Письмо Управления МНС по г. Москве от 9 ноября 2000 г. N 06-12/3/56064 О налоге на пользователей автомобильных дорог и налоге на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы для учреждений образования

Письмо Управления МНС по г. Москве от 9 ноября 2000 г. N 06-12/3/56064

Вопрос: Каков порядок налогообложения налогом на пользователей автомобильных дорог и налогом на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы учреждений образования?

Ответ: В соответствии с Законом Российской Федерации от 18.10.91 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" налог на пользователей автомобильных дорог уплачивается от выручки, полученной от реализации продукции (работ, услуг), и от суммы разницы между продажной и покупной ценами товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо-сбытовой и торговой деятельности.

Образовательным учреждениям льгот по уплате налога на пользователей автомобильных дорог вышеназванным Законом не установлено.

Статьей 56 части первой Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

С учетом изложенного налоговые органы в своей контрольной работе исходили из того, что образовательные учреждения в объект обложения налогом на пользователей автомобильных дорог включают выручку от реализации продукции (работ, услуг), в том числе образовательных, вне зависимости от того, относится такая реализация к предпринимательской деятельности или нет.

Однако арбитражные суды в своей практике разрешения споров между налоговыми органами и образовательными учреждениями исходят из того, что в соответствии с п. 3 ст. 75 Конституции Российской Федерации система налогов и сборов, взимаемых в федеральный бюджет, и общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации устанавливаются федеральным законом. Закон Российской Федерации "Об образовании" является федеральным законом прямого действия и применяется независимо от других норм налогового законодательства с учетом требований ст. 75 Конституции Российской Федерации. Указанные решения обжаловались налоговыми инспекциями в апелляционных и кассационных инстанциях, однако эти инстанции лишь подтверждали предыдущие судебные решения. Кроме того, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации (письма от 22.07.99 N 4714/99, от 03.06.99 N С5-5/уп-618) также указал на неправомерность требований налоговых органов по уплате налогов образовательными учреждениями в части непредпринимательской деятельности.

Исходя из сложившейся арбитражной практики и руководствуясь письмом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 17.03.2000 N 07-2-6/2/227, Управление Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Москве приняло решение при проверке правильности исчисления и уплаты налога на пользователей автомобильных дорог образовательными учреждениями учитывать положения Закона Российской Федерации от 10.07.92 N 3266-1 "Об образовании".

При этом в соответствии со ст. 33 Закона право на ведение образовательной деятельности и льготы, установленные законодательством Российской Федерации, возникают у образовательного учреждения с момента выдачи ему лицензии (разрешения), а ст. 40 предусмотрено, что образовательные учреждения независимо от их организационно-правовых форм в части непредпринимательской деятельности, предусмотренной уставом этих образовательных учреждений, освобождаются от уплаты всех видов налогов, в том числе платы за землю.

Таким образом, для получения налоговых льгот, предусмотренных Законом "Об образовании" организация:

1. Должна быть зарегистрирована в форме учреждения.

В соответствии со ст. 50 Гражданского кодекса Российской Федерации юридическими лицами могут быть организации, преследующие извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности (коммерческие организации) либо не имеющие извлечение прибыли в качестве такой цели и не распределяющие полученную прибыль между участниками (некоммерческие организации). Одним из видов некоммерческих организаций является учреждение.

Согласно ст. 120 Гражданского кодекса Российской Федерации и ст. 9 Федерального закона от 12.01.96 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" учреждением признается организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера и финансируемая им полностью или частично.

2. Должна иметь лицензию на ведение образовательной деятельности, выданную в установленном действующим законодательством порядке.

3. Освобождение от уплаты налогов производится только в части непредпринимательсокй деятельности.

Статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Однако Закон Российской Федерации "Об образовании" понятие предпринимательской деятельности образовательного учреждения не увязывает с регистрацией организации в качестве субъекта предпринимательской деятельности.

