Учет расчетов (Л.В. Сотникова, "Бухгалтерский учет", N 6, 8, 9, 11, 13, 17, 18, 19, март, апрель, май, июнь, июль, сентябрь, октябрь 2001 г.)

Учет расчетов


Для обобщения информации о всех видах расчетов организации с юридическими и физическими лицами предназначены счета VI раздела Плана счетов "Расчеты".

В связи с укрупнением некоторых видов расчетов на одних счетах в новом Плане счетов изменена характеристика некоторых счетов (табл. 1).


                                                                Таблица 1

             Характеристика счета в соответствии с планом счетов
Счет План счетов 1991 г. План счетов 2000 г.
60 Пассивный Активно-пассивный
62 Активный Активно-пассивный
63 Пассивный Пассивный

Учет расчетов с поставщиками и подрядчиками


Для обобщения информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками предназначен счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

На этом счете учитываются расчеты:

1) за полученные товарно-материальные ценности, принятые выполненные работы и потребленные услуги, включая предоставление электроэнергии, газа, воды и т.п., а также по доставке или переработке материальных ценностей, расчетные документы на которые акцептованы и подлежат оплате через банк;

2) за товарно-материальные ценности, работы и услуги, на которые расчетные документы от поставщиков или подрядчиков не поступили, т.е. так называемые неотфактурованные поставки;

3) за излишки товарно-материальных ценностей, выявленные при их приемке, - когда фактическое количество поступивших ценностей превышает количество, указанное в расчетных документах поставщиков.

Излишки, выявляемые при приемке материальных ценностей, должны отражаться в первичных учетных документах. Так как появление излишков признается отклонением от нормального режима поставки, то применяются специальные формы первичных учетных документов, утвержденные Госкомстатом для предприятий и организаций различных видов деятельности;

4) за полученные услуги по перевозкам, в том числе расчеты по недоборам и переборам тарифа (фрахта);

5) за все виды услуг связи;

6) генерального подрядчика со своими субподрядчиками при выполнении договора строительного подряда;

7) генерального подрядчика со своими субподрядчиками при выполнении договора на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ (НИОКР).

Данный перечень не является исчерпывающим.

Учет на счете 60 ведется методом начисления, т.е. все операции, связанные с расчетами за приобретенные материальные ценности, принятые работы или потребленные услуги, отражаются независимо от времени оплаты.

Счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" кредитуется на стоимость принимаемых к бухгалтерскому учету товарно-материальных ценностей, работ, услуг в корреспонденции со счетами учета этих ценностей (либо счетом 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", если его использование предусмотрено учетной политикой) или счетами учета соответствующих затрат.

За услуги по доставке материальных ценностей (товаров), а также по переработке материалов на стороне записи по кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" производятся в корреспонденции со счетами учета производственных запасов, товаров, затрат на производство и т.п.

Многие предприятия приобретают материальные ценности, товары, работы и услуги, счета за которые выражены в условных денежных единицах, поэтому особенно указание счетного плана о том, что независимо от оценки товарно-материальных ценностей в аналитическом учете счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в синтетическом учете кредитуется согласно расчетным документам поставщика. Это означает, что по дебету стоимость товарно-материальных ценностей может быть "разнесена" по различным счетам, например, по счету 10 в нормативной оценке согласно номенклатуре-ценнику и счету 16 - отклонение фактической себестоимости ТМЦ от нормативной оценки, но по кредиту (на счете 60) стоимость должна быть указана в соответствии с документами поставщика.

Когда счет поставщика был акцептован и оплачен до поступления груза ("товары в пути"), а при приемке на склад поступивших товарно-материальных ценностей обнаружилась их недостача сверх предусмотренных в договоре величин, счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" кредитуется на соответствующую сумму в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по претензиям" (табл. 2).


                                                                Таблица 2
Содержание
хозяйственной операции

Сумма, руб.
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Акцептован и оплачен счет
поставщика за материалы
(1 000 кг по цене 36 руб. за
кг) плюс НДС 20%

432 000

60

51
Оприходованы материалы
(950 кг по цене 36 руб.
за кг)

342 000

10

51
Отражена сумма НДС
342 000 х 20%
68 400 19 60
Отражена недостача материа-
лов

21 600
76, субсч.
"Расчеты по
претензиям"

60
НДС предъявлен к зачету из
бюджета
57 000 68 19

Такая задолженность регулярно должна подвергаться инвентаризации. При этом составляется акт инвентаризации расчетов за товарно-материальные ценности, находящиеся в пути (унифицированная ф. N ИНВ-6).

Так же отражается в учете задолженность по акцептованному счету поставщика, когда при его последующей проверке обнаруживаются несоответствие цен, обусловленных договором, либо арифметические ошибки.

За неотфактурованные поставки счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" кредитуется на стоимость поступивших ценностей, определенную исходя из цены и условий, предусмотренных в договорах. При получении документов от поставщика на ТМЦ возможны два варианта:

- если поступившие документы соответствуют условиям договора, предприятие производит дополнительную запись только на сумму НДС (если он предусмотрен);

- если поступившие документы не соответствуют условиям договора, то предварительная бухгалтерская запись сторнируется и производятся записи на суммы, соответствующие отгрузочным документам.

Счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" дебетуется на суммы исполнения обязательств, т.е. оплату счетов. Согласно новому Плану счетов по дебету этого счета отражаются также авансы и предварительная оплата по счетам поставщиков в корреспонденции со счетами учета денежных средств. Суммы выданных авансов и предварительной оплаты учитываются обособленно.

Суммы задолженности поставщикам и подрядчикам, обеспеченные выданными организацией векселями, не списываются со счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", а учитываются обособленно в аналитическом учете.

Аналитический учет по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" ведется по каждому предъявленному счету, а расчетов в порядке плановых платежей - по каждому поставщику и подрядчику. Построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения необходимых данных по:

- поставщикам по акцептованным и другим расчетным документам, срок оплаты которых не наступил;

- поставщикам по неоплаченным в срок расчетным документам; поставщикам по неотфактурованным поставкам;

- авансам выданным;

- поставщикам по выданным векселям, срок оплаты которых не наступил;

- поставщикам по просроченным оплатой векселям;

- поставщикам по полученному коммерческому кредиту и др.


Пример 1. Строительная организация в конце года приобрела у поставщика материалы в количестве 300 шт. На момент оприходования материалов первичные документы от поставщика не поступили. Стоимость материалов оплачена по договорной цене, которая составила 1 200 руб., включая НДС 200 руб. за шт. Данные материалы использованы в строительстве в текущем году. Документы поступили в начале следующего года после утверждения бухгалтерской отчетности, причем цена на материалы понизилась и составила 1 140 руб., включая НДС 190 руб. за шт. Организация направила поставщику претензию с требованием возместить излишне уплаченную сумму за материалы. Поставщик признал предъявленное требование и оплатил его.

В соответствии со ст.485 ГК РФ покупатель обязан оплатить товар по цене, предусмотренной договором купли-продажи. При этом условия договора могут предусматривать, что цена товара подлежит изменению в зависимости от показателей, обусловливающих цену товара.

Для обобщения информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками за ТМЦ, на которые расчетные документы от поставщиков не поступили (неотфактурованные поставки), Планом счетов предусмотрен счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". За неотфактурованные поставки счет 60 кредитуется на стоимость поступивших ценностей по ценам, предусмотренным в договорах. Построение аналитического учета по счету 60 должно обеспечить возможность получения необходимых данных по поставщикам по неотфактурованным поставкам.

Согласно п.1 ст.172 НК РФ вычет НДС производится только при наличии соответствующих первичных документов, в противном случае выделение налога необоснованно. В соответствии с условиями договора оплата должна производиться с учетом НДС.

Оприходование материалов, поступивших на склад без первичных учетных документов, отражается в учете по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 1 "Сырье и материалы" в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по договорной стоимости материалов с учетом уплаченного НДС.

Для оформления приемки материалов, поступивших без документов, используется акт о приемке материалов по ф. N М-7, утвержденной постановлением Госкомстата России от 30.10.97 N 71а (ред. от 11.11.99). Акт в двух экземплярах составляется членами приемной комиссии с обязательным участием материально ответственного лица и представителя отправителя (поставщика) или представителя незаинтересованной организации. Один экземпляр акта предназначен для учета движения материалов, а другой - для извещения поставщика о неотфактурованной поставке.

В рассматриваемом примере первичные документы поступили после утверждения бухгалтерской отчетности за предыдущий год и цена на материалы понизилась, поэтому разница в цене материалов как прибыль, выявленная в отчетном году, но относящаяся к операциям прошлых лет, включается на основании п.80 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н (ред. от 24.03.2000), в финансовые результаты организации отчетного года и подлежит зачислению согласно п.11 ПБУ 9/99 "Доходы организации" на счет прибылей и убытков организации.

После поступления отгрузочных документов на материалы от поставщика в учете отражается сумма НДС, ранее учтенная на счете 10.

Претензия, предъявленная поставщику на разницу между уплаченной суммой за материалы и стоимостью, указанной в первичных документах, выявленная при проверке поступивших документов, отражается в учете согласно инструкции по применению Плана счетов, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, на счете 76, субсчет "Расчеты по претензиям" в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы". Сумма поступивших от поставщика платежей учитывается по кредиту счета 76, субсчет "Расчеты по претензиям" в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

Что касается налога на прибыль, то в соответствии со ст.54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. То есть, в связи с уточнением налогооблагаемой базы для исчисления налога на прибыль в результате исправления ошибок за прошедшие отчетные (налоговые) периоды производится уточнение ранее представленных налоговых расчетов (деклараций) отдельно за каждый налоговый период, в котором производятся уточнения.

Во избежание двойного налогообложения налогооблагаемая прибыль уменьшается на суммы прибыли прошлых лет, выявленной и отраженной в бухгалтерской отчетности в текущем отчетном периоде, по которой произведен перерасчет налога на прибыль за прошлый отчетный (налоговый) период. В текущем году производится корректировка (уменьшение) налогооблагаемой прибыли на сумму прибыли прошлых лет, выявленной в отчетном году, с отражением по вписываемой строке Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" (табл.3).


                                                                Таблица 3
Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Оприходованы материалы, поступившие без
документов, по стоимости, предусмотрен-
ной в договоре (300 х 1 200)

360 000

10

60
Произведена оплата за поставленные ма-
териалы
360 000 60 51
Списаны материалы на строительство объ-
екта
360 000 20 10
Отражена сумма НДС, ранее включенная в
стоимость материалов (300 х 190)*(1)


57 000


19-6
91-1, ана-
литический
счет "Вне-
реализаци-
онные дохо-
ды"
НДС предъявлен к зачету из бюджета 57 000 68 19-3
Предъявлена претензия поставщику на
сумму разницы между договорной стоимос-
тью материалов и указанной в первичных
документах [36 0000 - (300 х 1140)]


18 000

76, субсч.
"Расчеты по
претензиям"
91-1, ана-
литический
счет "Вне-
реализаци-
онные дохо-
ды"
Претензионная сумма оплачена поставщи-
ком

18 000

51
76, субсч.
"Расчеты по
претензиям"
*(1) Новым Планом счетов такая корреспонденция счетов не
предусмотрена

Пример 2. Предприятие в конце года приобрело у поставщика сырье в количестве 10 т. На момент оприходования сырья первичные документы от поставщика не поступили. Стоимость сырья оплачена по договорной цене, которая составила 30 000 руб., включая НДС 5 000 руб., за тонну. Данное сырье использовано в основном производстве в текущем году. Документы поступили в начале следующего года до утверждения бухгалтерской отчетности, причем цена на сырье, указанная в первичных документах, составила 28 800 руб., включая НДС 4 800 руб., за тонну. Предприятие направило поставщику претензию с требованием возместить излишне уплаченную сумму за сырье. Поставщик признал и оплатил предъявленную претензию.

Так же как и в предыдущем примере, стоимость приобретенных материальных ресурсов (включая предполагаемый НДС) приходуется на балансовых бухгалтерских счетах 10 "Материалы" и др. на всю сумму предъявленного счета с последующим списанием в установленном порядке на издержки производства (обращения). В аналогичном порядке приходуются материальные ресурсы, поступившие на склад без первичных учетных документов, подтверждающих их стоимость.

Сырье, поступившее без первичных учетных документов, отражается в учете по дебету счета 10 "Материалы" в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по договорной стоимости, включая предполагаемый НДС.

Расходы, связанные с приобретением товаров, согласно п.5 ПБУ 10/99 "Расходы организации" являются расходами по обычным видам деятельности и принимаются к бухгалтерскому учету согласно п.6 ПБУ 10/99 в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине кредиторской задолженности. В рассматриваемом случае величина кредиторской задолженности определяется исходя из договорной цены по неотфактурованной поставке и корректируется на суммы, указанные в расчетных документах поставщика при их поступлении и признанные покупателем.

Если первичные учетные и расчетные документы на сырье, принятое в порядке неотфактурованной поставки, поступили от поставщика до утверждения бухгалтерской отчетности за период, в котором оно поступило, то согласно п.3 указаний по ведению журналов-ордеров N 6 разд. IV инструкции по применению единой журнально-ордерной формы счетоводства, утвержденной письмом Минфина СССР от 08.03.60 N 63 (ред. от 12.01.83) и действующей в части, не противоречащей Плану счетов, ранее сделанная запись о поступлении сырья подлежит сторнированию по дате, указанной в поступивших документах. Одновременно в учете делаются положительные записи о поступлении сырья в суммах, указанных в первичных учетных документах, и соответствующих сумм НДС.

Корректировке подлежат также операции по списанию сырья в производство; операции по закрытию счета 20 "Основное производство"; по учету на счете 90 "Продажи", если они были отражены до поступления первичных документов на сырье, принятое к учету в порядке неотфактурованной поставки.

Претензия, предъявленная поставщику на разницу между суммой, уплаченной по договору за сырье, и стоимостью, указанной в первичных документах, отражается в учете по дебету счета 76, субсчет "Расчеты по претензиям" в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Сумма поступивших от поставщика платежей отражается по кредиту счета 76, субсчет "Расчеты по претензиям" в корреспонденции со счетами учета денежных средств (табл. 4).


                                                                Таблица 4

Содержание хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Оприходовано сырье, поступившее без
документов, по договорной стоимости
(10 х 30000)

300 000

10

60
Оплачен счет поставщика 300 000 60 51
Списано сырье в производство 300 000 20 10
Сторно записи "Оприходовано сырье,
поступившее без документов, по дого-
ворной стоимости"

-300 000

10

60
Сторно записи "Списано сырье в произ-
водство"
-300 000 20 10
Отражено сырье по стоимости, указанной
в первичных документах (10 х 24 000)
240 000 10 60
Отражена сумма НДС от стоимости сырья
(10 х 4 800)
48 000 19 60
Предъявлен к зачету из бюджета НДС*(1) 48 000 68 19
Предъявлена претензия поставщику на
разницу между уплаченной суммой и сто-
имостью сырья, указанной в первичных
документах (300 000 - 288 000)

12 000
76, субсч.
"Расчеты по
претензиям"

60

Поставщиком оплачена претензия

12 000

51
76, субсч.
"Расчеты по
претензиям"
*(7) В соответствии с п.2 ст.171 НК РФ вычетам из суммы НДС
подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и
уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории
Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых
для осуществления производственной деятельности или иных операций,
признаваемых объектами налогообложения, и товаров ( работ, услуг),
приобретаемых для перепродажи, поэтому НДС может быть предъявлен к
зачету только после получения документов от поставщика, так как только
тогда сумму налога можно считать предъявленной.

Пример 3. Торговое предприятие получило от поставщика партию товара на сумму 144 000 руб. (включая НДС 24 000 руб.). При его приемке установлено, что товар на сумму 24 000 руб. (включая НДС 4 000 руб.) поставлен ненадлежащего качества. Согласно условиям договора поставки торговое предприятие в 5-дневный срок возвращает некачественный товар поставщику и производит оплату только принятого товара, качество которого соответствует условиям договора.

Условиями договора может предусматриваться возврат товара в связи с несоответствием требованиям, установленным в договоре поставки. В таком случае составляется акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей. Этот документ подписывается членами комиссии покупателя с участием представителя поставщика.

Если деньги за полученный товар поставщику не перечислены, то в соответствии с п.3.1 Методических рекомендаций по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли (утв. письмом Роскомторга от 10.07.96 N 1-794/32-5) покупатель вправе уменьшить сумму платежа на стоимость возвращаемого товара.

Согласно п.12 ПБУ 5/98 приобретаемые для перепродажи товары оцениваются по стоимости приобретения. Они учитываются на счете 41 "Товары".

При получении от поставщиков товарно-материальных ценностей, по которым предприятие на законных основаниях отказывается от акцепта счетов - платежных требований и их оплаты, предприятие-покупатель учитывает эти товары согласно Плану счетов на счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" (табл.5).


                                                                Таблица 5

Содержание хозяйственной операции

Сумма,
руб.
Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Оприходован товар, качество которого соот-
ветствует условиям договора поставки
100 000 41 60
Отражен НДС по оприходованному товару 20 000 19 60
Отражена стоимость товара надлежащего качест-
ва
24 000 002  
Отражен возврат товара ненадлежащего качества
поставщику
24 000   002
Отражена оплата товара, качество которого со-
ответствует условиям договора поставки
120 000 60 51
Отнесен на расчеты с бюджетом НДС, уплаченный
поставщику товара
20 000 68 19

Пример 4. Организация приобретает у поставщика товары, стоимость которых выражена в условных денежных единицах и равна 3 840 ден. ед., включая НДС 640 ден. ед. Условиями договора поставки предусмотрено производство расчетов в рублях, пересчитываемых по курсу денежной единицы, установленному на дату платежа. На дату принятия к учету товаров курс составлял 28,5 руб., на дату оплаты - 28 руб. Право собственности переходит при отгрузке товара поставщиком перевозчику. Оплата за товары произведена во время нахождения их в пути. Первичные учетные документы поступили к организации одновременно с товаром. Согласно учетной политике организации учет товаров ведется по фактической стоимости приобретения с использованием счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей".

