Изменения в учете основных средств (В.Р.Захарьин, "Консультант бухгалтера", N 2, февраль 2001 г.)

Изменения в учете основных средств


Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н утверждены План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению (далее - новый План счетов (Инструкция по применению нового Плана счетов)). Разработка и утверждение данного документа явилось очередным этапом процесса перехода отечественного бухгалтерского учета на международные стандарты.

Данной статьей мы начинаем цикл материалов, посвященных переходу на новый План счетов, который должен быть осуществлен всеми организациями (кроме бюджетных и кредитных, для которых существуют свои счетные планы) в течение 2001 года.

Изменения, внесенные новым Планом счетов (Инструкцией по применению нового Плана счетов) в порядок принятия к учету объектов основных средств и списания их с учета можно назвать минимальными (по крайней мере, в сравнении с изменениями порядка отражения в учете реализационных операций и операций, связанных с определением финансовых результатов деятельности организации). Эти изменения можно свести к следующему.

Во-первых, несколько изменена характеристика счета 01. В частности, установлено, что объект основных средств, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией на счете 01 в соответствующей доле. Данное уточнение существенно для учета объектов основных средств, приобретенных или построенных за счет долевого участия. Ранее вывод о применимости подобной схемы можно было сделать из текста пунктов 3.1 и 3.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина РФ от 13 декабря 1993 г. N 160. Однако в План счетов (Инструкцию по применению Плана счетов) соответствующие изменения не вносились.

Изменение первоначальной стоимости при переоценке соответствующих объектов отражается по счету 01 в корреспонденции со счетом 83 "Добавочный капитал". То есть порядок учета результатов переоценки не изменился. Изменились только бухгалтерские проводки, отражающие эти результаты - в связи с изменением номера счета учета добавочного капитала.

Для учета выбытия объектов основных средств (продажи, списания, частичной ликвидации, передачи безвозмездно и др.) к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет "Выбытие основных средств". В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации. По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 на счет 91 "Прочие доходы и расходы".

Во-вторых, изменился порядок принятия к учету основных средств, полученных организацией по договору дарения и иных случаях безвозмездного получения. Справедливости ради следует заметить, что порядок учета таких объектов изменился еще в 2000 году - в связи с внесением изменений в Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и ПБУ 6/97 приказом Минфина РФ от 24 марта 2000 г. N 31н. Однако, если упомянутыми изменениями детальная схема бухгалтерских проводок установлена не была, то Инструкцией по применению нового Плана счетов порядок отражения операций рассмотрен весьма подробно. Правда, этот порядок изложен в характеристике счета 98 "Доходы будущих периодов", а не счетов 01 или 08 "Вложения во внеоборотные активы".

В соответствии с новым Планом счетов (Инструкцией по применению нового Плана счетов) по кредиту счета 01 в корреспонденции со счетами 08 и другими отражается рыночная стоимость активов, полученных безвозмездно. Суммы, учтенные на счете 98, списываются с этого счета в кредит счета 91 по безвозмездно полученным основным средствам - по мере начисления амортизации.

В данном случае, предлагается следующая схема бухгалтерских проводок:

Дебет счета 08 Кредит счета 98 - на сумму стоимости полученных организацией объектов основных средств.

Напомним, что в соответствии с пунктом 3.4 первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения и иных случаях безвозмездного получения, признается их рыночная стоимость на дату оприходования;

Дебет счета 08 Кредит счетов учета расчетов, активов и производственных затрат (60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 10 "Материалы", 23 "Вспомогательные производства" и т.п.) - на сумму расходов, связанных с доставкой, установкой и доведением полученных объектов основных средств до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях - в том случае, когда эти виды расходов осуществляются получателем основных средств;

Дебет счета 01 Кредит счета 08 - на сумму первоначальной стоимости основных средств, введенных в эксплуатацию;

Дебет счетов учета производственных затрат (20 "Основное производство", 23, 29, 08 и т.п.) Кредит счета 02 "Амортизация основных средств" - на сумму начисленной амортизации со всей первоначальной стоимости полученных объектов;

Дебет счета 98 Кредит счета 91 - на сумму части стоимости безвозмездно полученных объектов основных средств.

В том случае, когда расходы, связанные с доставкой, установкой основных средств и т.п., отсутствуют или они осуществляются за счет передающей стороны, сумма, направленная на увеличение валовой и налогооблагаемой прибыли, будет равна начисленной амортизации.


