Порядок использования резервов по сомнительным долгам (М.Ю. Мирошниченко, "Финансовые и бухгалтерские консультации", N 4, апрель 2001 г.)

Порядок использования
резервов по сомнительным долгам


В соответствии с действующим законодательством по бухгалтерскому учету предприятия и организации имеют право создавать резервы сомнительных долгов, за счет которых в будущем могут быть покрыты убытки от списания нереальной к взысканию дебиторской задолженности.

Порядок создания и использования резервов регламентируется п.70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н (далее - Положение).

В соответствии с Положением резерв создается в конце отчетного периода на основе результатов проведенной годовой инвентаризации дебиторской задолженности организации. Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, "которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями". Таким образом, основанием для создания резерва является документ, подготовленный инвентаризационной комиссией или уполномоченными лицами, в котором должны быть указаны мотивы включения конкретных долгов в состав сомнительной задолженности. К таким мотивам, по мнению автора, относятся:

- ссылка или указание на сроки погашения задолженности в соответствии с договором;

- отсутствие акта сверки с контрагентом на отчетную дату при условии, что в следующем отчетном периоде истекает срок исковой давности;

- финансовое состояние контрагента-должника (наличие судебных исков, процедуры банкротства);

- финансовое состояние организации-кредитора (наличие судебного разбирательства со своим должником по поводу взыскания задолженности с небольшой вероятностью положительного судебного решения).

По Положению суммы созданного резерва относятся на финансовые результаты организации, при этом величина созданного резерва уменьшает налогооблагаемую прибыль организации в соответствии с п.15 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 г. N 552. Таким образом, резерв по сомнительным долгам создается проводкой Д 80 - К 82, субсчет "Резервы по сомнительным долгам"*(1).

В бухгалтерской отчетности за период, в конце которого создается резерв, величина дебиторской задолженности в бухгалтерском балансе показывается за минусом величины созданного резерва в соответствии с абзацем 3 п.15 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н. В пассиве баланса величина резерва не раскрывается. Уменьшение дебиторской задолженности производится внесистемно, т.е. без корреспонденции по счетам учета дебиторской задолженности и счету 82*(2), субсчет "Резервы по сомнительным долгам".


Пример 1. На конец отчетного периода величина дебиторской задолженности организации по расчетам с контрагентами составила 2500 тыс. руб., из нее по результатам проведения инвентаризации расчетов с контрагентами на 31 декабря 2000 г. признаны сомнительной задолженностью долги в размере 500 тыс. руб. По этим долгам за счет финансовых результатов предприятия создан резерв в размере 500 тыс. руб.

Таким образом, по строке 241 бухгалтерского баланса за год, закончившийся 31 декабря 2000 г., будет отражено 2000 тыс. руб. (2500 тыс. руб. - 500 тыс. руб.). При этом в пассиве баланса сальдо по кредиту счета 82*(3), субсчет "Резервы по сомнительным долгам" не раскрывается.

Если в течение года (2001), следующего за годом создания резерва, он не был использован, то величина неиспользованного резерва включается в состав валовой прибыли предприятия в соответствии с п.70 Положения и подлежит обложению налогом на прибыль в отчетном периоде в общеустановленном порядке при расчете налогооблагаемой прибыли за 2001 г.


Пример 2. По результатам проведения инвентаризации расчетов с контрагентами на 31 декабря 2000 г. организацией был создан резерв по сомнительным долгам в размере 500 тыс. руб. В течение 2001 г. долги, по которым был создан резерв, не были признаны нереальными для взыскания, но и не были погашены должниками. Следовательно, в бухгалтерском отчете 2001 г. сумма дебиторской задолженности не изменилась (не списана в уменьшение резерва и не погашена должником). Таким образом, в течение отчетного периода резерв не был использован.

Пунктом 70 Положения величина неиспользованного резерва включается в состав валовой прибыли предприятия в конце отчетного года при составлении бухгалтерской отчетности за отчетный период проводкой:

Д 63 - К 91 - 500 тыс. руб. - 31 декабря 2001 г. включена в состав прочих доходов неиспользованная сумма резерва по сомнительным долгам.

Резерв используется в случае, если сомнительная задолженность, по которой в конце предыдущего отчетного периода (2000 г.) был создан резерв, признается нереальной для взыскания. Основаниями для этого являются:

- вступление в силу решения суда о том, что долги не подлежат взысканию;

- истечение срока исковой давности по взысканию долга;

- ликвидация предприятия-должника (исключение его из реестра юридических лиц);

- банкротство должника, подтвержденное решением суда, в результате которого остались неудовлетворенные требования организации-кредитора (исходя из недостаточности конкурсной массы должника);

- смерть должника - физического лица, если исполнение обязательства не может быть произведено без личного участия должника либо обязательство неразрывно связано с личностью должника.

Следует отметить, что дата списания дебиторской задолженности в соответствии с подп.2 п.5 ст.167 части второй НК РФ признается датой оплаты товаров (работ, услуг). Таким образом, начиная с 2001 г. при списании задолженности, нереальной для взыскания, за счет созданного резерва следует начислить НДС в бюджет.