В соответствии с подп."г" п.3 ПБУ 5/98 товары - часть материально-производственных запасов организации, приобретенная или полученная от других юридических и физических лиц и предназначенная для продажи или перепродажи без дополнительной обработки. Товары оцениваются согласно п.12 ПБУ 5/98 по стоимости их приобретения.

В рассматриваемом примере на дату перехода права собственности товары находились в пути, поэтому они принимаются к бухгалтерскому учету на эту дату в соответствии с п.24 ПБУ 5/98 в оценке, установленной в договоре, с последующим уточнением фактической себестоимости.

Расходы, связанные с приобретением материально-производственных запасов, отражаются с учетом правил, установленных ПБУ 10/99. Так, в соответствии с п.5, 7 ПБУ 10/99 расходы, связанные с приобретением товаров, являются расходами по обычным видам деятельности, которые принимаются к учету согласно п.6 ПБУ 10/99 в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме и (или) величине кредиторской задолженности.

Величина оплаты определяется на основании п.6.6 ПБУ 10/99 с учетом суммовых разниц. Суммовые разницы корректируют (уменьшают или увеличивают) стоимость приобретения товаров.

В соответствии с Планом счетов поступление товаров может отражаться в учете с использованием счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" в порядке, аналогичном порядку учета соответствующих операций с материалами. Фактическая себестоимость принадлежащих организации товаров, находящихся в пути (не прибывших на склад), отражается в данном случае по дебету счета 15 и кредиту счета 60 (без оприходования этих товаров на склад). После принятия (оприходования) товаров на склад уточняется их фактическая себестоимость на счете 15. Одновременно уточненная на счете 15 себестоимость товаров списывается с кредита счета 15 в дебет счета 41 "Товары". Построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения необходимых данных по товарам, принадлежащим организации, но находящимся в пути.

Согласно п.2 ст.172 НК РФ НДС предъявляется к вычету на основании соответствующих первичных документов. Поэтому стоимость приобретенных материальных ресурсов включая предполагаемый НДС учитывается на балансовых бухгалтерских счетах на всю сумму, указанную в договоре.

Суммы НДС, фактически уплаченные поставщикам по поступившим (принятым к учету) товарам, предназначенным для продажи, относятся на расчеты с бюджетом. Таким образом, сумма НДС, подлежащая возмещению из бюджета, определяется с учетом возникающих суммовых разниц (табл.6, 7).

Сальдо по счету 60 без учета сальдо по субсчету "Расчеты по авансам выданным" может быть только кредитовым. Оно отражается в балансе по строкам:

621 "Кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам",

622 "Кредиторская задолженность, обеспеченная векселями к уплате",

623 "Кредиторская задолженность перед дочерними и зависимыми обществами".


                                                                Таблица 6

Содержание хозяйственной операции

Сумма,
руб.
Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Отражена стоимость товара, отгруженного пос-
тавщиком, но не поступившего на склад органи-
зации (3840 х 28,5)

109 440

15

60
Оплачен счет поставщика за поставленные товары
(3840 х 28)
107 520 60 51
Сторно суммы возникшей суммовой разницы 1 920 15 60
Уменьшение фактической себестоимости товаров
на сумму НДС, выделенную в первичных докумен-
тах (640 х 28)

- 17 920

15

60
Отражена сумма НДС по приобретенным товарам
(640 х 28)
17 920 19 60
Предъявлена к зачету из бюджета сумма НДС,
фактически уплаченная поставщику (640 х 28)
17 920 68 19
Оприходован поступивший на склад товар
(109 440 - 1 920 - 17 920)
89 600 41 15

                                                                Таблица 7
Типовая корреспонденция счетов по счету 60 "Расчеты с поставщиками и
подрядчиками"

Содержание хозяйственной операции
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Приняты к оплате счета поставщиков за поступив-
шее и оприходованное оборудование к установке
(в том числе транспортные и другие подобные ус-
луги)

07

60
Приняты к оплате счета поставщиков и подрядчи-
ков за выполненные ими работы и оказанные услу-
ги для капитального строительства (в том числе
за машины, транспортные средства, оборудование,
требующее монтажа); в связи с приобретением
объектов нематериальных активов (в том числе по
договорам, предусматривающим исполнение обяза-
тельств неденежными средствами, например, по
договору мены)




08




60
Отражены затраты по приобретению предметов про-
ката
08 60
Отражены затраты, связанные с приобретением ли-
зингового имущества (запись у лизингодателя)
08 60
Отражены затраты, связанные с получением лизин-
гового имущества (запись у лизингополучателя
при учете лизингового имущества на его балансе)

08

60
Приняты к оплате счета поставщиков за поступив-
шие и оприходованные материалы (учетной полити-
кой не предусмотрено использование счета 15);
за транспортные услуги, погрузку-разгрузку; по
неотфактурованным поставкам; излишки при прием-
ке материалов по сравнению с сопроводительными
документами; по договору мены



10



60
Приняты к оплате счета поставщиков за приобре-
тенные различные товарно-материальные ценности
(учетной политикой предусмотрено использование
счета 15); за различные работы и услуги

15

60
Отражена сумма НДС по приобретенным материаль-
ным ресурсам, оборудованию, нематериальным ак-
тивам и пр.

19

60
Приняты к оплате счета поставщиков за выполнен-
ные ими работы и оказанные услуги, в том числе
предоставление энергии, газа, пара, воды, услуг
связи и т.п. для цехов основного и вспомога-
тельных производств, общепроизводственных и об-
щехозяйственных нужд


20, 23, 25
26


60
Приняты к оплате счета поставщиков за услуги,
оказанные ими при исправлении брака и по га-
рантийному ремонту

28

60
Приняты к оплате счета поставщиков за выполнен-
ные ими работы и оказанные услуги, в том числе
за энергию, газ и т.п. для нужд обслуживающих
производств и хозяйств

29

60
Приняты к оплате счета поставщиков за приобре-
тенные товары; поступили товары по договору ме-
ны

41

60
Приняты к оплате счета за оказанные поставщика-
ми и подрядчиками услуги и выполненные работы
(транспорт, энергия, связь и т.п.) при приоб-
ретении товаров в торговых, снабженческо-сбыто-
вых и иных подобных организациях


44


60
Отражен возврат поставщиками сумм, ранее им пе-
речисленных; возврат поставщиками неиспользо-
ванных плановых платежей (при расчетах плановы-
ми платежами)

50

60
Внесены организациями-поставщиками услуг транс-
порта, связи, энергии, воды, газа и т.п. сум-
мы, связанные с перебором тарифа (фрахта)

50

60
Перечислены поставщиками суммы, ранее отражен-
ные по пересчетам (по ценам, ошибкам в отгру-
зочных документах и т.п.); возврат перебора та-
рифов (фрахта)

51, 52

60
Предъявлены претензии поставщикам или подрядчи-
кам за обнаруженную при приемке материалов и
другую подобную недостачу сверх норм естествен-
ной убыли, несоответствие цен, ошибки в отгру-
зочных документах, нарушение условий договоров
и пр.

76, субсч.2
"Расчеты по
претензиям"


60
Приняты к оплате счета поставщиков и подрядчи-
ков за поставленные ими материальные ценности и
услуги для филиалов, представительств и других
обособленных подразделений, выделенных на от-
дельные балансы


79


60
Приняты к оплате счета поставщиков и подрядчи-
ков за услуги, оказанные при ликвидации
последствий стихийных бедствий
99, субсч.
"Чрезвычай-
ные расходы"

60
Отражены курсовые разницы в связи с переоценкой
кредиторской задолженности вследствие изменения
курса рубля по отношению к иностранной валюте
91-2, ана-
литический
счет "Внере-
ализационные
расходы"


60
При поступлении ценностей, поступивших от пос-
тавщиков, при оприходовании обнаружена недоста-
ча или порча в пределах предусмотренных в дого-
воре величин

94

60
Погашена задолженность наличными перед постав-
щиками и подрядчиками
60 50
Погашена задолженность перед поставщиками или
подрядчиками с расчетного либо валютного счета,
в том числе обеспеченная выданным векселем

60

51, 52
Погашена задолженность поставщиков путем выдачи
поставщику чека; списания средств с аккредитив-
ного счета

60

55
Погашена задолженность поставщиков за счет по-
лученных кредитов банка или полученных займов
60 66, 67
Отражена передача простого векселя поставщику 60, субсч.
"Векселя
выданные"
60
Зачет предварительно выданного аванса 60, субсч.
"Авансы
выданные"

60
Сумма задолженности покупателя (дебиторская за-
долженность) зачтена в погашение долгов перед
поставщиками посредством передачи (индоссирова-
ния) векселя

60

62
Уменьшена задолженность перед поставщиками на
стоимость товарно-материальных ценностей, от-
груженных в счет договора мены

Задолженность перед поставщиками и подрядчикам
погашена филиалами, представительствами и дру-
гими обособленными подразделениями, выделенными
на обособленный баланс

60



60

62



79
Отражена сумма списания кредиторской задолжен-
ности за истечением сроков исковой давности или
вследствие нереальности для взыскания


60
91-1, ана-
литический
счет "Вне-
реализаци-
онные до-
ходы"
Отражены курсовые разницы в связи с переоценкой
задолженности в иностранной валюте за приобре-
тенное имущество


60
91-1, ана-
литический
счет "Вне-
реализаци-
онные до-
ходы"
Приняты к оплате счета поставщиков и подрядчи-
ков за выполненные услуги при производстве ра-
бот, относящихся расходам будущих периодов

97

60
Отражены суммы, зачтенные при взаимных расчетах 60 76
Отражена задолженность поставщикам и подрядчи-
кам за оказанные ими услуги и выполненные рабо-
ты при сбыте продукции

44

60
Приняты к оплате счета поставщиков и подрядчи-
ков, являющихся по отношению к данному предпри-
ятию дочерними (зависимыми) обществами


60
60, субсч.
"Расчеты с
дочерними
(зависимы-
ми) общес-
твами"
Зачтены суммы полученных от покупателей и за-
казчиков авансов
62, субсч.
"Авансы по-
лученные"

62
Зачтены суммы по взаимным расчетам с прочими
кредиторами
76 62
Отражено списание дебиторской задолженности
(учетной политикой формирование резерва сомни-
тельных долгов не предусмотрено)
91-2, ана-
литический
счет "Внере-
ализационные
расходы"


62
Отражены курсовые разницы в связи с переоценкой
задолженности покупателей, выраженной в иност-
ранной валюте

80

62
Списание дебиторской задолженности за счет об-
разованного ранее резерва сомнительных долгов
63 62
Получено извещение банка об оплате векселя по-
купателя (закрытие операций по учету векселей
в банке или у третьих лиц)

66, 67

62

Учет авансов выданных


Для обобщения информации о расчетах по выданным авансам под поставку материальных ценностей либо под выполнение работ, а также по оплате продукции и работ, принятых от заказчиков по частичной готовности, в новом Плане счетов отдельный счет не предусмотрен (в Плане счетов 1991 г. для этих целей служил счет 61 "Расчеты по авансам выданным").

Однако и в новом Плане счетов указывается, что суммы выданных авансов и предварительной оплаты должны учитываться обособленно от сумм, уплачиваемых при исполнении обязательств по счетам.

Суммы выданных авансов, а также произведенной оплаты при частичной готовности продукции и работ отражаются по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", на котором открывается специальный субсчет "Расчеты по авансам выданным", в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

Суммы выданных авансов и оплаты частичной готовности работ, зачтенные поставщиком при оплате законченных работ, отражаются по кредиту счета 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным" в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Аналитический учет по счету 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным" ведется по каждому дебитору.


Пример 5. ОАО заключило с аудиторской организацией договор на проведение аудиторской проверки годовой бухгалтерской отчетности и оказание консультационных услуг. Стоимость проведения проверки составляет 360 000 руб., в том числе НДС 60 000 руб. В соответствии с условиями договора была произведена частичная предоплата аудиторских услуг в сумме 180 000 руб. Кроме того, условиями договора предусмотрено, что в процессе проверки специалисты организации будут консультировать работников бухгалтерии ОАО по вопросам бухгалтерского учета и налогообложения. Консультационные услуги оплачиваются отдельно исходя из фактического времени проведения консультаций и стоимости одного часа консультационных услуг. Стоимость фактически оказанных консультационных услуг составила 6 000 руб., в том числе НДС 1 000 руб.

Расходы предприятия по оплате аудиторских и консультационных услуг, как затраты, связанные с управлением производством, являются для целей бухгалтерского учета согласно п.5, 9 ПБУ 10/99 расходами по обычным видам деятельности, на базе которых формируется себестоимость продукции. Для целей налогообложения прибыли такие расходы включаются в состав затрат как затраты, связанные с управлением производством, в соответствии с подп."и" п.2 Положения о составе затрат.

Согласно новому Плану счетов суммы предварительной оплаты, перечисленные поставщикам материальных ценностей (работ, услуг), учитываются по дебету счета 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным" в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств. Суммы авансов, зачтенные поставщиками в оплату поставленных ценностей (работ, услуг), списываются с кредита счета 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным" в дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Расходы по оплате консультационных и аудиторских услуг, как управленческие расходы, учитываются на счете 26 "Общехозяйственные расходы" (табл. 8).


Пример 6. Организация в соответствии с письменным соглашением перечислила поставщику денежные средства в сумме 10 000 руб. в виде задатка под предстоящую поставку товара. Товар был отгружен поставщиком, но организация из-за сложившейся ситуации (отсутствие места на складе, трудности с реализацией ранее приобретенных товаров) отказалась принять товар.

Согласно ст.381 ГК РФ в случае, если обязательство, обеспеченное задатком, не было исполнено по вине стороны, давшей задаток, он остается у другой стороны. Если за неисполнение договора ответственна сторона, получившая задаток, она обязана уплатить другой стороне двойную сумму задатка. Сторона, ответственная за неисполнение договора, обязана возместить другой стороне убытки с зачетом суммы задатка, если в договоре не предусмотрено иное.

Поскольку задаток, так же как и аванс, является денежной суммой, выдаваемой одной из договаривающихся сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне, сумму выданного задатка следует учитывать на счете 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным".


                                                                Таблица 8

Содержение хозяйственной операции

Сумма,
руб.
Корреспонденция счетов
Д-т К-т

Перечислена предоплата по договору на
на оказание аудиторских услуг

180 000
60, субсч.
"Расчеты по
авансам вы-
данным"

51
Списана стоимость оказанных аудиторских
услуг
300 000 26 60
Отражена сумма НДС по оказанным ауди-
торским услугам
60 000 19 60

Зачтена сумма произведенной предоплаты

180 000

60
60, субсч.
"Расчеты по
авансам вы-
данным"
Предъявлена к зачету сумма НДС в части
внесенной предоплаты
30 000 68 19
Отражена стоимость оказанных консульта-
ционных услуг
5 000 26 60
Отражена сумма НДС по оказанным кон-
сультационным услугам
1 000 19 60
Произведена оплата стоимости оказанных
услуг (18 000 + 600)
186 000 60 51
Зачтена сумма НДС по оплаченным услугам
(3 000 + 100)
31 000 68 19

После отказа от принятия поставленного товара (отказа от исполнения своих обязательств по договору поставки, обеспеченных задатком) сумму выданного поставщику задатка, не возвращенную организации, следует рассматривать не как выданный аванс, а как санкцию за невыполнение условий договора.

Согласно п.12 ПБУ 10/99 штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также расходы, связанные с возмещением причиненных организацией убытков, являются внереализационными расходами, которые зачисляются на счет прибылей и убытков организации на основании п.15 ПБУ 10/99. Такие расходы включаются в состав внереализационных расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли в соответствии с п.15 Положения о составе затрат (табл. 9).

Сальдо по субсчету "Расчеты по авансам выданным" счета 60 может быть только дебетовым. В зависимости от срока погашения оно отражается по строке баланса 234 (если срок погашения этой дебиторской задолженности более чем 12 месяцев после отчетной даты) или 245 (если срок погашения этой дебиторской задолженности в течение 12 месяцев после отчетной даты) (табл. 10).



                                                                Таблица 9

Содержание хозяйственной операции

Сумма,
руб.
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Перечислены денежные средства постав-
щику в соответствии с соглашением о
задатке

10 000
60, субсч.
"Авансы вы-
данные"

51
Списана в убыток сумма перечисленного
поставщику задатка


10 000
91-2, ана-
литический
счет "Внере-
ализационные
расходы"

60, субсч.
"Авансы вы-
данные"

                                                               Таблица 10
Типовая корреспонденция счетов по счету 60 "Расчеты с поставщиками и
заказчиками", субсчет "Расчеты по авансам выданным"
Содержание хозяйственной
операции
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Наличными выдан аванс под пос-
тавку материальных ценностей,
выполнение работ по оплате, при
частичной готовности
60, субсч. "Расчеты
по авансам выдан-
ным"

50
Авансы перечислены с расчетного
или валютного счетов (под пос-
тавку; по оплате продукции,
принятой по частичной готовнос-
ти

60, субсч. "Расчеты
по авансам выдан-
ным"


51, 52
Перечисление авансов за счет
средств полученных кредитов и
займов
60, субсч. "Расчеты
по авансам выдан-
ным"

66, 67

Аванс выдан чеком
60, субсч. "Расчеты
по авансам выдан-
ным"

55

Возврат аванса в кассу

50
60, субсч. "Расчеты
по авансам выдан-
ным"
Возврат аванса на расчетный или
валютный счет

51, 52
60, субсч. "Расчеты
по авансам выдан-
ным"
Списание на убытки ранее выдан-
ных, но не востребованных аван-
сов по истечении сроков исковой
давности
91-2, аналитический
счет "Внереализаци-
онные расходы"
60, субсч. "Рачеты
по авансам выдан-
ным"

Учет расчетов с покупателями и заказчиками


Для обобщения информации о расчетах с покупателями и заказчиками в новом Плане счетов предназначен счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" дебетуется в корреспонденции со счетами 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы" на суммы, на которые предъявлены покупателям расчетные документы.

Счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредитуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств, расчетов на суммы поступивших платежей (включая суммы полученных авансов) и т.п. На счете 62 также отражаются суммы полученных авансов и предварительной оплаты. Их учет должен вестись обособленно на отдельном субсчете "Расчеты по полученным авансам" счета 62. Аналитический учет должен быть организован по каждому полученному авансу.

Если по полученному векселю, обеспечивающему задолженность покупателя (заказчика), предусмотрен процент, то по мере погашения этой задолженности делается запись по дебету счета 51 "Расчетные счета" или 52 "Валютные счета" и кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (на сумму погашения задолженности) и 91 "Прочие доходы и расходы" (на величину процента).

Аналитический учет по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" ведется:

- по каждому предъявленному покупателям (заказчикам) счету,

- при расчетах плановыми платежами - по каждому покупателю и заказчику.

Построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения необходимых данных по:

- покупателям и заказчикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил;

- покупателям и заказчикам по неоплаченным в срок расчетным документам;

- векселям, срок поступления денежных средств по которым не наступил;

- векселям, дисконтированным (учтенным) в банках;

- векселям, по которым денежные средства не поступили в срок.

Учет расчетов с покупателями и заказчиками в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" обособленно.


Пример 7. Организация продает покупателю собственную продукцию на сумму 360 000 руб., в том числе НДС 60 000 руб., себестоимость которой составляет 240 000 руб. Доставка продукции осуществляется железнодорожным транспортом. Договорная цена продукции включает в себя стоимость ее доставки до станции отправления - 12 000 руб., в том числе НДС 2 000 руб. С согласия покупателя организация оплатила стоимость доставки продукции до станции назначения (60 000 руб., в том числе НДС 10 000 руб.) с последующим возмещением покупателем понесенных расходов. Денежные средства в оплату за проданную продукцию и возмещение стоимости доставки поступили на расчетный счет организации. Выручка от реализации для целей налогообложения определяется "по отгрузке".

Выручка от продажи продукции является согласно п.5 ПБУ 9/99 доходами от обычных видов деятельности.

В рассматриваемом примере обязанность организации перед покупателем считается выполненной при сдаче продукции перевозчику на станции отправления.

Пунктом 5 ПБУ 10/99 установлено, что расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, являются расходами по обычным видам деятельности, на базе которых формируется себестоимость продукции.

Условия признания расходов в бухгалтерском учете установлены п.16 ПБУ 10/99: расход производится в соответствии с конкретным договором, требованиями законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота; сумма расхода может быть определена; имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

Если договором предусмотрена обязанность организации по доставке продукции до станции отправления, расходы по такой доставке являются для организации расходами по обычным видам деятельности. В бухгалтерском учете такие расходы учитываются в соответствии с новым Планом счетов на счете 44 "Расходы на продажу" и затем включаются в себестоимость соответствующих видов продукции (списываются в дебет счета 90, субсчет "Расходы на продажу") прямым путем.

По условиям примера доставка продукции от станции отправления до станции назначения в обязанность организации-поставщика не входит. Следовательно, плата за такую доставку, производимая поставщиком и впоследствии возмещаемая покупателем, не может рассматриваться как расходы организации, связанные с реализацией продукции, и должна быть учтена (вместе с НДС) в составе дебиторской задолженности до момента возмещения покупателем указанных расходов.

Согласно п.29 инструкции МНС России от 04.04.2000 N 59 (ред. от 20.10.2000) "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" включение расходов по транспортировке у продавца в выручку от реализации продукции зависит от условий реализации. При установлении отпускной цены на условиях доставки продукции за счет поставщика до пункта отправления расходы по доставке продукции от пункта отправления до пункта назначения, возмещаемые покупателями сверх отпускной цены, у поставщика в выручку от реализации продукции не включаются и налогом на пользователей автомобильных дорог не облагаются (табл.11, 12).


                                                               Таблица 11

Содержание хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Отражена сумма расходов по доставке
продукции до станции отправления
10 000 44 60
Отражена сумма НДС по расходам по дос-
тавке
2 000 19 60
Отражена выручка от реализации продук-
ции покупателю
360 000 62 90-1
Начислен НДС с выручки от реализации 60 000 90-3 68
Списана себестоимость реализованной
продукции
240 000 90-2 40
Списана сумма коммерческих расходов по
доставке продукции до станции отправ-
ления

10 000
90, субсч.
"Коммерчес-
кие расхо-
ды"

44
Начислен налог на пользователей авто-
мобильных дорог (360 000 - 60 000) х
1%

3 000

26

68
Списаны общехозяйственные расходы (без
учета других расходов)
3 000 90-2 26
Отражен финансовый результат от реали-
зации (360000 - 60000 - 3000 -
240000 - 10000)

47 000

90-9

99
Оплачено транспортной организации за
доставку продукции до станции отправ-
ления

12 000

60

51
Зачтена сумма НДС по расходам по дос-
тавке
2 000 68 19
Оплачено транспортной организации за
доставку продукции от станции отправ-
отправления до станции назначения

60 000

76

51
Получены от покупателя денежные сред-
ства за отгруженную продукцию
360 000 51 62
Получены от покупателя денежные сред-
ства в возмещение расходов по доставке
60 000 51 76

                                                               Таблица 12
Типовая корреспонденция счетов по счету 62 "Расчеты с покупателями
и заказчиками"

Содержание хозяйственной операции
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Списана оплаченная заказчиком стоимость этапов
по окончании работ в целом
62 46
Отражена стоимость отгруженных товарно-мате-
риальных ценностей, выполненных работ и оказан-
ных услуг на момент перехода права собственности

62

90-1
Отражена стоимость возвращенной покупателем заб-
ракованной продукции - сторно
62 90-1
Отражены причитающиеся по договору лизинга суммы
лизинговых платежей (запись у лизингодателя при
учете лизингового имущества у него на балансе)

62

90-1
Отражена сумма задолженности покупателей в связи
с реализацией им основных средств, излишних ма-
териальных ценностей, ценных бумаг и прочего
имущества

62
91-1, аналити-
ческий счет
"Операционные
доходы"
Из кассы возвращена покупателям и заказчикам из-
лишне полученная с них сумма
62 50
Отражен возврат покупателям и заказчикам излишне
полученной с них суммы
62 51, 52
Отражены курсовые разницы в связи с переоценкой
задолженности покупателей, выраженной в иност-
ранной валюте

62
90-1, аналити-
ческий счет
"Внереализаци-
онные доходы"
Поступили в кассу суммы от покупателей и заказ-
чиков
50 62
Поступили платежи от покупателей и заказчиков за
реализованную им продукцию, работы и услуги;
поступили проценты по полученным от покупателей
векселям

51, 52

62
Отражено поступление денежного перевода в пога-
шение задолженности покупателей
57 67
Уменьшена задолженность перед поставщиками на
стоимость товарно-материальных ценностей, отгру-
счет договора мены

60

62
Суммы задолженности покупателей зачтены в пога-
шение долгов перед поставщиками посредствоп пе-
редачи векселя (индоссирование)

60

62

Расчеты по авансам полученным


Для обобщения информации о расчетах по полученным авансам под поставку материальных ценностей либо под выполнение работ, а также по оплате продукции и работ, произведенных для заказчиков, по частичной готовности в новом Плане счетов предназначен счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Отдельный счет (в Плане счетов 1991 г. для этих целей служил счет 64 "Расчеты по авансам полученным") для учета авансов полученных не предусмотрен. Однако и в новом Плане счетов указывается, что суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитываются обособленно от сумм поступающих платежей по предъявленным покупателям расчетным документам.

Суммы полученных авансов, а также полученной оплаты при частичной готовности продукции и работ отражаются по кредиту счета 62, субсчет "Расчеты по авансам полученным" в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

Средства полученных авансов и полученной оплаты по частичной готовности продукции и работ, зачтенные при предъявлении покупателям (заказчикам) счетов за поставленные изделия полной готовности, материалы и выполненные работы, отражаются по дебету счета 62, субсчет "Расчеты по авансам полученным" и кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Аналитический учет по субсчету "Расчеты по авансам полученным" счета 62 должен вестись по каждому кредитору.


Пример 8. Фабрика заключила договор с покупателем на поставку своей продукции на сумму 120 000 руб., в том числе НДС 20 000 руб. По условиям договора покупатель перечисляет предоплату в размере 100% договорной стоимости продукции. Сумма предоплаты за товар поступила на расчетный счет предприятия в январе 2001 г. Отгрузка продукции произведена в феврале 2001 г. Согласно учетной политике выручка в целях налогообложения определяется предприятием по моменту оплаты.

С суммы предоплаты, поступившей на расчетный счет предприятия в счет предстоящих поставок продукции, необходимо исчислить налог на добавленную стоимость. Порядок отражения в учете сумм НДС, подлежащих взносу в бюджет при получении предоплаты и последующей отгрузке товара, установлен п.7 письма Минфина России от 12.11.96 N 96 "О порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с налогом на добавленную стоимость и акцизами".

Согласно п.13 Порядка ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость получение денежных средств в виде предоплаты (аванса) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) оформляется поставщиком составлением счетов-фактур и соответствующими записями в книге продаж. При отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) под полученную предоплату в книге продаж делается запись, уменьшающая сумму ранее оформленного налога на добавленную стоимость по этой предоплате, с соответствующим изменением итоговой суммы налога за отчетный период, в котором произведена отгрузка. Затем отражаются операции по фактической отгрузке товаров (выполнению работ, оказанию услуг) под полученную предоплату (табл.13, 14).


                                                               Таблица 13
Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция счетов
Д-т К-т

Получена предоплата за продукцию

120 000

51
62, субсч.
"Расчеты по
авансам вы-
данным"

Начислен НДС к уплате в бюджет

20 000
62, субсч.
"Расчеты по
авансам вы-
данным"

68
Отражена задолженность покупателя за
отгруженную продукцию
120 000 62 90-1
Начислен НДС по отгруженной продук-
ции
20 000 90-3 68

Восстановлен НДС с суммы предоплаты

20 000

68
62, субсч.
"Расчеты по
авансам вы-
данным"

Зачтена сумма предоплаты за отгру-
женную продукцию

120 000
62, субсч.
"Расчеты по
авансам вы-
данным"

62

                                                               Таблица 14
Типовая корреспонденция счетов по счету 62 "Расчеты с покупателями
и заказчиками", субсчет "Расчеты по авансам полученным"
Содержание
хозяйственной операции
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Получены авансы (наличными и на
счета в банках) под поставку
материальных ценностей, выпол-
нение работ и оказание услуг

50, 51, 52, 55

62, субсч. "Авансы
полученные"
Начислена сумма НДС по получен-
ным авансам
62, субсч. "Авансы
полученные"
68
Отражены курсовые разницы по
полученным авансам в иностран-
ной валюте
91-2, аналитический
счет "Внереализаци-
онные расходы"
62, субсч. "Авансы
полученные"
Ранее полученные авансы зачтены
в счет выручки от реализации
62, субсч. "Авансы
полученные"
62
Возврат ранее полученного аван-
са
62, субсч. "Авансы
полученные"
50, 51, 52, 55
Отражены курсовые разницы по
расчетам в иностранной валюте
62, субсч. "Авансы
полученные"
91-1, аналитический
счет "Внереализаци-
онные доходы"
Отражена сумма НДС от суммы по-
лученного аванса при зачете
аванса

68
62, субсч. "Авансы
полученные"

Учет резервов сомнительных долгов


Резервы сомнительных долгов отражаются на счете 63 "Резервы по сомнительным долгам".

Согласно п.70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации "организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации". Такая возможность должна быть предусмотрена учетной политикой организации. Создание резервов сомнительных долгов может быть предусмотрено только в тех организациях, которые выручку для целей налогообложения определяют методом "по отгрузке".

Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Основанием для создания резервов сомнительных долгов являются результаты проведенной инвентаризации дебиторской задолженности организации. Порядок проведения таких плановых инвентаризаций, в частности, периодичность их проведения, также должен быть определен учетной политикой организации.

Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам.

Аналитический учет по счету 63 "Резервы по сомнительным долгам" ведется по каждому созданному резерву (табл.15).


                                                               Таблица 15
Типовая корреспонденция счетов по счету 63
"Резервы по сомнителным долгам"

Содержание хозяйственной операции
Корреспонденция счетов
Д-т К-т

Создан резерв сомнительных долгов
91-2, аналити-
ческий счет
"Внереализаци-
онные расходы"

63
Списана дебиторская задолженность покупа-
телей и заказчиков за счет резервов сом-
нительных долгов

63

62
Списана дебиторская задолженность прочих
дебиторов за счет резервов сомнительных
долгов

63

76
Отражено присоединение неизрасходованных
сумм резервов по сомнительным долгам к
прибыли года, следующего за годом их
создания

63
91-1, аналити-
ческий счет
"Внереализаци-
онные доходы"

Для учета расчетов по кредитам и займам в новом Плане счетов предусмотрены счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

Счет 66 предназначен для обобщения информации о состоянии краткосрочных (на срок не более 12 месяцев) кредитов и займов, полученных организацией, а счет 67 - о состоянии долгосрочных кредитов и займов.

Аналитический учет кредитов и займов ведется по видам кредитов и займов, кредитным организациям и другим заимодавцам, предоставившим их.

Кредиты и займы, не оплаченные в срок, учитываются обособленно.


Начисление процентов по кредитам и займам


Причитающиеся по полученным кредитам и займам проценты к уплате отражаются по кредиту счета 66 в корреспонденции с дебетом счета 91 "Прочие доходы и расходы". Начисленные суммы процентов учитываются обособленно.

Кредит юридическим лицам может быть предоставлен только в безналичном порядке путем зачисления денежных средств на расчетный, текущий или корреспондентский счет, в том числе при предоставлении средств на оплату платежных документов и выплату заработной платы. Кредит может быть предоставлен открытием кредитной линии, т.е. заключением соглашения (договора) о максимальной сумме кредита, которую заемщик сможет использовать в течение обусловленного срока и при соблюдении определенных условий соглашения (п.2.1.1 и 2.2 "Положения о порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения)", утвержденного ЦБ РФ от 31.08.98 N 54-п).


Пример 1. В январе 2001 г. организация заключила с банком договор на открытие кредитной линии сроком на 6 месяцев. Сумма предоставляемого кредита составляет 900000 руб. Проценты по условиям договора начисляются на сумму фактически предоставленных средств по ставке 30% годовых и списываются банком с расчетного счета организации в безакцептном порядке. Фактически в течение месяца банком предоставлены денежные средства: на оплату поставщику в сумме 360000 руб., аванс под предстоящие поставки в сумме 200000 руб., на перечисление заработной платы на лицевые счета работников организации в сумме 300000 руб. По истечении месяца банком начислены и списаны с расчетного счета проценты в сумме 24000 руб., а также плата за ведение ссудного счета - 3000 руб. Ставка рефинансирования ЦБ РФ в январе 2001 г. составляла 25% годовых.

Получение банком-кредитором процентов от клиентов-заемщиков может производиться путем списания денежных средств с расчетного (текущего), корреспондентского счета клиента-заемщика (юридического лица), обслуживающегося в банке-кредиторе, на основании платежного требования банка-кредитора (в поле "Условия оплаты" платежного требования указывается "без акцепта"), если условиями договора предусмотрено проведение указанной операции (п.3.3 "Положения о порядке начисления процентов по операциям, связанным с привлечением и размещением денежных средств банками, и отражения указанных операций по счетам бухгалтерского учета", утвержденного ЦБ РФ от 26.06.98 N 39-п (ред. от 24.12.98).

Проценты по полученным кредитам банков, используемым в производственных целях (за исключением ссуд на приобретение основных средств, нематериальных и иных внеоборотных активов), относятся на себестоимость продукции (работ, услуг). Для целей налогообложения проценты по кредитам банков принимаются в пределах ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной на 3 пункта (подп."с" п.2 Положения о составе затрат).

Если кредит предоставлен в форме открытия кредитной линии и банк помимо процентов взимает плату за ведение ссудного счета, оплата данной услуги банка также включается в себестоимость продукции на основании подп."и" п.2 Положения о составе затрат, но в соответствии с ПБУ 10/99 - в дебет счета 91-2 (которая также учитывается при корректировке) (табл.16).


Таблица 16

Содержание хозяйственной
операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Произведена оплата постав-
щику за счет банковского
кредита
360000 60 66
Перечислен поставщику аванс
за счет средств банковского
кредита
200000 60, субсч."Расчеты
по авансам выдан-
ным"
66
Перечислена заработная пла-
та работникам
300000 70 66
Начислены проценты по кре-
диту (860000 х 30% : 360 х
30)
21500 91-2, аналитический
счет "Операционные
расходы"
66
Начислена плата за обслужи-
вание ссудного счета
3000 91-2, аналитический
счет "Операционные
расходы"
66
С расчетного счета перечис-
лена на ссудный счет сумма
задолженности по процентам
24500 55 51
Списана с расчетного счета
задолженность по процентам
и плате за обслуживание
счета
24500 66 51

На сумму оплаченных процентов сверх указанной нормы (21500 : 30% (30% - (25% + 3%)) = 1430) производится корректировка налогооблагаемой прибыли. Несмотря на то, что вся сумма процентов по полученному кредиту отнесена на счет 91-2, аналитический счет "Операционные расходы", в соответствии с направлением расходования заемных средств эти проценты могут быть включены в состав себестоимости продукции. Поэтому при заполнении Справки о порядке определения данных, отражаемых по стр.1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли" (приложение N 4 к инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций") (в дальнейшем - Справка) будет выполнена следующая корректировка (табл.17).