Пример N 1

Организацией 10 января 2001 г. получен безвозмездно объект основных средств, рыночная стоимость которого с учетом физического износа составила 100 тыс. руб. (в данном случае не имеет значения то, по какой стоимости - первоначальной или остаточной - данный объект учитывался у передающей стороны). Расходы по доставке и установке, произведенные сторонними организациями, оплаченные получателем, составили 10 тыс.руб. Доставка и установка произведена в день получения. Другие расходы не осуществлялись. Объект введен в эксплуатацию 25 января 2001 г. Срок полезного использования комиссионно определен 8,3 года (100 месяцев), норма амортизации - 12%. Объект используется исключительно в основном производстве.

В бухгалтерском учете будут оформлены следующие проводки:

10 января:

Дебет счета 08 Кредит счета 98 - 100 тыс. руб.;

Дебет счета 08 Кредит счета 60 - 10 тыс. руб.;

25 января:

Дебет счета 01 Кредит счета 08 - 110 тыс. руб.;

28 февраля:

Дебет счета 20 Кредит счета 02 - 1,1 тыс. руб. (в размере 1/12 годовой нормы амортизации);

Дебет счета 98 Кредит счета 91 - 1,0 тыс. руб. - на сумму доходов, связанных с безвозмездным получением объектов основных средств, в части, относящейся к данному отчетному месяцу (февралю).

В-третьих, изменен порядок учета выбытия объектов основных средств. В соответствии с новым Планом счетов (Инструкцией по применению нового Плана счетов), как уже отмечалось выше, при выбытии (продаже, списании, частичной ликвидации, передаче безвозмездно и др.) объектов основных средств сумма начисленной по ним амортизации списывается со счета 02 в кредит счета 01, субсчет "Выбытие основных средств". Аналогичная запись производится при списании суммы начисленной амортизации по недостающим или полностью испорченным основным средствам. Ранее амортизация списывалась на счет 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств". Таким образом, остаточная стоимость выбывающих объектов уменьшается на счете их учета. Каких-либо налоговых последствий это не несет, так как кредитовые обороты по счету реализации (91), влияющие на определение налоговой базы по НДС, не меняются, а для определения финансового результата не имеет значения, да какой счет списываются суммы - в уменьшение убытка или в увеличение прибыли. Тем не менее, отступление от приведенной схемы может быть расценено как грубое нарушение бухгалтерского учета доходов и расходов с соответствующими налоговыми последствиями.


Пример N 2

В феврале 2001 г. ликвидирован объект основных средств первоначальной стоимостью 50 тыс. руб. Объект амортизирован не полностью. Недоамортизированная часть - 2 тыс. руб. Расходы по ликвидации составили 12 тыс. руб., в том числе - заработная плата работников, занятых на ликвидации, - 5 тыс. руб., социальный налог и взносы в Фонд соцстраха РФ (условно - 40%) - 2 тыс. руб., материалы, использованные при разборке - 3 тыс. руб., услуги вспомогательного производства по транспортировке материалов, полученных от разборки, - 2 тыс. руб. Стоимость материалов, полученных от ликвидации, - 15 тыс. руб., в том числе, металлолом - 5 тыс. руб., запасные части - 10 тыс. рублей.

В бухгалтерском учете будут оформлены следующие проводки:

Дебет счета 01, субсчет "Выбытие основных средств" Кредит счета 01 по соответствующему субсчету - 50 тыс. руб.;

Дебет счета 02 Кредит счета 01, субсчет "Выбытие основных средств" - 48 тыс. руб.;

Дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит счета 01, субсчет "Выбытие основных средств" - 2 тыс. руб.;

Дебет счета 91 Кредит счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - 5 тыс. руб.;

Дебет счета 91 Кредит счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" - 2 тыс. руб.;

Дебет счета 91 Кредит счета 10, субсчет "Сырье и материалы" - 3 тыс. руб.;

Дебет счета 91 Кредит счета 23 - 2 тыс. руб.;

Дебет счета 10, субсчет "Прочие материалы" Кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - 5 тыс. руб.;

Дебет счета 10, субсчет "Запасные части" Кредит счета 91 - 10 тыс. руб.;

Дебет счета 91, субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" Кредит счета 99 "Прибыли и убытки" - 1 тыс. рублей.

В-четвертых, изменен порядок учета использования средств целевого финансирования. В отношении поступления объектов основных средств данное обстоятельство имеет значение при приобретении или строительстве основных средств как за счет бюджетных ассигнований, так и за счет целевых взносов инвесторов (в том числе, на условиях долевого участия).

