), путевой лист грузового автомобиля (формы N 4-С, N 4-П), путевой лист автобуса (форма N 6), журнал учета движения путевых листов (форма N 8), иные формы автотранспортной документации;

2) для индивидуальных предпринимателей формы автотранспортной документации утверждены приказом Минтранса РФ от 30 июня 2000 г. N 68 "О введении путевой документации для индивидуальных предпринимателей, осуществляющих перевозочную деятельность на автомобильном транспорте". Это - путевой лист легкового автомобиля (форма N ПЛ-1), путевой лист грузового автомобиля (форма N ПГ-1), путевой лист автобуса (форма N ПА-1), журнал регистрации путевых листов индивидуального предпринимателя.

Данная позиция подтверждается письмом Минфина РФ от 30 ноября 1999 г. N 04-02-05/1:

"...необходимым условием для отнесения затрат на горюче-смазочные материалы на себестоимость продукции является наличие правильно оформленных первичных документов, подтверждающих фактические суммы на приобретение ГСМ и производственные цели эксплуатации автомобиля (оформленные в установленном порядке (приказом) режим работы автомобиля, путевые листы с маршрутом следования, подписанные материально ответственным лицом)".

Необходимо помнить, что списание ГСМ на себестоимость продукции (работ, услуг) нормируется по Нормам расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте, утвержденным Министерством транспорта РФ 29 апреля 1997 г. N 33112194-0366-97. В соответствии с письмом Минюста РФ от 16 июля 1999 г. N 5717-ЭР упомянутые выше Нормы в регистрации не нуждаются и в соответствии с письмом Госналогслужбы РФ от 26 января 1998 г. N 21-0-06/32 они рекомендованы к применению всеми организациями.


Отражение операций по приобретению и списанию ГСМ
в бухгалтерском учете


По прежнему Плану счетов:

дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 71 "Расчеты с подотчетными лицами" кредит счета 50 "Касса", 51 "Расчетный счет" - оплачены ГСМ, выдан аванс подотчетному лицу;

дебет счета 10 "Материалы", субсчет 3 "Топливо" кредит счета 60, 71 - получены ГСМ;

дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материальным ресурсам" кредит счета 60, 71 - НДС по ГСМ;

дебет счета 20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы" 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Издержки обращения" кредит счета 10, субсчет 3 "Топливо" - списание ГСМ;

дебет счета 68 "Расчеты с бюджетом" кредит счета 19, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материальным ресурсам" - принят к зачету НДС по ГСМ.

По новому Плану счетов:

дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 71 "Расчеты с подотчетными лицами" кредит счета 50 "Касса", 51 "Расчетные счета" - оплачены ГСМ, выдан аванс подотчетному лицу;

дебет счета 10 "Материалы", субсчет 3 "Топливо" кредит счета 60, 71 - получены ГСМ;

дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" кредит счета 60, 71 - НДС по ГСМ;

дебет счета 20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы" 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу" кредит счета 10, субсчет 3 "Топливо" - списание ГСМ;

дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" кредит счета 19, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" - принят к зачету НДС по ГСМ.

В пути следования автотранспортного средства часто возникает необходимость в его платной парковке или использовании услуг автостоянок. Согласно письму Госналогслужбы РФ от 30 августа 1994 г. N НИ-6-14/320 "О формах документов строгой отчетности":

"Государственная налоговая служба Российской Федерации сообщает, что Министерство финансов Российской Федерации утвердило следующие формы бланков в качестве документов строгой отчетности, которые могут использоваться при расчетах с населением для учета наличных денежных средств без применения контрольно-кассовых машин:

квитанция за парковку автомобилей (письмо Минфина России от 24 февраля 1994 г. N 16-38).

Таким образом, для обоснованного включения в себестоимость затрат на автостоянки и парковку они должны быть оформлены либо чеком ККМ, либо вышеуказанной квитанцией и отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:

по старому и по новому Планам счетов:

дебет счета 60, 71 кредит счета 50 - оплачена автостоянка, парковка,

дебет счета 20, 25, 26, 44 кредит счета 60, 71 - списаны затраты на автостоянку, парковку.