Таблица 17


/-----------------------------------------------------------------------\
|  N   |                                                         |      |
| п/п  |                      Показатели                         |Сумма |
|------+---------------------------------------------------------+------|
|      |Изменение величины прибыли (убытка) в результате  коррек-|24500 |
|  1'  |тировки данных бухгалтерского учетав соответствии с Поло-|      |
|      |жением о составе затрат (стр.1.1' - стр.1.2')            |      |
|------+---------------------------------------------------------+------|
| 1.2' |Изменение  себестоимости  отгруженной  продукции  (работ,|      |
|      |услуг)                                                   |      |
|      |                                                         |      |
|      |а) сумма расходов на оплату процентов по кредитам банков,|24500 |
|      |бюджетных ссуд и услуг банков, включаемых в себестоимость|      |
|      |продукции  (работ, услуг)  в  соответствии с Положением о|      |
|      |составе затрат и учтенных в составе операционных расходов|      |
|      |в соответствии с ПБУ 10/99 (+)*                          |      |
|------+---------------------------------------------------------+------|
|  4   |Прибыль для целей налогообложения увеличивается на суммы:|      |
|------+---------------------------------------------------------+------|
|  4.1 |превышения фактических затрат, включенных в себестоимость|      |
|      |продукции (работ, услуг),  над  установленными  лимитами,|      |
|      |нормами и нормативами по:                                |      |
|      |                                                         |      |
|      |а) оплате процентов по рублевым кредитам банков на произ-|+1430 |
|      |водственные нужды  сверх  ставки  рефинансирования  Банка|      |
|      |России, увеличенной на 3 пункта                          |      |
|------+---------------------------------------------------------+------|
| 4.19 |расходов на оплату процентов по кредитам банков,  бюджет-|      |
|      |ных ссуд и услуг,  банков,  включаемых   в  себестоимость|      |
|      |продукции (работ, услуг) в соответствии с  Положением   о|+24500|
|      |составе затрат и учтенных в составе операционных   расхо-|      |
|      |дов в соответствии с ПБУ 10/99                           |      |
|------+---------------------------------------------------------+------|
|  6   |Валовая прибыль, отражаемая по стр.1  Расчета налога   от|      |
|      |фактической  прибыли   (стр.1 +,-  стр.1' +, - стр.2    +|+1430 |
|      |стр.3 + стр.4 - стр.5)                                   |      |
|-----------------------------------------------------------------------|
|* Несмотря  на  то,  что  по данной строке суммы отражаются  со  знаком|
|(+),эта  подстрока будет вычитаться из стр.1.1, и данные суммы в  итоге|
|будут  уменьшать  размер налогооблагаемой   прибыли,   увеличенной   по|
|стр.4.19.                                                              |
\-----------------------------------------------------------------------/

Эти расходы, в том числе и те, которые подлежат нормированию для целей налогообложения, отражаются по стр.1.2' в полной сумме фактических расходов. Корректировка в соответствии с нормами осуществляется по стр. 4.1а.


Пример 2. Производственная организация получила 1 октября 2000 г. кредит в банке на приобретение сырья в размере 200000 руб. сроком на 4 месяца под 33% годовых (процентная ставка рефинансирования, установленная на дату подписания кредитного договора и получения денежных средств, составляла 28%).

По условиям кредитного договора проценты за пользование кредитом вносятся равными частями в два этапа: первый - в течение первого месяца после получения кредита; второй - в конце договора одновременно с возвратом кредита, при этом условиями договора не предусмотрено изменение процентной ставки.

Проценты за пользование кредитом и сам кредит перечислены банку в установленные договором сроки, причем первая часть процентов уплачена до оприходования сырья.

Полученный кредит перечислен поставщику в оплату за поставленное сырье, стоимость которого 200100 руб., в том числе НДС 33350 руб. Все сырье использовано в производстве. Согласно учетной политике учет МПЗ на счете 10 ведется по учетным ценам (по стоимости, уплаченной поставщику).

На дату перечисления оставшейся части процентов (январь 2001 г.) ставка рефинансирования составляла 25% годовых.

Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости (п.5 ПБУ 5/98). Фактической себестоимостью МПЗ, приобретенных за плату, признается согласно п.6 ПБУ 5/98 сумма фактических затрат организации на приобретение, к которым, в частности, относятся суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), затраты по доставке МПЗ до места их использования, затраты по оплате процентов по заемным средствам, если они связаны с приобретением материально-производственных запасов и произведены до даты их оприходования на складах организации.

Вместе с тем п.11 ПБУ 10/99 установлено, что проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов), являются для целей бухгалтерского учета операционными расходами. Согласно п.15 ПБУ 10/99 прочие расходы, в том числе и операционные, подлежат зачислению на счет прибылей и убытков организации, кроме случаев, когда законодательством или правилами бухгалтерского учета установлен иной порядок.

В рассматриваемом примере проценты по полученному кредиту банка, уплаченные до даты оприходования сырья, включаются в фактическую себестоимость сырья, а проценты, уплаченные после указанной даты, являются для целей бухгалтерского учета операционными расходами и учитываются на счете 91-2, аналитический счет "Операционные расходы".

Если учет материальных ценностей ведется в учетных ценах, то информация об их приобретении отражается на счете 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". В дебет счета 15 относится сумма фактических затрат, связанных с приобретением сырья. С кредита 15 в дебет счета 10 "Материалы" списывается учетная стоимость оприходованного сырья. Сумма разницы в стоимости приобретенного сырья, исчисленная в фактической себестоимости приобретения и учетных ценах, списывается со счета 15 на счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей". Накопленные на счете 16 разницы в стоимости приобретения сырья списываются в дебет счета 20 "Основное производство" пропорционально стоимости по учетным ценам израсходованного в производстве сырья.

Задолженность по полученным займам и кредитам показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов (п.73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации) (табл.18).


Таблица 18

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспон-
денция
счетов
Д-т К-т
Получены денежные средства по кредитному договору 200000 51 66
Выплачена часть процентов по кредитному договору
(200000 х 33% : 360 х 60)
11000 15 * 51
На момент оприходования сырья отражена его покупная
стоимость
166750 15 60
Отражена сумма НДС по приобретенному сырью 33350 19 60
Оплачены счета поставщика за поставленное сырье 200100 60 51
Предъявлен к зачету из бюджета НДС 33350 68 19
Оприходовано сырье по учетной цене 166750 10 15
Списано отклонение между фактической себестоимостью
сырья и его учетной ценой
11000 16 15
Отражен фактический расход сырья в производстве 166750 20 10
Разница между фактической себестоимостью сырья и его
учетной ценой списана пропорционально стоимости сырья
11000 20 16
Возврат банку суммы кредита 200000 66 51
Выплачена оставшаяся часть процентов по кредитному
договору (200000 х 33% : 360 х 60)
11000 91-2 51
* Корреспонденция Планом счетов не предусмотрена.

В целях налогообложения прибыли затраты на оплату процентов по полученным кредитам банков, учтенные на счете 91-2, не относятся к внереализационным расходам (п.15 Положения о составе затрат), а включаются в себестоимость продукции в пределах учетной ставки Центрального банка Российской Федерации, увеличенной на три пункта, на основании подп."с" п.2 Положения о составе затрат. При этом вновь устанавливаемая ставка по кредитам коммерческих банков распространяется на вновь заключаемые и пролонгированные договоры, а также на ранее заключенные договоры, в которых предусмотрено изменение процентной ставки.

Превышение составляет (11000 : 33% (33% - (28% + 3%)) = 666 руб.). Оно рассчитывается дважды (за 2000 г. и за I квартал 2001 г.) (табл.19).


Таблица 19


/-----------------------------------------------------------------------\
| N  |                       Показатели                          |Сумма |
|п/п |                                                           |      |
|----+-----------------------------------------------------------+------|
| 1' |Изменение величины прибыли (убытка) в  результате корректи-|      |
|    |ровки данных бухгалтерского учета в соответствии с  Положе-|-11000|
|    |нием о составе затрат (стр.1.1' - стр.1.2')                |      |
|----+-----------------------------------------------------------+------|
|1.2'|Изменение  себестоимости  отгруженной   продукции   (работ,|      |
|    |услуг)                                                     |      |
|    |                                                           |      |
|    |а) сумма расходов на оплату процентов  по  кредитам  банков|11000 |
|    |бюджетных ссуд и услуг банков, включаемых  в  себестоимость|      |
|    |продукции (работ, услуг) в соответствии с Положением о сос-|      |
|    |таве затрат и учтенных в составе  операционных  расходов  в|      |
|    |соответствии с ПБУ 10/99 (+)                               |      |
|----+-----------------------------------------------------------+------|
| 4  |Прибыль для целей налогообложения увеличивается на суммы:  |      |
|----+-----------------------------------------------------------+------|
|4.1 |превышения фактических затрат, включенных  в  себестоимость|      |
|    |продукции (работ, услуг), над установленными лимитами, нор-|      |
|    |мами и нормативами по:                                     |      |
|    |                                                           |+666  |
|    |а)  оплате  процентов  по  рублевым  кредитам  банков   на |      |
|    |производственные нужды сверх ставки рефинансирования Банка |      |
|    |России, увеличенной на 3 пункта                            |      |
|----+-----------------------------------------------------------+------|
|4.19|расходов на оплату процентов по кредитам банков, бюджетных |      |
|    |ссуд и услуг банков, включаемых в себестоимость  продукции |      |
|    |(работ, услуг)  в  соответствии  с  Положением  о  составе |+11000|
|    |затрат  и  учтенных  в  составе  операционных  расходов  в |      |
|    |соответствии с ПБУ 10/99                                   |      |
|----+-----------------------------------------------------------+------|
| 6. |Валовая прибыль, отражаемая по  стр.1  Расчета  налога  от |      |
|    |фактической    прибыли   (стр.1 +, -  стр.1' +, -  стр.2 + |+666  |
|    |стр.3 + стр.4 - стр.5)                                     |      |
\-----------------------------------------------------------------------/

Пример 3. С целью осуществления долгосрочных финансовых вложений в ценные бумаги (не котирующиеся на фондовой бирже) предприятие берет в январе 2001 г. в банке кредит в сумме 100000 руб. под 30% годовых сроком на 3 месяца. В январе предприятие оплачивает консультационные услуги по приобретению ценных бумаг в размере 2400 руб. (включая НДС - 400 руб.) и перечисляет аванс в сумме 20000 руб. для приобретения этих ценных бумаг продавцу. Право собственности на ценные бумаги перешло к предприятию в марте.

В соответствии с инструкцией по применению Плана счетов информация о финансовых вложениях предприятия в ценные бумаги других организаций с целью получения дохода по ним в период более одного года отражается на отдельном субсчете к счету 58 "Финансовые вложения". Финансовые вложения (в том числе инвестиции в ценные бумаги других организаций) принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвестора (п.44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации). Перечень возможных фактических затрат на приобретение ценных бумаг включает, в частности, суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу; расходы на консультационные услуги; расходы по уплате процентов по заемным средствам, используемым на приобретение ценных бумаг, до принятия их к бухгалтерскому учету (п.3.2 Порядка отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, утвержденного приказом Минфина России от 15.01.97 N 2). Проценты, оплаченные после принятия ценных бумаг к бухгалтерскому учету, оплачиваются за счет собственных средств предприятия.

Если к инвестору не перешли права на объекты финансовых вложений, то суммы, внесенные в счет оплаты подлежащих приобретению объектов финансовых вложений, показываются в активе бухгалтерского баланса по соответствующей статье группы статей "Дебиторская задолженность" (п.23 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н).

Операции по реализации долей в уставном (складочном) капитале организаций, ценных бумаг и инструментов срочных сделок (включая форвардные, фьючерсные контракты, опционы) не подлежат обложению НДС (п.2 ст.149 НК РФ). НДС, уплаченный по товарам (работам, услугам), передаваемым для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на доходы организаций, в том числе через амортизационные отчисления, вычету из бюджета не подлежит (п.1 ст.159 НК РФ). НДС, оплаченный в составе расходов на консультационные услуги, связанные с приобретением ценных бумаг, возмещению из бюджета не подлежит.

Учитывая, что расходы по консультационным услугам, связанным с приобретением ценных бумаг, отражаются в составе фактических затрат на их приобретение, НДС по услугам также подлежит списанию на счет 58 "Финансовые вложения" в составе фактических затрат на приобретение ценных бумаг (табл.20).


Таблица 20

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Получен кредит банка на
приобретение ценных бумаг
100000 51 66
Произведена оплата услуг
консультанта по приобрете-
нию ценных бумаг
2400 76, субсч."Расчеты по
осуществлению финан-
совых вложений"
51
Перечислен аванс продавцу
ценных бумаг
100000 76, субсч."Расчеты по
осуществлению финан-
совых вложений"
51
Начислены проценты за кре-
дит за месяц (в январе и
феврале)
5000 76, субсч."Расчеты по
осуществлению финан-
совых вложений"
66
Перечислены проценты за
кредит за один месяц
5000 66 51
Приняты к учету ценные бу-
маги в сумме фактических
затрат на приобретение
(100000 + 2400 (с учетом
НДС) + 5000)
107400 58 76, субсч.
"Расчеты по
осуществлению
финансовых
вложений"
Начислены проценты за кре-
дит за март (100000 х 30% :
360 х 30)
2500 91-2, аналитический
счет "Операционные
расходы"
66
Перечислены проценты за
кредит за июнь
2500 66 51
Погашение кредита банка 100000 66 51

Поскольку в составе операционных расходов в соответствии с п.11 ПБУ 10/99 отражаются любые суммы процентов за пользование заемными средствами, балансовая прибыль, выявляемая на счетах бухгалтерского учета, формируется с учетом этих сумм.

Однако проценты по кредитам, полученным для проведения операций, не связанных с текущей деятельностью (в нашем случае - приобретение ценных бумаг), не подлежат учету в целях налогообложения. Для учета таких сумм для целей налогообложения прибыли в Справке предусмотрена стр.4.20 (табл.21).


Таблица 21

/-----------------------------------------------------------------------\
| N  |                        Показатели                         |Сумма |
|п/п |                                                           |      |
|----+-----------------------------------------------------------+------|
| 4. |Прибыль для целей налогообложения увеличивается на суммы:  |      |
|----+-----------------------------------------------------------+------|
|4.20|процентов за пользование кредитами, займами, не включаемыми|      |
|    |в себестоимость в соответствии с Положением о составе  зат-|+2500 |
|    |рат  и  учтенными  в  составе операционных расходов в соот-|      |
|    |ветствии с ПБУ 10/99                                       |      |
|----+-----------------------------------------------------------+------|
| 6. |Валовая прибыль, отражаемая  по  стр.1  Расчета  налога  от|      |
|    |фактической прибыли (стр.1 +, - стр.1' +, - стр.2 + стр.3 +|+2500 |
|    |стр.4 - стр.5)                                             |      |
\-----------------------------------------------------------------------/

Пример 4. На приобретение производственного оборудования организация получила в банке кредит в размере 50000 руб. под 25% годовых. Срок кредитного договора составляет 6 месяцев, при этом уплата процентов должна производиться ежемесячно. Через 2 месяца организация приобретает и вводит в эксплуатацию оборудование стоимостью 60000 руб., в том числе НДС 10000 руб.

В соответствии с п.3.2 ПБУ 6/97 в первоначальную стоимость основных средств, приобретенных за плату, включаются фактические затраты организации на приобретение (за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов) и иные затраты, непосредственно связанные с приобретением объекта основных средств.

Таким образом, в составе фактических затрат на приобретение объекта основных средств в данном случае будут отражены суммы, уплаченные организацией в соответствии с договором поставки поставщику (без учета НДС), и фактически оплаченные проценты по кредиту банка.

На основании п.22 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств фактические затраты на приобретение основных средств отражаются по дебету счета учета капитальных вложений в корреспонденции со счетами учета расчетов (п.22 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств). При принятии объекта основных средств к бухгалтерскому учету фактические затраты, учтенные на счете учета капитальных вложений, относятся в дебет счета учета основных средств.

Суммы НДС, уплаченные при приобретении основных средств, в полном объеме вычитаются из сумм налога, подлежащих взносу в бюджет, в момент принятия на учет основных средств (табл.22).


Таблица 22

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Получен с кредит банка на
приобретение оборудования
50000 51 66
Ежемесячно до ввода в
эксплуатацию оборудования
уплачиваются проценты банку
по кредитному договору за
месяц (50000 х 25% : 360 х
30 = 1042 х 2)
2084 66 51
Отнесены на капитальные
вложения суммы процентов,
уплаченные банку за поль-
зование кредитными средст-
вами (1042 х 2)
2084 08 66
Получено оборудование от
поставщика
50000 08 60
Отражен НДС по оприходован-
ному оборудованию
10000 19 60
Оплачено поставщику за по-
лученное оборудование
60000 60 51
Отражен ввод в эксплуатацию
приобретенного оборудования
(50000 + 1042 х 2)
52084 01 08
Сумма НДС по приобретенному
оборудованию предъявлена к
зачету из бюджета
10000 68 19
Ежемесячно до полного пога-
шения кредита уплачиваются
проценты банку по кредитно-
му договору (за месяц)
(1042 х 4)
4168 66 51
Списание сумм процентов,
уплаченных банку за поль-
зование кредитными средст-
вами (ежемесячно) (1042 х
4)
4168 91-2, аналитический
счет "Операционные рас-
ходы"
66

Проценты, уплаченные (начисленные) после ввода в действие объектов основных средств, подлежат отнесению в дебет счета 91-2, аналитический счет "Операционные расходы". Эти расходы не входят в состав внереализационных расходов, поэтому они не учитываются для целей налогообложения прибыли. Корректировка финансового результата производится с использованием стр.4.20 Справки (табл.23).


Таблица 23

/-----------------------------------------------------------------------\
| N  |                                                         |        |
|п/п |                     Показатели                          | Сумма  |
|----+---------------------------------------------------------+--------|
| 4  |Прибыль для целей налогообложения увеличивается на суммы:|        |
|----+---------------------------------------------------------+--------|
|4.20|процентов за пользование кредитами, займами, не  включае-| +4168  |
|    |мыми в себестоимость в соответствии с Положением  о  сос-|        |
|    |таве затрат и учтенные в составе операционных расходов  в|        |
|    |соответствии с ПБУ 10/99                                 |        |                                 8
|----+---------------------------------------------------------+--------|
| 6  |Валовая прибыль, отражаемая по стр.1  Расчета  налога  от| +4168  |
|    |фактической   прибыли   (стр.1 +, -  стр.1' +, - стр.2  +|        |
|    |стр.3 + стр.4 - стр.5)                                   |        |                                 8
\-----------------------------------------------------------------------/

Учет займов, полученных путем выпуска и размещения облигаций


Согласно новому Плану счетов на счетах 66 и 67 отражаются также займы, получаемые путем выпуска и размещения облигаций, в зависимости от срока погашения. В соответствии со ст.816 ГК РФ договор займа может быть заключен путем выпуска и продажи облигаций.