Следует отметить, что фактически схема учета целевого финансирования была изменена еще в 2000 году - пунктом 47 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина РФ от 28 июня 2000 г. N 60н. Однако схема учета не была детализирована. Более того, из текста упомянутого пункта было не ясно, могут ли коммерческие организации далее применять счет учета целевого финансирования.

В соответствии с новым Планом счетов (Инструкцией по применению нового Плана счетов) средства целевого назначения, полученные в качестве источников финансирования тех или иных мероприятий, отражаются по кредиту счета 86 "Целевое финансирование" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Использование целевого финансирования отражается по дебету счета 86 в корреспонденции со счетами:

- 83 - при использовании средств целевого финансирования, полученного в виде инвестиционных средств;

- 98 - при направлении коммерческой организацией бюджетных средств на финансирование расходов и т.п.

Таким образом, при приобретении или строительстве основных средств оформляются следующие проводки:

Дебет счета 76 Кредит счета 86 - на сумму целевого финансирования, подлежащего получению организацией;

Дебет счетов учета денежных средств и имущества Кредит счета 76 - на сумму стоимости фактически полученного имущества;

Дебет счета 86 Кредит счета 83 и

Дебет счета 08 Кредит счетов учета активов (10, 41 и т.п.) - на сумму стоимости имущества, использованного при приобретении или строительстве основных средств

или

Дебет счета 08 Кредит счетов учета расчетов - при использовании денежных средств целевого финансирования для оплаты работ или услуг сторонних организаций;

Дебет счета 83 Кредит счета 91 - на сумму неиспользованного остатка целевого финансирования по окончании процесса вложений во внеоборотные активы - по вводу приобретенных или законченных строительством объектов в эксплуатацию.


Пример N 3

Организацией, выполняющей функции заказчика строительства, в 2001 году на условиях долевого участия построено жилое здание сметной стоимостью 3 млн. руб. Сумма долевого участия составила 1 млн.руб., в том числе - денежные средства - 800 тыс. руб., материалы - 200 тыс. руб. Фактическая стоимость построенного здания - 2700 тыс. руб. Использовано из средств долевого участия- денежных средств - 700 тыс. руб., материалов - 150 тыс. руб. По условиям договора долевого участия суммы экономии средств целевого финансирования дольщикам не возвращаются, а остаются в распоряжении заказчика.

В бухгалтерском учете будут оформлены следующие проводки (для упрощения проводки, не связанные с использованием средств целевого финансирования, не приводятся):

Дебет счета 76 Кредит счета 86 - 1 млн. руб.;

Дебет счета 10 Кредит счета 76 - 200 тыс. руб.;

Дебет счета 51 Кредит счета 76 - 800 тыс. руб.;

Дебет счета 86 Кредит счета 83

и

Дебет счета 08 Кредит счета 10 - 150 тыс. руб. - на сумму стоимости использованных материалов (на практике схема проводок будет несколько сложнее, так как строительные материалы используются непосредственно подрядной строительной организацией, а не заказчиком; но в конечном итоге сумма стоимости материалов, списанных с субсчета "Строительные материалы", будет включена в стоимость строящегося объекта);

Дебет счета 08 Кредит счета 60;

Дебет счета 60 Кредит счета 51

и

Дебет счета 86 Кредит счета 83 - 700 тыс. руб. на сумму стоимости принятых и оплаченных строительно-монтажных работ;

Дебет счета 01 Кредит счета 08 - 1850 тыс. руб. - на сумму стоимости объекта, остающегося в собственности заказчика;

Дебет счета 83 Кредит счета 08 - 850 тыс. руб. на сумму стоимости объекта, переданного дольщикам;

Дебет счета 83 Кредит счета 91 - на сумму экономии, направленную на увеличение валовой и налогооблагаемой прибыли.


В.Р.Захарьин


"Консультант бухгалтера", N 2, февраль 2001 г.


Журнал "Консультант бухгалтера"


Свидетельство о регистрации средства массовой информации ПИ N ФС77-24863 от 30.06.2006 г.

Издается с сентября 1993 г.

Адрес редакции: 107014, г. Москва, а/я 112

Телефоны редакции: (495) 963-19-26

Адрес электронной почты - zakaz@dis.ru

Адрес в Интернете - www.dis.ru


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение

Если вы являетесь пользователем системы ГАРАНТ, то Вы можете открыть этот документ прямо сейчас, или запросить его через Горячую линию в системе.