Так, согласно статьям 45 и 46 Закона платная образовательная деятельность государственных и муниципальных образовательных учреждений не относится к предпринимательской лишь при условии реинвестирования доходов в данное образовательное учреждение, а платная образовательная деятельность негосударственных образовательных учреждений не рассматривается как предпринимательская, если получаемый от нее доход полностью идет на возмещение затрат на обеспечение образовательного процесса (в том числе на заработную плату), его развитие и совершенствование в данном образовательном учреждении.

Статьей 47 Закона Российской Федерации "Об образовании" также предусмотрено, что доходы образовательного учреждения от деятельности, не связанной с образованием, в частности по реализации предусмотренных уставом этого образовательного учреждения производимой продукции, работ и услуг, относятся к предпринимательской лишь в той части, в которой получаемый от этой деятельности доход не реинвестируется непосредственно в данное образовательное учреждение и (или) на непосредственные нужды обеспечения, развития и совершенствования образовательного процесса (в том числе на заработную плату) в данном образовательном учреждении.

Данные статьи Закона "Об образовании" основаны на том, что некоммерческие организации, создаваемые в форме учреждений, не имеют в качестве цели своего создания извлечение прибыли, то есть расходы образовательного учреждения, связанные с обеспечением образовательного процесса, не должны превышать доходов от платной образовательной деятельности и иных видов деятельности образовательного учреждения, не связанных с образованием.

Таким образом, только в случае неполного реинвестирования дохода, полученного от платной образовательной деятельности и иных видов деятельности, не связанных с образованием, на обеспечение образовательного процесса, либо в случае направления части дохода на нужды, не связанные с обеспечением образовательного процесса, деятельность образовательного учреждения является предпринимательской и весь полученный доход облагается налогом на пользователей автомобильных дорог.

В соответствии с п. 89 инструкции "О годовой, квартальной и месячной бухгалтерской отчетности бюджетных учреждений и иных организаций, получающих финансирование из бюджета в соответствии с бюджетной росписью", утвержденной Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 15.06.2000 N 54н понятие реинвестирования для учреждений образования означает направление сумм превышения доходов над расходами по платной образовательной и иной деятельности, данными учреждениями непосредственно на нужды обеспечения, развитие и совершенствование образовательного процесса.

Следовательно, если по окончании отчетного периода учреждение образования не полностью реинвестировала полученные доходы в образовательную деятельность и у него имеется нераспределенная прибыль, то учреждение теряет право на льготу, установленную Законом "Об образовании". Таким образом, полное реинвестирование доходов от оказания платных услуг образовательных учреждений подразумевает под собой, что на конец отчетного периода все полученные образовательным учреждением доходы израсходованы на обеспечение образовательного процесса (в том числе на заработную плату), его развитие и совершенствование в данном образовательном учреждении.

В то же время, при определении полноты реинвестирования доходов, полученных от оказания платных услуг, учреждений образования следует помнить, что в случае, если оплата за обучение в данном образовательном учреждении производится в начале учебного года в целом за учебный год, то суммы, внесенные в счет оплаты обучения в целом за учебный год, должны учитываться у бюджетных образовательных учреждений на счете 40 "Доходы отчетного года", субсчет 401 "Доходы будущих периодов", а у образовательных учреждений других организационно-правовых форм и форм собственности - на счете 83 "Доходы будущих периодов" и включаться в выручку от реализации платных услуг образовательных учреждений по мере оказания услуг.

Таким образом, остатки сумм, поступивших в счет оплаты за обучение в целом за учебный год, учитываемые на счетах доходов будущих периодов, при определении полноты реинвестирования доходов от оказания платных услуг учреждений образования не учитываются, так как относятся к доходам будущих периодов и соответственно расходы по обеспечению образовательного процесса будут произведены в будущих отчетных периодах.

Исчисление и уплата налога на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы образовательными организациями и учреждениями производится в аналогичном порядке.

ГАРАНТ:

В соответствии с Законом г. Москвы от 11 октября 2000 г. N 30 налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы с 1 января 2001 г. отменен

Дополнительно сообщаем, что при возникновении разногласий с налоговыми органами налогоплательщикам необходимо руководствоваться разделом VII "Обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных органов" части первой Налогового кодекса Российской Федерации.

Заместитель руководителя Управления государственный советник налоговой службы III ранга

А.А. Глинкин