Краткосрочные и долгосрочные займы, привлеченные путем выпуска и размещения облигаций, учитываются на счетах 66 и 67 обособленно от других займов. Для этого в рабочем плане счетов должен быть предусмотрен субсчет "Займы, обеспеченные облигациями".


Пример 5. 100 облигаций номинальной стоимостью 10000 руб. каждая размещаются по цене 13000 руб. (превышающей их номинальную стоимость) с уплатой 20% годовых и обязательством погашения через 6 месяцев. Бухгалтерские записи в таком случае будут иметь вид (табл.24).


Таблица 24

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
На расчетный счет получена
сумма займа, привлеченного
путем выпуска и размещения
облигаций
1000000 51 66
На расчетный счет получена
сумма превышения цены раз-
мещения облигаций над их
номинальной стоимостью
90000 51 98
Равномерно ежемесячно в те-
чение срока обращения об-
лигаций производится спи-
сание превышения цены
над номинальной стоимостью
(90000 : 6)
15000 98 91-1, аналитичес-
кий счет "Опера-
ционные доходы"
Начислены проценты по обли-
гациям (1000000 х 20% :
360 х 180)
100000 91-2, аналитичес-
кий счет "Опера-
ционные доходы"
66
Погашение облигаций с упла-
той процентов (1000000 +
1000000 х 20% : 360 х 180)
1100000 66 51

Пример 6. Указанные в примере 5 облигации размещаются по цене ниже их номинальной стоимости. В таком случае разница между ценой размещения и номинальной стоимостью облигаций доначисляется равномерно в течение срока обращения облигаций с кредита счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" (табл.25)


Таблица 25

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
На расчетный счет получена
сумма займа, привлеченного
путем выпуска и размещения
облигаций
940000 51 66
Равномерно ежемесячно в
течение срока обращения
облигаций производится до-
начисление превышения но-
минальной стоимости над
стоимостью размещения
((1000000 - 940000) : 6)
10000* 91-2, аналитичес-
кий счет "Операци-
онные расходы"
66
Начислены проценты по обли-
гациям (1000000 х 20% :
360 х 180)
100000 91-2, аналитичес-
кий счет "Операци-
онные расходы"
66
Погашение облигаций с упла-
той процентов (1000000 +
1000000 х 20% : 360 х 180)
1100000 66 51
* Ежемесячно в течение срока обращения облигаций - итого 60000 руб.

Пример 7. Акционерное общество в январе 2001 г. осуществило размещение облигаций со сроком обращения 2 года. Условиями выпуска предусмотрена ежеквартальная выплата процентов по ставке 30% годовых от номинальной стоимости, которая составляет 100 руб. Облигации выпущены в количестве 5000 штук и размещены по цене 109 руб. за штуку на сумму 545000 руб.

Обращение выпущенных ценных бумаг осуществляется через организатора торговли, имеющего лицензию ФКЦБ. Расчеты с держателями облигаций осуществляются через платежного агента. По истечении срока обращения облигации погашены денежными средствами.

Задолженность по полученным займам и кредитам показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов (п.73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации). Поскольку условиями выпуска установлено, что проценты по облигациям выплачиваются ежеквартально, то и в бухгалтерском учете начисление процентов следует отражать в том периоде, когда возникает обязанность их выплаты.

Согласно п.11 ПБУ 10/99 проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов), включаются в состав операционных расходов организации, которые в соответствии с п.15 ПБУ 10/99 подлежат зачислению на счет прибылей и убытков организации (если законодательством или правилами бухгалтерского учета не установлен иной порядок).

На суммы начисленных процентов согласно Плану счетов производится запись по кредиту счета 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" в корреспонденции со счетом 91-2, аналитический счет "Проценты к уплате". Начисленные суммы процентов учитываются в аналитическом учете обособленно.

В соответствии с п.15 Положения о составе затрат в состав внереализационных расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, включаются проценты, уплачиваемые эмитентом по облигациям, обращение которых осуществляется через организаторов торговли на рынке ценных бумаг, имеющих лицензию Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг. Для целей налогообложения затраты по уплате указанных процентов принимаются в пределах действующей ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной на 3 пункта (табл. 26).


Таблица 26

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Получены денежные средства
за размещаемые облигации
(100 х 5000)
500000 51 67
Отражена разница между це-
ной реализации и номиналь-
ной стоимостью выпущенных
облигаций (545000 - 500000)
45000 51 98
Ежемесячно в течение срока
обращения облигаций (2 го-
да) списывается часть раз-
ницы между ценой реализации
и номинальной стоимостью
облигаций (45000 : 24)
1875 98 91-1, аналити-
ческий счет
"Операционные
расходы"
Ежеквартально в течение
срока обращения облигаций
(2 года) начисляются причи-
тающиеся к уплате проценты
по облигациям (500000 х
30% : 4)
37500 91-1, аналити-
ческий счет
"Проценты к уп-
лате"
67
Ежеквартально перечисляются
платежному агенту денежные
средства на выплату процен-
тов по облигациям
37500 67 51
По истечении срока обраще-
ния облигаций перечислены
платежному агенту денежные
средства на погашение обли-
гаций
500000 67 51

Корректировка прибыли для целей налогообложения должна быть произведена по стр.4.20 Справки.

Расчет суммы превышения за I квартал 2001 г.: 37500 : 30% (30% - (25% + 3%)) = 2500 руб. (табл.27).


Таблица 27

/-----------------------------------------------------------------------\
|  N  |                                                       |         |
| п/п |                     Показатели                        |  Сумма  |
|-----+-------------------------------------------------------+---------|
|  4  |Прибыль  для  целей  налогообложения  увеличивается  на|         |
|     |суммы:                                                 |         |
|-----+-------------------------------------------------------+---------|
|     |процентов за пользование кредитами, займами,  не  вклю-|         |
| 4.20|чаемыми в себестоимость в соответствии с  Положением  о|  +2500  |
|     |составе затрат и учтенными в составе операционных  рас-|         |
|     |ходов в соответствии с ПБУ 10/99                       |         |
|-----+-------------------------------------------------------+---------|
|     |Валовая прибыль, отражаемая по стр.1 Расчета налога  от|         |
|  6  |фактической прибыли (стр.1 +, -  стр.1'  +, -  стр.2  +|  +2500  |
|     |стр.3 + стр.4 - стр.5)                                 |         |
\-----------------------------------------------------------------------/

Пример 8. Акционерное общество выпускает беспроцентные конвертируемые облигации на сумму 500000 руб. Размещение осуществляется путем открытой подписки через андеррайтера (лицо, принявшее на себя обязанность разместить ценные бумаги от имени эмитента или от своего имени, но за счет и по поручению эмитента), вознаграждение которого составляет 1,0% от суммы эмиссии и удерживается из суммы, причитающейся эмитенту за размещенные облигации. Облигации размещаются с дисконтом, цена размещения составляет 380000 руб. В соответствии с условиями выпуска облигации конвертируются в акции организации по истечении 24 месяцев с даты выпуска. Облигации обращаются на организованном рынке ценных бумаг. Ставка рефинансирования ЦБ РФ на дату выпуска облигаций - 25%.

В рассматриваемом примере фактически осуществляются два выпуска ценных бумаг: выпуск конвертируемых облигаций и выпуск акций, в которые будут конвертированы облигации. И облигации, и акции могут быть размещены только после регистрации их выпуска (ст.24 Федерального закона от 22.04.96 N 39-ФЗ (ред. от 08.07.99) "О рынке ценных бумаг"), поэтому эмитент обязан зарегистрировать как выпуск облигаций, так и выпуск акций.

Организация выпуска эмиссионных ценных бумаг осуществляется в соответствии со Стандартами эмиссии акций при учреждении акционерных обществ, дополнительных акций, облигаций и их проспектов эмиссии, утвержденными постановлением ФКЦБ России от 17.09.96 N 19 (ред. от 11.11.98). Если размещение ценных бумаг путем подписки предполагается осуществлять с участием андеррайтеров, в решении о размещении ценных бумаг должен быть предусмотрен порядок определения размера их вознаграждения.

Расходы по оплате услуг по размещению ценных бумаг нельзя признать расходами по обычным видам деятельности, поскольку они связаны с привлечением финансовых ресурсов и не имеют непосредственного отношения к производственному процессу. Такие расходы считаются прочими расходами, которые согласно п.15 ПБУ 10/99 зачисляются на счет прибылей и убытков организации (как прочие операционные расходы).

Проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов), относятся к операционным расходаморганизации (п.11 ПБУ 10/99). Поскольку дисконт как разница между номинальной стоимостью и ценой первичного размещения облигаций приравнивается к проценту, сумма дисконта будет ежемесячно равными долями увеличивать задолженность организации по предоставленному займу с отнесением на финансовый результат организации в течение всего срока обращения облигаций.

При осуществлении конвертации выпущенных облигаций в акции бухгалтерский учет ведется аналогично учету выпуска дополнительной эмиссии акций.

Стоимость конвертированных в акции облигаций списывается со счета 67 в корреспонденции с кредитом счета 75 "Расчеты с учредителями". При внесении изменений в учредительные документы согласно Плану счетов производится запись по кредиту счета 80 "Уставный капитал" в сумме дополнительной эмиссии акций в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями" (табл.28).


Таблица 28

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Получены денежные средства
за размещенные облигации
376200 51 67
Отражена удержанная андер-
райтером сумма вознагражде-
ния (380000 х 1%)
3800 91-2, аналитичес-
кий счет "Опера-
ционные расходы"
67
Ежемесячно в течение срока
обращения списывается часть
разницы между номинальной
стоимостью и ценой размеще-
ния облигаций (500000 -
380000 : 24)
5000 91-2, аналитичес-
кий счет "Опера-
ционные расходы"
67
Размещение акций произво-
дится путем конвертации об-
лигаций. При этом облигации
погашаются
500000 67 75 *
Отражено увеличение ус-
тавного капитала путем вы-
пуска дополнительных акций
(государственная регистра-
ция изменений в учредитель-
ных документах)
500000 75 80
* Корреспонденция Планом счетов не предусмотрена.

Состав затрат и расходов, которые учитываются для целей налогообложения прибыли, определен Положением о составе затрат. Принятие расходов по оплате услуг, связанных с размещением ценных бумаг, для целей налогообложения не предусмотрено. На сумму этих расходов увеличивается налогооблагаемая прибыль с отражением по стр.4.20 Справки.

Поскольку произведенные расходы не относятся на издержки производства, у организации нет основания для предъявления к зачету суммы НДС, уплаченной андеррайтеру в составе удержанного им вознаграждения.

Согласно п.15 Положения о составе затрат проценты, уплачиваемые эмитентом по облигациям, обращение которых осуществляется через организаторов торговли на рынке ценных бумаг, имеющих лицензию Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг, включаются в состав внереализационных расходов при налогообложении прибыли (в пределах действующей ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной на три пункта). По облигациям, условиями выпуска которых не предусмотрена выплата процентов, к проценту приравнивается разница между номинальной стоимостью и ценой первичного размещения облигаций (дисконт). Внереализационные доходы (расходы), указанные в п.14 и 15 Положения о составе затрат, для целей налогообложения принимаются в суммах, учтенных при определении финансовых результатов по правилам бухгалтерского учета, т.е. по мере их начисления.


Учет дисконта векселей в банках


На отдельных субсчетах к счетам 66 и 67 (в зависимости от срока погашения) учитываются расчеты с кредитными организациями по операциям учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств в зависимости от сроков погашения.

Учет (дисконта) векселей и иных долговых обязательств осуществляется организацией-векселедержателемпо кредиту счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" (номинальная стоимость векселя) и дебету счетов 51 "Расчетные счета" или 52 "Валютные счета" (фактически полученная сумма денежных средств). На счете 91 "Прочие доходы и расходы" отражается учетный процент, уплачиваемый кредитной организации за принятие на учет векселей. Операция по учету закрывается на основании извещения кредитной организации об оплате путем отражения суммы векселя по дебету счета 66 или 67 и кредиту соответствующих счетов учета дебиторской задолженности.

Если векселедатель не выполняет в установленный срок своих обязательств по платежу, организация-векселедержатель обязана вернуть сумму денежных средств, полученных от кредитной организации в результате учета (дисконта) векселей или иных долговых обязательств.

В этом случае производится запись по дебету счетов 66 или 67 в корреспонденции со счетами учета денежных средств. Задолженность по расчетам с покупателями, заказчиками и другими дебиторами, обеспеченная просроченными векселями, продолжает учитываться на счетах учета дебиторской задолженности (на отдельном субсчете).

Аналитический учет дисконтированных векселей ведется по кредитным организациям, осуществившим учет (дисконт) векселей или иных долговых обязательств, по векселедателям и по отдельным векселям. Учет векселей производится банками, как правило, с правом регресса. Это означает, что поставщик гарантирует возврат банку полученной от него суммы, если покупатель-векселедатель не сможет или откажется произвести платеж.


Пример 9. Промышленное предприятие (поставщик) в феврале 2001 г. отгрузило покупателю партию готовой продукции на 120000 руб. по фактической себестоимости 70000 руб. По условиям договора поставки расчеты между покупателем и поставщиком должны быть произведены через 90 дней с даты отгрузки. Обязательство покупателя было обеспечено векселем. По истечении 30 дней поставщик заключил договор с банком об учете векселя. Комиссионное вознаграждение банку составило 1% от суммы долга - 1200 руб. (120000 х 1%), а учетный процент за пользование кредитными ресурсами в течение 60 дней - 25% годовых, т.е. 5000 руб. (120000 х 25% : 360 х 60). Таким образом, общая сумма платы составит 6200 руб. (5000 + 1200).

В себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты, связанные, в частности, с оплатой услуг банков по осуществлению в соответствии с заключенными договорами торгово-комиссионных (факторинговых) и других аналогичных операций (подп."у" п.2 Положения о составе затрат) (табл.29, 30).


Таблица 29

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Отгружена продукция покупа-
телю
120000 62 90-1
Начислен НДС 20000 90-3 68,
субсчет
"НДС"
Списана фактическая себе-
стоимость отгруженной про-
дукции
70000 90-2 43
Отражен финансовый резуль-
тат от реализации продукции
30000 90-9 99
Зачислены на расчетный счет
средства от учета векселя
113800 51 66
Получено уведомление от
банка о том, что покупатель
продукции погасил банку за-
долженность по векселю
113800 66 62
Отражен учетный процент,
взимаемый банком, и плата
за услуги банка
6200 91-2, аналитические сче-
та "Проценты к уплате"
и "Операционные расходы"
62

Таблица 30


Типовая корреспонденция счетов по счетам 66 и 67


Содержание хозяйственной операции Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Погашение задолженности по кредитам или займам
наличными денежными средствами

66, 67

50
Погашение задолженности по кредитам или займам 66, 67 51
Возврат организацией-векселедержателем денеж-
ных средств, полученных от банка по операциям
учета (дисконта) векселей, из-за неплатежа по
дисконтированному векселю



66, 67



51
Погашение задолженности по кредитам или зай-
мам, полученным в иностранной валюте

66, 67

52, 55
Погашение задолженности по кредитам или займам
покупателем продукции (работ, услуг) организа-
ции или лицом, в соответствии с договором уп-
лачивающим аванс или предварительную оплату



66, 67



62
Задолженность по кредитам и займам погашена
другими организациями

66, 67

76
Отражены курсовые разницы в связи с изменением
курса рубля по отношению к иностранным валю-
там, в которых выражена задолженность кредитов
и займов, полученных в иностранной валюте
66, 67 91-1, ана-
литический
счет "Внере-
ализационные
доходы"
На конец отчетного периода причитающаяся к уп-
лате сумма процентов присоединена к задолжен-
ности по кредиту или займу, полученному для
приобретения оборудования, предназначенного
для установки




07




66, 67
На конец отчетного периода причитающаяся к уп-
лате сумма процентов присоединена к задолжен-
ности по кредиту или займу, полученному для
осуществления капитальных вложений



08



66, 67
На конец отчетного периода причитающаяся к уп-
лате сумма процентов присоединена к задолжен-
ности по кредиту или займу, полученному для
приобретения материальных ценностей (до опри-
ходования материальных ценностей)




10




66, 67
На конец отчетного периода причитающаяся к уп-
лате сумма процентов присоединена к задолжен-
ности по кредиту или займу, полученному для
приобретения животных на выращивание и откорм
(до оприходования животных)




11




66, 67
На конец отчетного периода причитающаяся к уп-
лате сумма процентов присоединена к задолжен-
ности по кредиту или займу, полученному для
приобретения товаров (до оприходования това-
ров)




41




66, 67
Получение займа путем внесения денежных
средств в кассу организации

50

66, 67
Получение кредита или займа путем перечисления
денежных средств на расчетный счет

51

66, 67
Получение кредита или займа путем перечисления
денежных средств на валютный счет

52

66, 67
Получение кредита или займа путем открытия
ссудного счета

55

66, 67
Получение кредита или займа путем оплаты заи-
модавцем счетов организации по расчетам с по-
ставщиками и подрядчиками, предварительной оп-
лате и выдаче авансов в соответствии с догово-
рами




60




66, 67
Получение кредита банка или займа с целью по-
гашения ранее полученного кредита или займа

66

66, 67
Кредит или заем направлен на погашение задол-
женности перед бюджетом

68

66, 67
Получение кредита или займа путем оплаты заи-
модавцем счетов организации по расчетам с раз-
ными кредиторами (путем оплаты страховых пла-
тежей по договорам страхования (счет 76-1),
путем оплаты претензий (счет 76-2), путем пе-
речисления дивидендов (счет 76-3) и др.)





