Вопрос: Организация оказывает экспедиторские услуги, в рамках которых от своего имени, но за счет и в интересах заказчиков заключает договоры с МПС на перевозку грузов. В соответствии с договорами на оказание экспедиторских услуг понесенные организацией расходы подлежат возмещению со стороны заказчиков. Вознаграждение организации определяется как разница между средствами, полученными от заказчика, и общей суммой понесенных ею при исполнении поручения расходов. Возник вопрос о порядке составления в такой ситуации счетов-фактур в адрес заказчика ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 19, октябрь 2000 г.)

Организация оказывает экспедиторские услуги, в рамках которых от своего имени, но за счет и в интересах заказчиков заключает договоры с МПС на перевозку грузов. В соответствии с договорами на оказание экспедиторских услуг понесенные организацией расходы подлежат возмещению со стороны заказчиков. Вознаграждение организации определяется как разница между средствами, полученными от заказчика, и общей суммой понесенных ею при исполнении поручения расходов. Возник вопрос о порядке составления в такой ситуации счетов-фактур в адрес заказчика.


Единственным нормативным актом, регулирующим порядок составления счетов-фактур, является Порядок ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утвержден Постановлением Правительства РФ от 29 июля 1996 г. N 914).

В Порядке не установлено специальных правил составления счетов-фактур для организаций-посредников, участвующих в расчетах (комиссионеров, агентов, экспедиторов), которые заключают договоры с третьими лицами от своего имени, но за счет и в интересах заказчиков. В соответствии с Порядком счет-фактура составляется поставщиком (подрядчиком) на имя покупателя (потребителя, заказчика) и должен содержать наименование товара (работы, услуги), его цену, сумму НДС и другие установленные реквизиты (п.1, 3).

Услуги экспедитора в описанной ситуации состоят в заключении в интересах заказчика договора с железной дорогой и организации перевозки груза. Поскольку договор заключается экспедитором от своего имени, железная дорога выписывает счет-фактуру на его имя, а не на имя заказчика - фактического потребителя услуг. Возможности передачи счета-фактуры реальному потребителю, не указанному в качестве заказчика в счете-фактуре, Порядком не предусмотрено. В Порядке не оговорены и права посредника указывать в счете-фактуре на имя заказчика те услуги, которые оказаны третьими лицами и потребителем которых является заказчик. Одновременно Порядком установлено наличие счета-фактуры в качестве обязательного условия для зачета НДС, уплаченного поставщику (п.1).

Таким образом, действуя строго в рамках Порядка, заказчик в рассматриваемой ситуации не может принять к зачету НДС, уплаченный железной дороге, хотя налог уплачен экспедитором за его счет и право на зачет НДС заказчику предоставлено п.2 ст.7 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость". Однако ни первый (передача заказчику счета-фактуры поставщика и отдельного счета-фактуры на вознаграждение экспедитора), ни второй (составление экспедитором счета-фактуры на общую сумму, включающую его вознаграждение) из указанных вариантов Порядком не запрещается.

В такой ситуации полагаем допустимым составление экспедитором единого счета-фактуры на услуги, оказанные им самим, и на услуги сторонних организаций (в частности, железной дороги), потребителем которых является заказчик, с указанием общей суммы, подлежащей уплате экспедитору заказчиком, без выделения суммы его вознаграждения. При этом в счете-фактуре следует указать, например: "оплата за услуги по перевозке, включая вознаграждение экспедитора и возмещение расходов на оплату услуг сторонних организаций в соответствии с заключенным договором".

Отметим, что в письме от 18 июля 1997 г. N 04-03-11 Минфин России выразил сходную позицию о необходимости составления единого счета-фактуры на сумму вознаграждения экспедитора и сумму возмещаемых ему расходов, хотя и не конкретизировал, вправе ли экспедитор указать лишь общую сумму, не выделяя свое вознаграждение и возмещаемые расходы. В других разъяснениях должностные лица Минфина России и Госналогслужбы России также неоднократно высказывали свое мнение о том, что комиссионер, участвующий в расчетах, должен составлять счет-фактуру на полную сумму, включающую комиссионное вознаграждение (см., например, письма Минфина России от 16 мая 1997 г. N 04-03-11, от 18 июля 1997 г. N 04-03-11, от 29 октября 1997 г. N 04-03-10, от 4 июня 1998 г. N 04-03-11ф, от 16 марта 1999 г. N 04-03-11ф, от 15 ноября 1999 г. N 04-03-05, разъяснение Госналогслужбы России от 27 ноября 1997 г. и др.)

Но поскольку использование такого способа составления счетов-фактур прямо Порядком не предусмотрено, существует риск возникновения разногласий с налоговым органом. Однако вероятность каких-либо серьезных негативных последствий, на наш взгляд, невелика, так как:

недоимка и пеня по НДС взысканы быть не могут, поскольку налог будет исчислен и уплачен с суммы вознаграждения экспедитора в общем порядке по иным документам бухгалтерского учета. Соответственно, не могут применяться и санкции в виде штрафа по ст.122 НК РФ за недоплату налогов;

оформленные указанным способом счета-фактуры не могут служить основанием для переквалификации деятельности экспедитора в "перепродажу" услуг по перевозке с доначислением оборотных налогов, если договоры, акты сдачи-приемки, иные документы бухгалтерского учета подтверждают посреднический характер деятельности экспедитора;

штраф за грубое нарушение правил учета объектов налогообложения (ст. 120 НК РФ) в рассматриваемой ситуации также не может быть наложен, поскольку под таким нарушением в данной статье Кодекса понимается отсутствие счетов-фактур. Оформление счетов-фактур указанным способом не может приравниваться к их отсутствию, так как соответствует общим принципам составления счетов-фактур, установленным Порядком, положениям Порядка не противоречит и занижения объекта обложения НДС само по себе не влечет;

оснований для наложения иных санкций, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, из данной ситуации не усматривается.


Н.Н. Орлова,

А.Ю. Смирнов,

Р.И. Ахметшин,

аудиторско-консультационная фирма "ФБК"


1 октября 2000 г.


"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 19, октябрь 2000 г.


Журналы издательства "ФБК-Пресс"


Издательский дом ФБК-ПРЕСС выпускает журналы по бухгалтерскому учету, аудиту и налоговому праву с 1991 года. Специализированные издания уже тогда были хорошо известны на рынке деловой литературы и пользовались особой популярностью у широкого круга специалистов. В последующие годы издательству удалось закрепить достигнутое и добиться качества изданий, которое отвечает самым высоким требованиям специалистов. Это - результат слаженной работы высококвалифицированных профессионалов Издательского дома ФБК-ПРЕСС: экономистов, финансистов, юристов и полиграфистов.


Учредитель: ООО "ИД ФБК-ПРЕСС"


Почтовый адрес: 101990, г. Москва, ул. Мясницкая, д.44/1


Телефон редакции: (495) 737-53-53


E-mail: fbk-press@fbk.ru

Адрес в Интернете: www.fbk-press.ru


Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.