Пример 3. По результатам проведения инвентаризации расчетов с контрагентами на 31 декабря 2000 г. организацией был создан резерв по сомнительным долгам в размере 500 тыс. руб. В течение 2001 г. часть долгов в размере 120 тыс. руб., в том числе НДС 20 тыс. руб., по которым был создан резерв, была признана нереальной для взыскания в связи с ликвидацией предприятия-должника. Сумма нереальных для взыскания долгов была списана в 2001 г. в уменьшение резерва по сомнительным долгам. Таким образом, в течение отчетного периода (2001 г.) резерв был использован неполностью. В бухгалтерском отчете 2001 г. данные операции отражаются проводками:

Д 63*(4) - К 62 - 120 тыс. руб. - списана в уменьшение резерва нереальная для взыскания дебиторская задолженность;

Д 76*(5) - К 68 - 20 тыс. руб. - начислен НДС в бюджет по списанной в уменьшение резерва нереальной для взыскания дебиторской задолженности;

Д 63 - К 91 - 380 тыс. руб. - 31 декабря 2001 г. включена в состав прочих доходов неиспользованная сумма резерва по сомнительным долгам.

В течение отчетного периода (2001 г.) может возникнуть ситуация, когда должником будет погашен долг, признанный в предыдущем отчетном периоде (2000 г.) сомнительным и по которому был создан резерв. В этом случае в 2001 г. резерв организацией также не используется и в конце отчетного периода (2001 г.) относится на финансовые результаты деятельности.


Пример 4. По результатам проведения инвентаризации расчетов с контрагентами на 31 декабря 2000 г. организацией был создан резерв по сомнительным долгам в размере 500 тыс. руб. В течение 2001 г. часть долгов, в размере 120 тыс. руб., в том числе НДС - 20 тыс. руб., по которым был создан резерв, были погашены организациями-должниками. Поступившая сумма оплаты по долгам, признанным ранее сомнительными, отражается в бухгалтерском отчете по дебету счета 51 "Расчетный счет" (58 и т.п.) и кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Одновременно часть ранее образованного резерва включается в доходы отчетного года - дебет счета 63 "Резервы по сомнительным долгам" и кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы". Таким образом, в течение отчетного периода сумма резерва была уменьшена. В бухгалтерском отчете данные операции отражаются проводками:

Д 51 - К 62 - 120 тыс. руб. - погашена дебиторская задолженность предприятия-должника;

Д 76 - К 68 - 20 тыс. руб. - начислен НДС в бюджет по погашенной должником задолженности;

Д 63 - К 91 - 120 тыс. руб. - включена в состав прочих доходов сумма резерва в части погашенной задолженности на дату погашения дебиторской задолженности, по которой в 2000 г. был образован резерв (в рассматриваемом случае процент резервирования составляет 100, т.е. долг зарезервирован в полной сумме по данным учета);

Д 63 - К 91 - 380 тыс. руб. - 31 декабря 2001 г. включена в состав прочих доходов неиспользованная сумма резерва по сомнительным долгам.

При образовании и использовании резерва по сомнительным долгам особое внимание необходимо обратить на операции по погашению дебиторской задолженности, произошедшие за период после отчетной даты до даты подписания бухгалтерской отчетности за отчетный год. В случае, если в указанный период суммы отдельных долгов, зарезервированные по итогам 2000 г., были погашены контрагентами, организации необходимо исключить из общей суммы начисленного резерва сумму резерва по конкретным погашенным долгам в соответствии с требованиями ПБУ 7/98 "События после отчетной даты", независимо от размера погашенной задолженности относительно показателей бухгалтерской отчетности организации.


М.Ю. Мирошниченко,

аудитор фирмы "ФБК"


"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 4, апрель 2001 г.


-------------------------------------------------------------------------

*(1) В данном случае приведена нумерация счетов в соответствии с Планом счетов, утвержденным приказом Минфина СССР от 1 ноября 1991 г. N 56. При применении Плана счетов, утвержденного приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, создание резерва отражается проводкой: Д 91 - К 63.

*(2) В данном случае приведена нумерация счетов в соответствии с Планом счетов, утвержденным приказом Минфина СССР от 1 ноября 1991 г. N 56.

*(3) В данном случае приведена нумерация счетов в соответствии с Планом счетов, утвержденным приказом Минфина СССР от 1 ноября 1991 г. N 56.

*(4) Здесь и далее приведена нумерация счетов в соответствии с Планом счетов, утвержденным приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н.

*(5) В рассматриваемом примере признание выручки в целях налогообложения осуществляется по мере ее оплаты.


Журналы издательства "ФБК-Пресс"


Издательский дом ФБК-ПРЕСС выпускает журналы по бухгалтерскому учету, аудиту и налоговому праву с 1991 года. Специализированные издания уже тогда были хорошо известны на рынке деловой литературы и пользовались особой популярностью у широкого круга специалистов. В последующие годы издательству удалось закрепить достигнутое и добиться качества изданий, которое отвечает самым высоким требованиям специалистов. Это - результат слаженной работы высококвалифицированных профессионалов Издательского дома ФБК-ПРЕСС: экономистов, финансистов, юристов и полиграфистов.


Учредитель: ООО "ИД ФБК-ПРЕСС"


Почтовый адрес: 101990, г. Москва, ул. Мясницкая, д.44/1


Телефон редакции: (495) 737-53-53


E-mail: fbk-press@fbk.ru

Адрес в Интернете: www.fbk-press.ru


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение

Если вы являетесь пользователем системы ГАРАНТ, то Вы можете открыть этот документ прямо сейчас, или запросить его через Горячую линию в системе.