76





66, 67
Начислены проценты по выпущенным организацией
облигациям (за счет средств резервного капита-
ла)


82


66, 67
Начислены проценты по кредитам и займам 91-2, ана-
литический
счет "Опе-
рационные
расходы"
66, 67
Отражены курсовые разницы в связи с изменением
курса рубля по отношению к иностранной валюте,
в которой выражена задолженность по полученно-
му кредиту или займу в иностранной валюте
91-2, ана-
литический
счет "Опе-
рационные
расходы"
66, 67
Отражена сумма процентов, причитающихся к уп-
лате банку по дисконтированным векселям и иным
долговым обязательствам
91-2, ана-
литический
счет "Опе-
рационные
расходы"
66, 67

Учет расчетов с персоналом по оплате труда


Счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" предназначен для обобщения информации о расчетах с работниками организации:

по оплате труда (по всем видам оплаты труда, премиям, пособиям, пенсиям работающим пенсионерам и другим выплатам);

по выплате доходов по акциям и другим ценным бумагам данной организации.

По кредиту счета 70 отражаются суммы:

- оплаты труда, причитающиеся работникам, в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) и других источников;

- оплаты труда, начисленные за счет образованного в установленном порядке резерва на оплату отпусков работникам и резерва вознаграждений за выслугу лет, выплачиваемого один раз в год, - в корреспонденции со счетом 96 "Резервы предстоящих расходов";

- начисленных пособий по социальному страхованию, пенсий и других аналогичных сумм - в корреспонденции со счетом 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению";

- начисленных доходов от участия в капитале организации и т.п. - в корреспонденции со счетом 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

По дебету счета 70 отражаются выплаченные суммы оплаты труда, премий, пособий, пенсий и т.п., доходов от участия в капитале организации, а также суммы начисленных налогов, платежей по исполнительным документам и других удержаний.

Начисленные, но не выплаченные в установленный срок (из-за неявки получателей) суммы отражаются по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (субсчет 4 "Расчеты по депонированным суммам").

Аналитический учет по счету 70 ведется по каждому работнику организации.

На основании п.2.5 Положения о правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации от 05.01.98 N 14-П в кассе организации могут храниться наличные деньги в пределах лимитов, устанавливаемых обслуживающим ее учреждением банка по согласованию с руководителем этой организации.

Согласно п.2.6 указанного положения организация может хранить в кассе наличные деньги сверх установленных лимитов для выдачи заработной платы, выплат социального характера и стипендий, но не более трех рабочих дней (для предприятий, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, - до пяти дней), включая день получения денег в учреждении банка. По истечении этого срока неиспользованные по назначению суммы наличных денег сдаются в учреждения банков.

При этом следует помнить о том, что в расчетно-платежной (ф. N Т-49) или платежной ведомости (ф. N Т-53) напротив фамилий лиц, не получивших заработную плату в установленные дни, производится запись от руки кассиром или ставится штамп "депонировано", а также составляется реестр невыданной заработной платы. В реестре указываются фамилии работников, суммы неполученной заработной платы, номер платежной или расчетно-платежной ведомости, по которой не был произведен платеж.


Пример 1. Организация получила в банке наличные денежные средства в сумме 100000 руб. на выдачу заработной платы работникам. В связи с тем, что работник организации находился в командировке, причитающаяся ему заработная плата в сумме 4000 руб. была депонирована. Остаток невыплаченных денежных средств внесен на расчетный счет организации в банке. Отражение в бухгалтерском учете этих хозяйственных операций см. в табл.1.


                                                              Таблица 1
Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Списание с расчетного счета в банке
денежных средств и поступление их в
кассу организации
100000 50 51
Выдана заработная плата работникам
организации
96000 70 50
Депонированы суммы невыплаченной
заработной платы
4000 70 76-4
Сумма депонированной заработной
платы внесена на расчетный счет
4000 51 50

Для обобщения информации обо всех видах расчетов с акционерами акционерного общества предназначен счет 75 "Расчеты с учредителями", а для расчетов с акционерами-работниками организации - счет 70.

Расчеты с учредителями (участниками) организации по выплате им доходов (за исключением учредителей (участников), являющихся работниками этой организации) учитываются на субсчете 2 "Расчеты по выплате доходов" счета 75. Начисление доходов от участия в организации отражается записью по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями" и счету 70.

Порядок налогообложения дивидендов зависит от того, кому принадлежат акции - физическому или юридическому лицу.

Порядок исчисления налога на доходы с дивидендов, выплачиваемых юридическому лицу, определен п.6.1.1 инструкции МНС РФ от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций".

Налог с дивидендов взимается у источника выплаты по ставке 15% и зачисляется в доход федерального бюджета. Ответственность за удержание и перечисление указанных налогов в бюджет несет организация, выплачивающая доход.

Расчет по налогам с доходов в виде дивидендов представляется в налоговые органы по месту нахождения организации, выплачивающей эти доходы, в пятидневный срок со дня начисления доходов акционерам, но не позднее десяти дней после распределения этих доходов, т.е. объявления советом директоров промежуточного размера дивидендов или окончательного размера дивидендов, объявленного общим годовым собранием акционеров. Уплата налога в бюджет производится в пятидневный срок со дня, установленного для представления расчета.

Суммы налога на доходы от участия в организации, подлежащие удержанию у источника выплаты, учитываются согласно инструкции по применению Плана счетов (утверждена приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями" и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Порядок исчисления налога на доход с дивидендов, получаемых физическими лицами, определен Методическими рекомендациями налоговым органам о порядке применения гл.23 "Налог на доход физических лиц" части второй НК РФ, утвержденными приказом МНС РФ от 29.11.2000 N БГ-3-08/415 (разд.II-4 "Особенности уплаты налога на доходы от долевого участия в деятельности организаций").

Налоговый кодекс РФ признает дивидендом любой доход, полученный физическим лицом-акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

Если источником дохода налогоплательщика, полученного в виде дивидендов, является российская организация или действующее в Российской Федерации постоянное представительство иностранной организации, то эти юридические лица определяют сумму налога отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов по ставке 30% . Следует учитывать, что сумма уплаченного распределяющей доход организацией налога на доход организаций, относящаяся к части прибыли, распределяемой в виде дивидендов в пользу налогоплательщика, который является налоговым резидентом Российской Федерации, подлежит зачету в счет исполнения обязательств по уплате налога налогоплательщиком-получателем дивидендов.


Пример 2. Организация с полученного дохода 100000 руб. уплатила налог на прибыль по ставке 38%. Сумма уплаченного налога на прибыль составила 38000 руб. (100000 руб. х 0,38), оставшаяся к распределению сумма прибыли составила 62000 руб. Все акции принадлежат акционерам-физическим лицам. Количество акций, на которые начисляются дивиденды, составляет 6200 шт. Следовательно, на каждую акцию приходится дивиденд в размере 10 руб. Акционерам-работникам организации начислены дивиденды в сумме 28000 руб. Все акции организации согласно данным специализированного регистратора, который по договору с акционерным обществом ведет реестр акционеров, принадлежат резидентам согласно Закону "О валютном регулировании и валютном контроле".

Доход в виде дивидендов, распределенный физическим лицам в размере 62000 руб. (10 руб. х 6200 акций), подлежит налогообложению по ставке 30%, т.е. исчисленная сумма налога на доход физического лица в виде дивидендов составляет 18600 руб. (62000 руб. х 0,30).

В то же время сумма налога на прибыль, уплаченного организацией, относящаяся к части прибыли, распределенной в виде дивидендов физическим лицам-акционерам, составит 23560 руб. (62000 руб. · 0,38). В соответствии с п.2 ст.214 части второй НК РФ к зачету в счет исполнения обязательств по уплате налога физическим лицом принимается 18600 руб.

Таким образом, сумма дивидендов к выплате физическим лицам-акционерам (как являющимся, так и не являющимся работниками предприятия) составит 62000 руб.

Обращаем внимание читателя, что бухгалтерскими записями приведенные расчеты не оформляются. В рассматриваемом примере такой порядок будет представлен как отсутствие бухгалтерской записи по начислению налога на доход от дивидендов, полученных физическими лицами.

Корреспонденция счетов бухгалтерского учета по перечисленным хозяйственным операциям представлена в табл.2.


                                                          Таблица 2
/-----------------------------------------------------------------------\
|          Содержание               |     Сумма,   |  Корреспонденция   |
|    хозяйственной операции         |      руб.    |       счетов       |
|                                   |              |--------------------|
|                                   |              |    Д-т  |   К-т    |                                                                                                                                                Д-т                  К-т
|-----------------------------------+--------------+---------+----------|
|Акционерным обществом начислен  на-|     38000    |    99   |68, субсч.|
|лог на прибыль от полученной за год|              |         |"Расчеты с|
|прибыли (100000 руб. по ставке 38%)|              |         |бюджетом  |
|                                   |              |         |по  налогу|
|                                   |              |         |на    при-|
|                                   |              |         |быль"     |
|-----------------------------------+--------------+---------+----------|
|Объявлена сумма чистой прибыли     |     62000    |    99   |     84   |
|(100000 руб. - 38000 руб.)         |              |         |          |
|-----------------------------------+--------------+---------+----------|
|Направлена чистая прибыль на выпла-|     34000    |    84   |    75-2  |
|ту дивидендов акционерам-физическим|              |         |          |
|лицам,  не  являющимся  работниками|              |         |          |
|предприятия                        |              |         |          |
|-----------------------------------+--------------+---------+----------|
|Направлена чистая прибыль на выпла-|     28000    |    84   |     70   |
|ту дивидендов акционерам, являющим-|              |         |          |
|ся работниками предприятия         |              |         |          |
|-----------------------------------+--------------+---------+----------|
|Выплачены дивиденды  акционерам-ра-|     28000    |    70   |     50   |
|ботникам предприятия               |              |         |          |
|-----------------------------------+--------------+---------+----------|
|Выплачены дивиденды акционерам,  не|     34000    |   75-2  |     51   |
|являющимся работниками предприятия |              |         |          |
\-----------------------------------------------------------------------/

                                                             Таблица 3

               Типовая корреспонденция счетов по счету 70

Хозяйственная операция
Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Начислена оплата труда по операциям, связанным с
приобретением и хранением оборудования к установке

07

70
Начислена оплата труда персоналу, занятому в облас-
ти капитальных вложений, в том числе приобретением
оборудования, не требующего монтажа
08 70
Начислена оплата труда по операциям, связанным с
заготовкой и приобретением материалов, животных и
МБП (когда не используется счет 15)
10, 11 70
Начислена оплата труда, если предыдущие операции
отражаются при использовании счета 15

15

70
Начислены суммы оплаты труда работникам цехов осно-
вных и вспомогательных производств

20, 23

70
Отражены затраты на оплату труда лизингодателя при
осуществлении лизинговой деятельности

20

70
Начислена оплата труда персоналу общепроизводствен-
ного и общехозяйственного назначения, а также об-
служивающих производств и хозяйств

25, 26,
29

70
Начислена оплата труда, связанная с исправлением
брака
28 70
Начислена оплата труда работникам, занятым сбытом
(реализацией) продукции; торговым работникам в тор-
говых и других подобных организациях
44 70
Начислена оплата труда по операциям выбытия основ-
ных средств и прочих активов

91-2

70
В кассу возвращены излишне уплаченные суммы (оплаты
труда и т.п.) - исправительная запись

50

70
Начислены пособия за счет отчислений на социальное
страхование, пенсии и другие подобные суммы
69 70
Отражена задолженность по суммам оплаты труда, на-
численным внутренними подразделениями, выделенными
на отдельные балансы

79

70
Отражено начисление премии работникам организации 91-2 70
Начислены доходы (дивиденды) от участия в органи-
зации
84 70
Отражены суммы оплаты труда за счет фондов специ-
ального назначения, материальной помощи и т.п.
91-2 70
Отражено начисление сумм к оплате за счет резерва
на оплату отпусков, резерва вознаграждений за выс-
лугу лет и др.

96

70
Отражено начисление оплаты труда по работам, про-
изводимым за счет средств целевого финансирования

86

70
Начислены отпускные суммы, приходящиеся на отчет-
ный месяц
97 70
Начислена оплата труда работникам, занятым ликви-
дацией последствий чрезвычайных ситуаций
99 70
Выплачены из кассы суммы, начисленные работникам
(оплата труда, пособия, пенсии, премии, доходы от
участия и т.п.)
70 50
Со счетов в банках произведена оплата труда; опла-
та дивидендов (работникам-акционерам)
70 51, 52,
55
Произведена оплата труда работников за счет получе-
нных кредитов банков и займов от других организаций

70

66, 67
Выплата дивидендов акциями 70 81
Отражены удержания из заработной платы, подлежащие
взносу в доход бюджета, а также налогов на доходы
от участия в организации

70

68
С подотчетных лиц удержаны из сумм оплаты труда не-
израсходованные подотчетные суммы
70 71
Отражены удержания с работников очередных платежей
по расчетам за товары, приобретенные в кредит (ког-
да получен кредит банка), а также с виновных лиц за
недостачи и хищения

70

73
Отражено погашение задолженности работников за ус-
луги, оказанные им организацией
70 73
Отражено погашение обязательств по подписке на ак-
ции
70 75
Начислены платежи по квартирной плате, исполните-
льным документам; отражены депонентская задолжен-
ность;
удержание платежей за товары, приобретенные в кре-
дит (когда нет кредитов банков)
70 76
Начислены суммы оплаты труда внутренними подразде-
лениями, выделенными на отдельные балансы, и сумма
задолженности списана с отдельного баланса
70 79
Из оплаты труда работников удержаны суммы в возме-
щение ущерба от недостач и потерь от порчи ценнос-
тей
70 94

Учет расчетов с подотчетными лицами


Счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами" предназначен для обобщения информации о расчетах с работниками по суммам, выданным им под отчет на административно-хозяйственные и операционные расходы.

На выданные под отчет суммы счет 71 дебетуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

На израсходованные подотчетными лицами суммы счет 71 кредитуется в корреспонденции со счетами, на которых учитываются затраты и приобретенные ценности, или другими счетами в зависимости от характера произведенных расходов.

Аналитический учет по счету 71 ведется по каждой сумме, выданной под отчет.

Новым элементом внутреннего контроля за денежными суммами, выданными под отчет, является порядок отражения в учете подотчетных сумм, не возвращенных работниками в установленные сроки. Эти суммы отражаются по кредиту счета 71 и дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". В дальнейшем они списываются: со счета 94 в дебет счета 70 - если они могут быть удержаны из оплаты труда работника, или в дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" - когда они не могут быть удержаны из оплаты труда работника.

Такой порядок учета, определенный Планом счетов, предписывает работникам бухгалтерской службы:

1. Устанавливать приказом или распоряжением руководителя организации сроки сдачи авансовых отчетов. По суммам, полученным на командировочные расходы, срок сдачи отчета по командировке определен:

тремя днями (п.11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного ЦБ РФ N 40 от 22.09.93) - для командировок в пределах территории Россиийской Федерации;

десятью днями для загранкомандировок (п.6.3 Положения о порядке покупки и выдачи иностранной валюты для оплаты командировочных расходов, утвержденного ЦБ РФ N 62 от 25.06.97).

Для сумм, полученных на хозяйственные нужды, срок сдачи авансового отчета и возврата неиспользованных подотчетных сумм определяется организацией самостоятельно.

2. Устанавливать приказом или распоряжением руководителя, что неизрасходованные подотчетные суммы должны быть внесены работником в кассу организации одновременно со сдачей авансового отчета.

3. Контролировать соблюдение подотчетными лицами установленных сроков возврата подотчетных сумм и своевременно отражать их на счете 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". На счете 94 следует открыть отдельный субсчет "Подотчетные суммы, не возвращенные в установленные сроки". Аналитический учет на этом субсчете должен быть организован по структурным подразделениям организации в разрезе каждого подотчетного лица.

4. При увольнении сотрудника бухгалтер должен проверить, нет ли задолженности за увольняющимся работником по счету 94.

5. Сотруднику бухгалтерии, производящему начисление сумм оплаты труда, должна быть передана ведомость на удержание своевременно не возвращенных подотчетных сумм. Типовая унифицированная форма этого документа не предусмотрена, поэтому форма указанной ведомости разрабатывается организацией самостоятельно и оговаривается в учетной политике организации (см. табл. 4). Эти суммы должны быть внесены в расчетную ведомость.


                                                              Таблица 4

           Ведомость на удержание своевременно не возвращенных
                           подотчетных сумм
Наименование
структурного
подразделения
Ф.И.О.
подотчетного
лица
Номер авансового
отчета или
расходного ордера
Сумма
к
удержанию
1 2 3 4

Невозвращенные своевременно подотчетные суммы квалифицируются Планом счетов 2000 г. как дебиторская задолженность, подлежащая бесспорному взысканию.

Нет оснований для исчисления материальной выгоды по полученным под отчет денежным средствам, не возвращенным предприятию работниками, и для начисления на эти суммы подоходного налога, так как состав доходов, получаемых в виде материальной выгоды, определяется ст.212 НК РФ.

Организация должна руководствоваться ст.124 КЗоТ РФ, где установлено, что для погашения задолженности работников своему предприятию по распоряжению администрации могут производиться удержания из сумм оплаты труда, в частности, для погашения неизрасходованного и своевременно не возвращенного аванса, выданного на служебную командировку, хозяйственные нужды, если работник не оспаривает основание и размер удержания.

В этих случаях администрация вправе сделать распоряжение об удержании не позднее одного месяца со дня окончания срока, установленного для погашения задолженности.

Следует учитывать, что согласно ст.125 КЗоТ при каждой выплате оплаты труда общий размер всех удержаний не может превышать 20%, а в случаях, особо предусмотренных законодательством, - 50% оплаты труда, причитающейся к выплате работнику.


Пример 3. Работник получил наличные денежные средства под отчет для поездки в командировку в сумме 1500 руб. Командировка была отменена. Работник не возвратил в срок неизрасходованный аванс. Организация удерживает задолженность из оплаты труда (см. табл.5).