На практике часто встречаются случаи дооборудования, доукомплектования автотранспортных средств различными предметами и оборудованием: оборудованием для работы на газе, аптечкой, огнетушителем, охранной сигнализацией, холодильником, кондиционером, автоинструментом и пр.

Порядок бухгалтерского учета такого рода затрат зависит от нескольких факторов:

1) существует ли производственная необходимость дооборудования, доукомплектации;

2) относится ли оборудование к основным средствам или нет.

Так, например, дооборудование автотранспортного средства оборудованием для работы на газе, охранной сигнализацией, холодильником, телевизором, кондиционером отражается в бухгалтерском учете следующим образом:

по прежнему Плану счетов:

дебет счета 08 "Капитальные вложения" кредит счета 60 - установлено оборудование для работы на газе, охранная сигнализация, холодильник, кондиционер без НДС;

дебет счета 19, субсчет 1 "Налог на добавленную стоимость при осуществлении капитальных вложений" кредит счета 60 - НДС по основным средствам;

дебет счета 01 "Основные средства" кредит счета 08 - введены в эксплуатацию основные средства;

дебет счета 68 кредит счета 19, субсчет 1 "Налог на добавленную стоимость при осуществлении капитальных вложений" - принят к зачету НДС по основным средствам;

по новому Плану счетов:

дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" кредит счета 60 - установлено оборудование для работы на газе, охранная сигнализация, холодильник, кондиционер без НДС;

дебет счета 19, субсчет 1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств" кредит счета 60 - НДС по основным средствам;

дебет счета 01 "Основные средства" кредит счета 08 - введены в эксплуатацию основные средства;

дебет счета 68 кредит счета 19, субсчет 1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств" - принят к зачету НДС по основным средствам.

А доукомплектация автотранспортного средства аптечкой, огнетушителем, автоинструментом отражается на счетах бухгалтерского учета проводками:

по прежнему Плану счетов:

дебет счета 12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы", субсчет 1 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы в запасе" кредит счета 60 - приобретены аптечка, огнетушитель, автоинструмент без НДС;

дебет счета 19, субсчет 4 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным малоценным и быстроизнашивающимся предметам" кредит счета 60 - НДС по аптечке, огнетушителю, автоинструменту;

дебет счета 12, субсчет 2 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы в эксплуатации" кредит счета 12, субсчет 1 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы в запасе" - переданы в эксплуатацию аптечка, огнетушитель, автоинструмент;

дебет счета 68 кредит счета 19, субсчет 4 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным малоценным и быстроизнашивающимся предметам" - принят к зачету НДС по аптечке, огнетушителю, автоинструменту;

по новому Плану счетов:

дебет счета 10, субсчет 9 "Инвентарь и хозяйственные принадлежности" кредит счета 60, 71 - приобретены аптечка, огнетушитель, автоинструмент без НДС;

дебет счета 19, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" кредит счета 60, 71 - НДС по аптечке, огнетушителю, автоинструменту;

дебет счета 68 кредит счета 19, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" - принят к зачету НДС по аптечке, огнетушителю, автоинструменту.

Сложность по отнесению затрат может возникнуть с холодильником и кондиционером, поскольку производственная направленность данных предметов не столь очевидна для налоговых органов, как производственная необходимость аптечки или огнетушителя. В случае, если предприятие сможет доказать производственную необходимость дооборудования автотранспортного средства, то затраты на это дооборудование могут быть включены в себестоимость продукции (работ, услуг) либо посредством амортизации, в случае если речь идет об основном средстве, либо путем начисления износа на МБП.

Аналогичная позиция изложена Минфином РФ в письмах от 15 января 1999 г. N 04-02-05/6 и от 17 декабря 1996 г. N 16-00-17-163. Так, согласно письму Минфина РФ от 17 декабря 1996 г. N 16-00-17-163:

"Амортизационные отчисления на полное восстановление основных средств или износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов (в зависимости от того, как они учитываются на счетах бухгалтерского учета) в виде холодильников, телевизоров, магнитофонов и другой аналогичной техники правомерно относить на себестоимость продукции (работ, услуг), как необходимых для осуществления рекламных и представительских мероприятий, удовлетворению нужд работников по поддержанию гигиенических требований, требований по питанию".

