Зачет НДС при расчете векселем третьего лица (А. Рабинович, Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 17, май 2001 г.)

Зачет НДС при расчете векселем третьего лица


Напомним, в 2000 году в Закон о НДС была введена норма о том, что при использовании в расчетах за поставленные товары (выполненные работы, оказанные услуги) векселей суммы налога на добавленную стоимость подлежат возмещению (зачету) после оплаты векселей денежными средствами. Однако при этом не было уточнено, к каким векселям относится эта норма - только к собственным векселям покупателя или также и к векселям третьих лиц.

В этих условиях МНС РФ установило, что указанная норма распространяется в том числе и на векселя третьих лиц, поступившие к покупателю не в обмен на его собственный вексель, означая применительно к ним требование их предварительной фактической оплаты - или денежными средствами, или продукцией (работами, услугами) (второй способ оплаты формулировался как получение векселя третьего лица в оплату отгруженной продукции (работ, услуг)) (п.6 Письма МНС РФ от 3 февраля 2000 г. N ВГ-6-03/99).

Теперь этот вывод дословно перенесен в п.45 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса РФ, утвержденных Приказом МНС РФ от 20 декабря 2000 г. N БГ-3-03/447 (далее - Методические рекомендации). Однако в НК РФ основания для него, как увидим ниже, уже отсутствуют.

Проанализируем п.2 ст.172 НК РФ.

"При использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации), переданного в счет их оплаты.

При использовании налогоплательщиком - векселедателем в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) собственного векселя (либо векселя третьего лица, полученного в обмен на собственный вексель) суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком - векселедателем при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из сумм, фактически уплаченных им по собственному векселю".

Совершенно очевидно, что в первом из процитированных абзацев речь идет о просто балансовой, а не об оплаченной балансовой стоимости имущества (в том числе векселя третьего лица), использованного в качестве средства расчетов. Балансовой же стоимостью будет обладать и фактически неоплаченное и даже безвозмездно полученное имущество, которое, как известно, должно быть оприходовано по рыночной стоимости.

Таким образом, в главе 21 четко разграничены ситуации, в которых при расчетах векселями для зачета НДС необходима предварительная фактическая оплата векселя и в которых она не нужна:

- необходима при расчетах собственным векселем и векселем третьего лица, полученным в обмен на собственный вексель;

- не нужна при расчетах векселем третьего лица, поступившим не в обмен на собственный вексель*(1).

В четком различении этих ситуаций и состоит первое отличие НК РФ от Закона "О НДС", в силу которого рассматриваемые положения Методических рекомендаций не соответствуют налоговому законодательству.

- Второе различие между Законом о НДС и НК РФ, подтверждающее данное несоответствие, заключается в следующем.

Согласно обоим актам одним из условий зачета НДС является фактическая оплата (уплата) сумм налога (п.2 ст.7 и п.1 ст.172 соответственно). Однако в Законе "О НДС" понятие фактической оплаты налога не было определено, а в НК РФ оно расшифровано: ею признается прекращение встречного обязательства приобретателя товаров (работ, услуг) перед поставщиком, которое непосредственно связано с поставкой (передачей) этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг), за исключением прекращения встречного обязательства путем выдачи покупателем - векселедателем собственного векселя. При этом оплатой товаров (работ, услуг), в частности, признается прекращение обязательства зачетом (п.2 ст.167 НК РФ).

В самом Налоговом кодексе данное определение сформулировано по отношению к оплате дебиторской задолженности, то есть в целях определения момента возникновения обязанности по уплате НДС. Однако, как подтвердил недавно Конституционный Суд, точно так же следует понимать и оплату кредиторской задолженности в целях определения права налогоплательщика на зачет НДС (постановление от 20 февраля 2001 г. N 3-П).

Проиллюстрируем последствия описанной разницы.


Пример 1

Организация А имеет задолженность перед электроснабжающей организацией Б в размере 1200 руб., в том числе НДС 200 руб. На вторичном рынке организация А приобретает простой беспроцентный вексель организации Б номинальной стоимостью 1200 руб. После предъявления векселя к погашению составляется акт взаимозачета, в результате которого обязательство организации А перед организацией Б, возникшее в связи с приобретением электроэнергии, считается погашенным. Покупная цена векселя - 1000 руб., к моменту проведения зачета вексель организацией А не оплачен.

В условиях действия Закона о налоге на добавленную стоимость невозможно было совершенно однозначно доказать, что погашение кредиторской задолженности равносильно фактической оплате содержащегося в ней НДС, хотя такие попытки неоднократно предпринимались. Поэтому в 2000 году организация А могла зачесть налог на добавленную стоимость в размере 167 руб. (1000 х 16,67%) только после погашения своей задолженности за вексель денежными средствами или товарами (работами, услугами).

Сегодня организация А может сделать это в момент подписания акта о взаимозачете.

Таким образом, положения п.45 Методических рекомендаций, согласно которым при использовании в расчетах за поставленные товары (выполненные работы, оказанные услуги) векселей третьих лиц покупатель может вычесть НДС только в случае оплаты векселей денежными средствами или товарами, работами и услугами (автоматически заимствованные из п.6 Письма МНС РФ N ВГ-6-03/99), теперь уже совершенно не соответствуют ясно выраженной воле законодателя.

В то же время налогоплательщики должны принимать во внимание, что обязательность Методических рекомендаций МНС РФ для местных налоговых органов совершенно однозначно установлена п.2 ст.4 НК РФ. Поэтому они вынуждены будут следовать указанным положениям, а налогоплательщику придется доказывать свою правоту в арбитражном суде.


А. Рабинович,

директор департамента

специализированных аудиторских проектов

аудиторской и консалтинговой фирмы "Топ-аудит",

к.и.н.


Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 17, май 2001 г.


-------------------------------------------------------------------------

*(1) Выделение в особый ряд векселей третьих лиц, полученных в обмен на собственный вексель, призвано поставить барьер на пути использования в качестве средств расчетов так называемых дружеских векселей, выдаваемых без намерения их оплаты. Как отмечалось еще десять лет назад, эти дружеские векселя совершенно недопустимы, так как ничего общего с фактическими сделками они не имеют. В их основе лежит стремление получить дешевый кредит у третьего лица путем выписки векселей друг на друга (п.1.1 "б" Рекомендаций по использованию векселей в хозяйственном обороте, сообщенных Письмом ЦБ РФ от 9 сентября 1991 г. N 14-3/30 "О банковских операциях с векселями").



Предлагаемый материал содержится в еженедельнике "Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь". Газета зарегистрирована в Министерстве печати и массовой информации РФ, регистрационный N 1065. E-mail редакции "Бухгалтерского приложения" - buhgalt@akdi.ru.


Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.