                                                               Таблица 5
Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Выданы подотчетному лицу денежные
средства на командировочные расходы
1500 71 50
Списана подотчетная сумма, своевре-
менно не возвращенная работником
1500 94 71
Удержана из оплаты труда работника
задолженность по авансу, выданному
под отчет

1500

70

94

Пример 4. Менеджер организации направлен в командировку в США. Планируемый срок командировки 5 дней: 4 дня - за рубежом, 1 - в РФ. Суточные по норме составляют 58 долл. США (в организации установлена аналогичная норма), норма по найму жилья - 100 долл. США в сутки. Работнику выданы денежные средства в размере 24055 руб. на приобретение билетов и оплату суточных в РФ, а также 632 долл. США ((100 + 58) х 4 дня) по курсу 28 руб. за 1 долл. на день выдачи. Курс ЦБ РФ на день утверждения авансового отчета - 30 руб. за 1 долл. США. Командировка продлилась 4 дня: 1 - на территории РФ, 3 - на территории США. Оплата проживания в гостинице в сутки, подтвержденная документами, составила 90 долл. США.

Учет произведенных хозяйственных операций отражен в табл.6.


                                                               Таблица 6
Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Выданы подотчетному лицу денежные
средства на командировочные расходы
в рублях
24055 71-1 50-1
Выданы подотчетному лицу денежные
средства на командировочные расходы
в валюте (632 долл. х 28 руб.)
17696 71-2 50-2
Произведен перерасчет аванса в ва-
люте на момент утверждения авансо-
вого отчета ((30 - 28) х 632 долл.)
1264 71-2 91-1, ана-
литический
счет "Вне-
реализаци-
онные до-
ходы"
Списаны суточные и расходы по найму
жилья ((90 долл. + 58 долл.) х
дня х 30 руб.)
13320 26 71-2
Списана стоимость билетов и суточ-
ные за одни сутки
24055 26 71-1
Остаток аванса внесен в кассу (188
долл. х 30 руб.)

5640

50-2

71-2

                                                               Таблица 7

                Типовая корреспонденция счетов по счету 71

Хозяйственная операция
Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Выданы подотчетные суммы наличными или со счетов в
банках
71 50, 51,
52, 55
Подотчетным лицам выданы из кассы денежные докумен-
ты (марки и т.п.)

71

50-3
Подотчетные лица получили от прочих организаций су-
ммы или денежные документы (чековые книжки) в счет
погашения их задолженности за выполненные для них
работы, оказанные им услуги для расчетов с прочими
кредиторами и т.п.


71


76
Подотчетные лица получили от прочих организаций су-
ммы или денежные документы (чековые книжки) в счет
погашения их задолженности за выполненные для них
работы, оказанные им услуги обособленным подразде-
лением


71


79
Отражены в связи с изменением курса рубля по отно-
шению к иностранной валюте курсовые разницы в части
сумм, выданных ранее под отчет в иностранной валюте


71


91-1
Оплачены расходы по осуществлению финансовых вложе-
ний (инвестиций) в ценные бумаги (облигации и т.п.)
других организаций


08


71
Оплачены расходы по приобретению ценных бумаг (кон-
сультанты, брокеры, налоги и т.п.)

58, 60,
76

71
Списана задолженность подотчетных лиц по расходам,
произведенным ими по капитальным вложениям

08

71
Подотчетные лица произвели расходы, связанные с
приобретением, доставкой, заготовкой оборудования,
материалов, животных, МБП (не применяется счет 15);
оплачена их стоимость

07, 10,
11

71
Подотчетные лица произвели расходы, связанные с
приобретением, доставкой, заготовкой оборудования,
материалов, животных, МБП (если применяется счет
15), оплачена их стоимость

15

71
Отражены суммы НДС по приобретенным материальным
ценностям, работам, услугам, оплаченным из подот-
четных сумм


19


71
Подотчетные лица произвели расходы, которые относя-
тся к основному или вспомогательным производствам,
а также на общепроизводственные и общехозяйственные
нужды


20, 23,
25, 26


71
Подотчетные лица произвели различные расходы, свя-
занные с браком продукции (возврат и доставка брака
и т.п.)


28


71
Подотчетные лица произвели расходы, относящиеся к
будущим периодам

97

71
Подотчетные лица приобрели некоторые товары (комп-
лектующие изделия) в торговых и других подобных ор-
ганизациях


41


71
Подотчетные лица произвели расходы, связанные со
сбытом (реализацией) продукции (транспортные и
др.); то же, но в торговых и других подобных орга-
низациях



44



71
Подотчетные лица произвели расходы, связанные со
сбытом (реализацией) продукции (транспортные и др.)

45

71
Подотчетные лица оплатили расходы, связанные с реа-
лизацией основных средств и прочих активов

91-2

71
Работниками возвращены в кассу неизрасходованные
суммы, ранее выданные им под отчет

50

71
Неиспользованные подотчетные суммы возвращены рабо-
тниками на счета организации непосредственно в
учреждения банков


51, 52,
55


71
Подотчетные лица оплатили приобретенные различные
денежные документы (марки, путевки и т.п.)

50-3

71
С подотчетных лиц удержаны из сумм оплаты труда не-
израсходованные подотчетные суммы

70

71
Отражена задолженность работника по невозвращенным
своевременно подотчетным суммам

73

71
Подотчетные лица оплатили расходы, осуществляемые
за счет покупателя

76

71
Подотчетные лица оплатили разные услуги за счет
внутренних подразделений, выделенных на отдельные
балансы

79

71
Отражены курсовые разницы в связи с изменением кур-
са рубля по отношению к иностранной валюте в части
сумм, выданных ранее под отчет в иностранной валюте

91-2

71
Отражены подотчетные суммы, незаконно израсходован-
ные работниками или невозвращенные в установленные
сроки
94 71
Подотчетные лица произвели разные приобретения и
расходы за счет целевых финансирования и поступле-
ний
86 71
Подотчетные лица произвели расходы для ликвидации
последствий чрезвычайных ситуаций

99

71

Учет расчетов с персоналом по прочим операциям


Для обобщения информации обо всех видах расчетов с работниками организации, кроме расчетов по оплате труда и расчетов с подотчетными лицами, предназначен счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям".

К счету 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" могут быть открыты субсчета: 1 "Расчеты по предоставленным займам", 7302 "Расчеты по возмещению материального ущерба" и др.

На счете 73, субсчет 1 "Расчеты по предоставленным займам" отражаются расчеты с работниками организации по предоставленным им займам на индивидуальное и кооперативное жилищное строительство, приобретение или строительство садовых домиков и благоустройство садовых участков, обзаведение домашним хозяйством и др.

По дебету счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" отражается сумма предоставленного работнику организации займа в корреспонденции со счетом 50 "Касса" или 51 "Расчетные счета".

На сумму платежей, поступивших от работника-заемщика, счет 73 кредитуется в корреспонденции со счетами 50, 51, 70 в зависимости от установленного договором займа порядка платежа.

Аналитический учет по счету 73, субсчет 1 ведется по каждому работнику организации.

В соответствии со ст.212 и 237 части второй НК РФ материальная выгода, полученная физическим лицом от экономии на процентах за пользование заемными средствами, является его доходом, включаемым в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц, а также в налоговую базу по единому социальному налогу (взносу). Налоговая база в этом случае определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из 3/4 действующей ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ на дату получения таких средств, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

Согласно подп.2 п.2 ст.212 и подп.3 п.1 ст.223 НК РФ налоговая база по налогу на доходы физических лиц при получении дохода в виде материальной выгоды, выраженной как экономия на процентах при получении заемных средств, определяется на дату уплаты налогоплательщиком (физическим лицом) процентов по полученным заемным средствам, но не реже чем один раз в налоговый период, которым в соответствии со ст.216 НК РФ признается календарный год.

Налог с дохода, полученного работником в виде материальной выгоды по предоставленному ему беспроцентному займу, должен начисляться по окончании срока действия договора займа (при условии, что выдача и погашение займа производятся в одном календарном году).

Налоговая база при начислении единого социального налога (взноса) в этом случае определяется согласно п.4 ст.237 НК РФ в том же порядке, что и при начислении налога с дохода, полученного работником в виде материальной выгоды.

Для учета расчетов по единому социальному налогу (взносу) предназначен счет 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению". Сумма налога, начисленного с материальной выгоды, отражается по кредиту счета 69 в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 2 "Прочие расходы" (в составе прочих внереализационных расходов).

Начисление налога в данном случае не связано с расходами организации на оплату труда работника, следовательно, сумма единого социального налога не может быть включена организацией в себестоимость продукции (работ, услуг) в целях налогообложения прибыли на основании п.8, 15 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли (утверждено постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552). Корректировка (увеличение) прибыли производится по стр.4.23 Справки о порядке определения данных, отражаемых по стр.1 "Расчета налога от фактической прибыли" (приложение N 4 к инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций").


Пример 5. Организацией предоставлен работнику беспроцентный заем в сумме 60000 руб. сроком на 6 месяцев. Согласно договору займа в счет погашения задолженности из сумм оплаты труда работника ежемесячно удерживается 10000 руб. Ставка рефинансирования, установленная ЦБ РФ на дату выдачи заемных средств работнику, составляет 25%.

В рассматриваемой ситуации работнику предоставлен беспроцентный заем, следовательно, облагаемый налогом доход работника составляет 5625 руб. (60000 х (3/4 х 25%) : 12 х 6). Корреспонденция счетов, отражающих произведенные хозяйственные операции, приведена в табл.8.


                                                                Таблица 8
Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Выдан заем работнику организа-
ции*(1)
60000 73-1 50
Ежемесячно в течение срока действия
договора займа производятся удержа-
ния из заработной платы работника в
счет погашения суммы займа

10000

70

73-1
По окончании срока действия догово-
ра займа (не позднее 31 декабря от-
четного года) удержан налог на до-
ходы физических лиц с полученной
заемщиком материальной выгоды (5625
х 35%)*(2)

1969

70

68, субсч.
"Расчеты с
бюджетом
по налогу
на доходы
физических
лиц"
Начислен единый социальный налог с
материальной выгоды
(5625 х 35,6%)*(3)

2003

91-2

69, суб-
счеты рас-
четов с
Пенсионным
фондом,
Фондом со-
циального
страхова-
ния и фон-
дами обя-
зательного
медицинс-
кого стра-
хования
*(1) Правоотношения сторон по договору займа регулируются параграфом 1
гл.42 ГК РФ. Согласно ст.807 ГК РФ договор займа считается заключенным
с момента передачи заимодавцем заемщику денег или других вещей. Статьей
809 ГК РФ предусмотрено право заимодавца на получение с заемщика про-
центов на сумму займа. В связи с этим, если организация не предполагает
начислять проценты на сумму выданного работнику займа, это должно быть
прямо указано в договоре.
*(2) Налоговая ставка по налогу на доходы физических лиц, установленная
в отношении суммы экономии на процентах при получении налогоплательщи-
ком (физическим лицом) заемных средств, составляет согласно п.2 ст.224
НК РФ 35%. Сумма налога на доходы физических лиц определяется в полных
рублях (п.4 ст.225 НК РФ).
*(3) Ставки единого социального налога (взноса) установлены ст.241 НК
РФ. В качестве примера применена ставка единого социального налога в
размере 35,6%, в том числе по расчетам с Пенсионным фондом РФ - 28%, с
Федеральным фондом обязательного медицинского страхования (ФОМС) -
0,2%, с территориальным ФОМС - 3,4%, с Фондом социального страхования -
4%.

На счете 73, субсчет 2 "Расчеты по возмещению материального ущерба" учитываются расчеты по возмещению материального ущерба, причиненного работниками организации в результате недостач и хищений денежных и товарно-материальных ценностей, брака, а также по возмещению других видов ущерба.

В дебет счета 73 суммы, подлежащие взысканию с виновных лиц, относятся с кредита счетов 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" и 98 "Доходы будущих периодов" - за недостающие товарно-материальные ценности, 28 "Брак в производстве" - за потери от брака продукции и др.

По кредиту счета 73 записи производятся в корреспонденции со счетами: учета денежных средств (50, 51, 55) - на суммы внесенных платежей; 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - на суммы удержаний из сумм по оплате труда; 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" - на суммы списанных недостач при отказе во взыскании ввиду необоснованности иска.

Аналитический учет по счету 73, субсчет 2 ведется по каждому работнику организации.

Согласно п.1 ст.476 ГК РФ покупатель, которому передан товар ненадлежащего качества, вправе потребовать от продавца безвозмездного устранения недостатков товара в разумный срок.

В соответствии с п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99) (утверждено приказом Минфина России от 06.05.99 N 33 (с изменениями и дополнениями) расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, в том числе расходы по устранению недостатков, выявленных в процессе ее эксплуатации, являются расходами по обычным видам деятельности.

Расходы, связанные с исправлением брака, учитываются по дебету счета 28 "Брак в производстве". На основании п.1 ст.9 Закона "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Основанием для отражения в учете потерь от брака должен быть документ, подтверждающий факт наличия брака, а также содержащий информацию о причинах его возникновения, виновных лицах, о суммах, подлежащих взысканию с виновных лиц. Таким документом может быть акт о браке.


Пример 6. Мебельная фабрика отгружает покупателю продукцию на сумму 60000 руб., в том числе НДС 10000 руб. Фактическая себестоимость продукции составляет 40000 руб. После получения покупатель выявил дефекты в приобретенной продукции, которые подлежат исправлению. По согласованию сторон фабрика исправляет дефекты за свой счет. Доставка и исправление бракованной продукции производятся силами вспомогательных производств. Расходы по доставке бракованной продукции от покупателя составили 500 руб., расходы на исправление брака - 8000 руб., расходы по доставке исправленной продукции покупателю - 500 руб. Материальный ущерб, причиненный организации при исправлении дефектов, возмещается виновниками брака. По соглашению с работниками, по чьей вине был допущен брак, возмещение производится путем удержания из их заработной платы. Согласно учетной политике общехозяйственные расходы списываются в дебет счета 90 "Продажи".

При продаже право собственности на продукцию, подлежащую исправлению, перешло к покупателю, следовательно, во время проведения работ по исправлению брака данная продукция должна учитываться у фабрики на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" (п.2 ст.8 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ (ред. от 23.07.98) "О бухгалтерском учете").

Корреспонденция счетов, отражающая произведенные хозяйственные операции, указана в табл.9.


                                                               Таблица 9
Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Признана выручка от продажи продук-
ции

60000

62

90-1
Списана себестоимость проданной
продукции

40000

90-2

43-1
Начислен налог на добавленную стои-
мость к уплате в бюджет

10000

90-3

68, субсч.
"Расчеты с
бюджетом
по НДС"
Начислен налог на пользователей ав-
томобильных дорог ((60000 - 10000)
х 1%)
500 26 68, субсч.
"Расчеты с
бюджетом
по налогу
на пользо-
вателей
автомоби-
льных до-
рог"
Списан налог на пользователей авто-
дорог (в составе общехозяйственных
расходов как расходов отчетного пе-
риода)



500



90-5*(1)



26
Получена оплата за проданную проду-
кцию

60000

51

62
Отражен финансовый результат от
продаж за отчетный месяц (60000 -
10000 - 40000 - 500)

9500

90-9

99
Списаны на потери от брака расходы
вспомогательного производства по
доставке продукции, подлежащей ис-
правлению


500


28


23
Доставлена продукция, подлежащая
исправлению

60000

002
 
Списаны на потери от брака расходы
вспомогательного производства на
исправление дефектов


8000


28


23
Исправленная продукция списана с
забалансового счета

60000

002
 
Потери от брака списаны за счет ви-
новных лиц (500 + 8000 + 500)

9000

73-2

28
Погашена задолженность работников
за допущенный брак путем удержания
из оплаты труда


9000


70


73-2
*(1) Учетной политикой данной организации установлено, что субсчет 5
счета 90 "Продажи" используется для отражения общехозяйственных расхо-
дов как расходов отчетного периода, которые отражаются в ф. N 2 по
стр.040 "Управленческие расходы".

Счет 73 может быть использован для отражения и иных расчетов с работниками, например, за путевки в детские оздоровительные лагеря, находящиеся на балансе предприятия.

Пунктом 5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 N 32н, определено, что выручка от продажи продукции, поступления, связанные с выполнением работ и оказанием услуг (в рассматриваемой ситуации - поступления от продажи путевок), являются доходами от обычных видов деятельности.

Согласно новому Плану счетов для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним предназначен счет 90 "Продажи".

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка" в корреспонденции с дебетом счета учета расчетов с покупателями.

Рассмотрим ситуацию, когда путевки продаются работникам организации.

Затраты состоящих на балансе организации обслуживающих производств и хозяйств, деятельность которых не связана с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, явившихся целью создания данной организации, в том числе детских дошкольных учреждений (садов, яслей); домов отдыха, санаториев и других учреждений оздоровительного и культурно-просветительного назначения учитываются в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета на счете 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".

По дебету счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, а также расходы вспомогательных производств. Прямые расходы списываются на счет 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда и др.

При продаже продукции, работ и услуг обслуживающих производств и хозяйств суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции, выполненных работ и оказанных услуг списываются со счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 2 "Себестоимость продаж".

Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 2 "Себестоимость продаж", 3 "Налог на добавленную стоимость" и кредитового оборота по субсчету 1 "Выручка" счета 90 "Продажи" определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц. Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается со счета 90, субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж" на счет 99 "Прибыли и убытки". Таким образом, синтетический счет 90 "Продажи" сальдо на отчетную дату не имеет.

Согласно подп.18 п.3 ст.149 НК РФ реализация путевок (курсовок), форма которых утверждена в установленном порядке как бланк строгой отчетности, в санаторно-курортные и оздоровительные учреждения, учреждения отдыха, расположенные на территории Российской Федерации, не облагается налогом на добавленную стоимость.