Ремонт автотранспортного средства может производиться как самим предприятием, так и на специализированных автосервисах. Правила оказания услуг (выполнения работ) по техническому обслуживанию и ремонту автотранспортных средств специализированными предприятиями утверждены постановлением Правительства РФ от 24 июня 1998 г. N 639 (подробнее читайте материал на эту тему в журнале "Консультант бухгалтера" N 9 за 1999 год, стр.59 - 83). В случае самостоятельного ремонта предприятие несет расходы на закупку запчастей, но не платит непосредственно за замену, установку этих запчастей, что отражается на счетах бухгалтерского учета следующими проводками:

по прежнему Плану счетов:

дебет счета 60, 71 кредит счета 50, 51 - оплачены запчасти, выдан аванс подотчетному лицу;

дебет счета 10, субсчет 5 "Запасные части" кредит счета 71, 60 - оприходованы запчасти;

дебет счета 19, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материальным ресурсам" кредит счета 60, 71 - НДС по запчастям;

дебет счета 20, 25, 26, 44, 89 "Резервы предстоящих расходов и платежей" кредит счета 10, субсчет 5 "Запасные части" - списаны запчасти;

дебет счета 68 кредит счета 19, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материальным ресурсам" - принят к зачету НДС по запчастям;

по новому Плану счетов:

дебет счета 60, 71 кредит счета 50, 51 - оплачены запчасти, выдан аванс подотчетному лицу;

дебет счета 10, субсчет 5 "Запасные части" кредит счета 60,71 - оприходованы запчасти;

дебет счета 19, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" кредит счета 60, 71 - НДС по запчастям;

дебет счета 20, 25, 26, 44, 96 "Резервы предстоящих расходов" кредит счета 10, субсчет 5 "Запасные части" - списаны запчасти;

дебет счета 68 кредит счета 19, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" - принят к зачету НДС по запчастям.

В случае, если предприятие пользуется услугами автосервиса, то запчасти могут быть закуплены самостоятельно (в этом случае предприятие оплачивает автосервису только услуги по замене, установке запчастей), а могут быть учтены в стоимости ремонтных работ автосервиса общей суммой, что отражается следующими проводками:

по прежнему Плану счетов:

дебет счета 60, 71 кредит счета 50, 51 - оплачены услуги автосервиса;

дебет счета 25, 26, 44, 89 кредит счета 60, 71 - списаны на затраты услуги автосервиса;

по новому Плану счетов:

дебет счета 60, 71 кредит счета 50, 51 - оплачены услуги автосервиса;

дебет счета 25, 26, 44, 96 кредит счета 60, 71 - списаны на затраты услуги автосервиса.

Все вышеуказанные расходы могут быть произведены как на территории РФ, так и за ее пределами, то есть в иностранной валюте. В этом случае порядок бухгалтерского учета аналогичен, однако существует ряд особенностей. Согласно пункту 9 Положения по ведению бухгалтерского учета:

"Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций (фактов хозяйственной деятельности) ведется в валюте Российской Федерации - в рублях. Документирование имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляется на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык".

Таким образом, все учетные документы должны быть переведены на русский язык, а стоимостные показатели пересчитаны в российские рубли по курсу иностранной валюты Центробанка РФ, соответствующему дате каждого документа.


В.В.Худолеев


Журнал "Консультант бухгалтера"


Свидетельство о регистрации средства массовой информации ПИ N ФС77-24863 от 30.06.2006 г.

Издается с сентября 1993 г.

Адрес редакции: 107014, г. Москва, а/я 112

Телефоны редакции: (495) 963-19-26

Адрес электронной почты - zakaz@dis.ru

Адрес в Интернете - www.dis.ru


Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.