Для обобщения информации о наличии и движении находящихся на хранении и выдаваемых под отчет бланков строгой отчетности Планом счетов предназначен счет 006 "Бланки строгой отчетности". Бланки строгой отчетности учитываются на счете 006 в условной оценке. Аналитический учет по счету 006 "Бланки строгой отчетности" ведется по каждому виду бланков строгой отчетности и местам их хранения.


Пример 7. Организация имеет на балансе детский оздоровительный лагерь. Продажа путевок производится с использованием утвержденных в установленном порядке бланков строгой отчетности. В отчетном периоде работникам организации выдано 200 путевок по цене 2000 руб. Расчеты за выданные путевки производятся путем удержания из сумм оплаты труда работников. Затраты по содержанию лагеря составили 380000 руб. Корреспонденция счетов бухгалтерского учета, отражающая эти хозяйственные операции, приведена в табл.10.


                                                               Таблица 10
Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Приняты на учет бланки путевок в
условной оценке 100 руб. за 1000
шт.

100

006
 
Начислена задолженность работников
за выданные им путевки (200 шт. х
2000 руб. за путевку)

400000

73

90-1
Списаны бланки выданных работникам
путевок
 
20

006
Отражены затраты по содержанию дет-
ского оздоровительного лагеря

380000

29

10, 26,
60, 70,
69 и др.
Списана себестоимость услуг оздоро-
вительного лагеря

380000

90-2

29
Отражен финансовый результат от де-
ятельности оздоровительного лагеря

20000

90-9

99
Стоимость путевок удержана из зара-
ботной платы работников

400000

70

73

                                                               Таблица 11

                  Типовая корреспонденция счетов по счету 73
Содержание
хозяйственной операции
Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Потери от брака списаны за счет работников вспомо-
гательного производства, виновных в нанесении ма-
териального ущерба
73 23
Потери от брака списаны за счет работников, винов-
ных в нанесении материального ущерба
73 28
Внесена сумма ущерба, нанесенного работниками об-
служивающих производств и хозяйств
73 29
Отражена реализация продукции, работ и услуг пер-
соналу своей организации
73 62
Отдельные затраты, ранее отнесенные на издержки
обращения, списаны как возникшие по вине других
организаций (им предъявлены претензии)
73 62
Отражена сумма предоставленного работникам займа
(наличными)
73 50
Отражены займы, предоставленные работникам; суммы
уплаченных штрафов, пени и неустоек за счет винов-
ных лиц
73 51, 52
Денежные документы выданы работникам (путевки и
т.п.), а также прочие расчеты
73 50-3
Сделан перевод за счет отдельных работников (пер-
сонала) (суммы до этого числились в пути)
73 57
Отражена задолженность по уплате подоходного нало-
га с сумм, кроме учтенных по счету 70 "Расчеты с
персоналом по оплате труда"
73 68
Отражена задолженность работника по невозвращенным
своевременно подотчетным суммам
73 71
Отражено погашение обязательств по подписке на ак-
ции

73

75
Разные организации предоставили услуги работникам
данной организации

73

76
Отражена задолженность работников за оказанные им
внутренними подразделениями, выделенными на отде-
льные балансы, услуги (выполненные работы)


73


79
Отражена задолженность работников за приобретаемые
ими акции данного акционерного общества
73 81
Отражена задолженность работников за погашение
убытков простого товарищества
73 84
Отражены суммы, причитающиеся от работников по пе-
рерасчетам за услуги и материальные ценности, по-
лученные ими и израсходованные в прошлом году
73 91-1
Отражена разница между суммой, подлежащей взыска-
нию с виновных лиц, и стоимостью по не достающим
товарно-материальным ценностям
73 98
Отражены суммы, подлежащие взысканию с виновных
лиц (за недостающие товарно-материальные ценнос-
ти), в том числе по недостачам прошлых лет и сверх
норм естественной убыли

73

94
Отражены суммы убытков, подлежащие взысканию с ви-
новных лиц, по вине которых произошли чрезвычайные
события
73 99
Оприходованы товары, поступившие от работников ор-
ганизации (приобретенные ими в качестве платежа за
недостачу, порчу и т.п.)
41 73
Отражены суммы погашенного наличными материального
ущерба, причиненного работниками; поступили плате-
жи от работников-заемщиков; очередные поступления
за товары в кредит, форменную одежду
50, 51,
52
73
Отражена сумма страхового возмещения, причитающая-
ся по договору страхования работникам организации
76-1 73
Отражены очередные удержания с работников платежей
за товары, приобретенные в кредит (когда под общую
сумму задолженности получен кредит банка), а также
с виновных лиц за недостачи и хищения


70


73
Отражено погашение задолженности работника за ус-
луги, оказанные ему организацией
70 73
Зачтено в уменьшение задолженности участникам под-
писки на акции

70

73
Задолженность работников по прочим операциям спи-
сана на убытки из-за истечения срока исковой дав-
ности


91-2


73
Недостачи, ранее отнесенные за счет работников,
приняты за счет организации - восстановительная
запись


94


73
Ущерб, причиненный имуществу организации, ранее
отнесенный за счет работников, отнесен на убытки
организации - восстановительная запись
99 73

Счет 68 "Расчеты по налогам и сборам"


Счет 68 "Расчеты по налогам и сборам" предназначен для обобщения информации о расчетах с бюджетами по налогам и сборам, уплачиваемым организацией, и по налогам с работниками этой организации.

Аналитический учет по счету 68 "Расчеты по налогам и сборам" ведется по видам налогов.

Счет 68 "Расчеты по налогам и сборам" кредитуется на суммы, причитающиеся по налоговым декларациям (расчетам) ко взносу в бюджеты.

По дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" отражаются суммы:

фактически перечисленные в бюджет,

суммы НДС, списанные со счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

В соответствии со ст.12 НК РФ в Российской Федерации устанавливаются следующие виды налогов и сборов:

федеральные налоги и сборы,

налоги и сборы субъектов Российской Федерации (региональные налоги и сборы),

местные налоги и сборы.

Однако согласно ст.3 Федерального закона от 31.07.98 N 147-ФЗ "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" ст.12 НК РФ вводится в действие со дня вступления в силу части второй Налогового кодекса РФ и признания утратившим силу Закона РФ "Об основах налоговой системы" от 27.12.91 N 2118-1 (с изменениями и дополнениями).

С 1 января 2001 г. вступили в силу четыре главы второй части Налогового кодекса РФ, но Закон РФ "Об основах налоговой системы" не признан утратившим силу. Это означает, что структура налоговой системы в настоящее время соответствует установленной Законом РФ "Об основах налоговой системы".

Федеральные налоги (в том числе размеры их ставок, объекты налогообложения, их плательщики, порядок зачисления их в бюджет или во внебюджетные фонды) устанавливаются законодательными актами Российской Федерации и взимаются на всей ее территории.


Таблица 1

                         Региональные налоги и сборы
Вид налога или сбора Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Налог на имущество предприятий*(1) 91-2 68
Лесной доход*(1) 26 68
Сбор на нужды образовательных учреждений, взима-
емый с юридических лиц*(2)
91-2 68
Налог с продаж 90-6 68
Единый налог на вмененный доход для определенных
видов деятельности
99 68
*(1) Устанавливаются законодательными актами Российской Федерации
и взимаются на всей территории Российской Федерации. При этом конкрет-
ные ставки этих налогов определяются законами субъектов Российской Фе-
дерации.
*(2) Устанавливается законами субъектов РФ. Ставки этого сбора не могут
превышать размера одного процента от годового фонда заработной платы.
Не взимается на территориях, на которых введен налог с продаж.

Таблица 2


                          Федеральные налоги и сборы
Вид налога или
сбора*(1)
Корреспонденция
счетов
Примечание Основание для
отражения в
учете
Д-т К-т
1. Налог на добавлен-
ную стоимость
90-3 68 От суммы продаж Глава 21 НК РФ
91-1 68 От суммы опера-
ционных и вне-
реализационных
доходов



-"-
62, суб-
счет
"Авансы
получен-
ные"
68 От суммы полу-
ченных авансов
-"-
19 76 От суммы тамо-
женной стоимос-
ти плюс тамо-
женная пошлина
плюс акциз при
ввозе товаров
на территорию
РФ




-"-
76 51    
68 19    
2. Акцизы 90-4 68 От суммы продаж Глава 22 НК РФ
91-1 68 От суммы опера-
ционных и вне-
реализационных
доходов, свя-
занных с прода-
жей подакцизных
товаров и ми-
нерального
сырья
П.1 ст.189
НК РФ
58 68 При передаче на
территории Рос-
сийской Федера-
ции лицами про-
изведенных ими
подакцизных то-
варов в устав-
ный (складоч-
ный) капитал
организаций, в
паевые фонды
кооперативов, а
также в качест-
ве взноса по
договору прос-
того товарище-
ства (договору
о совместной
деятельности)
Пп.7 ст.182
НК РФ
08, 10,
41
68 При ввозе това-
ров, подлежащих
обложению акци-
зами
Ст.185 НК РФ
3. Налог на доходы
физических лиц
70 68   Глава 23 НК РФ
4. Налог на операции
с ценными бумагами
91-2 68 Не учитывается
для целей нало-
гообложения
Закон РФ от
12.12.91
N 2023-1
(в редакциях
от 18.10.95
N 158-ФЗ, от
23.03.98
N 36-ФЗ)
5. Таможенная пошлина 08 68 Импортные тамо-
женные пошлины
по приобретае-
мым за границей
объектам основ-
ных средств
ПБУ 6/97 п.3.2
10, 15,
41
68 Импортные тамо-
женные пошлины
по приобретае-
мым за границей
товарно-матери-
альным ценнос-
тям
ПБУ 5/98 п.6
44 68   Пункт 2.2 Ме-
тодических ре-
комендаций Ко-
митета РФ по
торговле
N 1-550/32-2
от 20.04.95
90-4 68 Экспортный та-
риф
 
6. Отчисления на вос-
производство минера-
льно-сырьевой базы
26 68   Пункт 16 инст-
рукции ГНС РФ
N 44 от
31.12.96 и пу-
нкты 2 и 6 По-
ложения о сос-
таве затрат
7. Платежи за пользо-
вание природными ре-
сурсами
26 68   Статья 41 За-
кона РФ "О
недрах"
N 2395-1 от
21.02.92 и
пункт 10 инс-
трукции ГНС
РФ N 17 от
30.01.93
8.1. Налог на прибыль
с предприятий
99 68 От суммы нало-
гооблагаемой
прибыли
 
8.2. Подоходный налог
с предприятий
75-2 68 От суммы диви-
дендов, доходов
от участия в
других предпри-
ятиях, создан-
ных на террито-
рии РФ, доходов
от государст-
венных ценных
бумаг (взимает-
ся у источника
выплаты)
Статья 8 Зако-
на РФ N 2116-1
от 27.12.91
9. Налоги, служащие
источниками образова-
ния дорожных фондов:
9.1. Налог на пользо-
вателей автомобильных
дорог





9.2 Налог на владель-
цев транспортных
средств




26




68
  Ст.8 Закона
РФ N 1759-1
от 18.10.91
(в ред. ФЗ
N 118-ФЗ от
05.08.2000)


26


68
  Ст.8 Закона РФ
N 1759-1 от
18.10.91 (в
ред. ФЗ N 118-
ФЗ от
05.08.2000)
10. Государственная
пошлина

91-2

68
  П.15 Положения
о составе зат-
рат
08 68   ПБУ 6/97 п.3.2
11. Сбор за использо-
вание наименований
"Россия", "Российская
Федерация" и образо-
ванных на их основе
слов и словосочетаний

91-2

68
Не учитывается
для целей нало-
гообложения
Ст.3 Закона РФ
N 4737-1 от
02.04.93
12. Налог на покупку
иностранных денежных
знаков и платежных
документов, выражен-
ных в иностранной ва-
люте
91-2 68 Не учитывается
для целей нало-
гообложения
Федеральный
закон N 120-ФЗ
от 21.07.98
13. Налог на игорный
бизнес

26

68
  П.7 ст.6 ФЗ
N 142-ФЗ от
31.07.98
14. Плата за пользо-
вание водными объек-
тами
26 68   Ст.7 ФЗ N 71-
ФЗ от 06.05.98
"О плате за
пользование
водными объ-
ектами"
15. Сборы за выдачу
лицензий и право на
производство и оборот
этилового спирта,
спиртосодержащей и
алкогольной продукции
26 68   Ст.4 ФЗ N 5-ФЗ
от 08.01.98 "О
сборах за вы-
дачу лицензий
и право на
производство и
оборот этило-
вого спирта,
спиртосодержа-
щей и алкого-
льной продук-
ции"

Рассмотрим подробнее порядок отражения в учете отдельных федеральных налогов.


Учет налога на добавленную стоимость


С 1 января 2001 г. вступила в силу глава 21 второй части НК РФ "Налог на добавленную стоимость".

Рассмотрим основные изменения, произошедшие в законодательстве по НДС, и их отражение в бухгалтерском учете.

Изменение 1. В соответствии с подп.3 п.1 ст.146 НК РФ выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления является объектом обложения НДС. Обложение производится по ставке 20%. Сумма начисленного налога отражается в Налоговой декларации по НДС в листе 02 по стр.3.

Исчисление налога по СМР, выполненным хозяйственным способом, с 1 января 2001 г. производится по мере принятия на учет завершенных капитальным строительством объектов. При этом налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная в соответствии с п.2 ст.159 НК РФ.

Однако из суммы начисленного налога в соответствии с п.6 ст.171 НК РФ подлежат вычету:

- суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ (в налоговой декларации они отражаются в листе 04 по стр.7);

- суммы налога, исчисленные налогоплательщиками при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления (в налоговой декларации они отражаются в листе 04 по стр.9).

Эти суммы налога подлежат вычету только после принятия на учет объектов завершенного или незавершенного капитального строительства соответственно или по мере реализации незавершенного капитальным строительством объекта (п.5 ст.172 НК РФ).

В соответствии с Методическими рекомендациями по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса РФ, утвержденными приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, при выполнении строительно-монтажных работ (далее - СМР) хозяйственным способом необходимо учитывать следующее.

Порядок учета зависит также от того, объект производственного или непроизводственного назначения возводится хозяйственным способом.

А. При строительстве хозяйственным способом объекта производственного назначения из суммы налога по СМР, выполненным хозяйственным способом с 1 января 2001 г., подлежат вычету:

- сумма, исчисленная как разница между суммой налога, начисленной по выполненным хозяйственным способом СМР, и суммой налога, предъявленной налогоплательщиком к вычету по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным при выполнении СМР (по мере принятия на учет завершенных капитальным строительством объектов);

- сумма налога, уплаченная по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым при выполнении СМР.

Рассмотрим пример в табл.3.


Таблица 3

Содержание хозяйственной операции Сумма,
руб.
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Приобретены материалы для строите-
льства

75000

10

60
НДС от стоимости материалов 15000 19-1 60
Материалы списаны на стоимость
строительства

75000

08

10
Начислена оплата труда работникам,
занятым в строительстве

100000

08

70
Начислен единый социальный налог
во внебюджетные социальные фонды
(100000 х 35,6%)

35600

08

69
В момент принятия на учет завер-
шенного капитальным строительством
объекта начислен НДС от стоимости
строительно-монтажных работ
(100000 (оплата труда) + 35600
(единый социальный налог) =
135600 х 20%)


27120


08


68, субсч.
"Расчеты с
бюджетом по
НДС"
Произведен вычет суммы НДС от сто-
имости материалов, уплаченной при
их приобретении, использованных
при выполнении СМР
15000 68, субсч.
"Расчеты с
бюджетом по
НДС"
19-1
Произведен расчет и учтена разница
(27120 - 15000)

12120

19-5

08*(1)
Произведен вычет разницы в суммах
НДС в соответствии с п.5 ст.172 НК
РФ
12120*(1) 68, субсч.
"Расчеты с
бюджетом по
НДС"
19-5
Объект введен в эксплуатацию
(75000 + 100000 + 35600 + 27120 -
12120)


225600*(2)


01


08
*(1) Такая корреспонденция счетов не предусмотрена новым Планом счетов.
Однако эта сумма представляет собой разницу между суммой налога, на-
численной по выполненным хозяйственным способом СМР, и суммой налога,
предъявленной налогоплательщиком к вычету по приобретенным товарам (ра-
ботам, услугам), использованным при выполнении названных работ (по мере
принятия на учет завершенных капитальным строительством объектов).
*(2) Таким образом, первоначальная стоимость объекта включает в себя
сумму НДС, уплаченную при приобретении материалов, использованных
в строительстве. Как видно из бухгалтерских записей, фактически при
строительстве хозспособом уплата налога в бюджет не производится, на-
числение налога компенсируется вычетами.

Б. При строительстве хозяйственным способом объекта непроизводственного назначения сумма налога по СМР, выполненным хозяйственным способом после 1 января 2001 г., исчисленная как разница между суммой налога, начисленной по выполненным хозяйственным способом СМР, и суммой налога, предъявленной налогоплательщиком к вычету по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным при выполнении названных работ, к вычету не принимаетсяи подлежит уплате в бюджет. Указанная сумма подлежит отнесению на балансовую стоимость объекта основных средств (см. пример в табл.4).


Таблица 4

Содержание хозяйственной операции Сумма,
руб.
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Приобретены материалы для строитель-
ства

75000

10

60
НДС от стоимости материалов 15000 19-1 60
Материалы списаны на стоимость стро-
ительства

75000

08

10
Начислена оплата труда работникам,
занятым строительством

100000

08

70
Начислен единый социальный налог во
внебюджетные социальные фонды
(100000 х 35,6%)

35600

08

69
Начислен НДС от стоимости строитель-
но-монтажных работ (100000 (оплата
труда) + 35600 (единый социальный
налог) = 135600 х 20%)
27120 08 68, субсч.
"Расчеты с
бюджетом по
НДС"
Произведен вычет суммы НДС от стои-
мости материалов

15000*(1)
68, субсч.
"Расчеты с
бюджетом по
НДС"

19-1
Сумма НДС перечислена в бюджет
(27120 - 15000)

12120
 
51
Объект введен в эксплуатацию
(75000 + 100000 + 35600 + 27120)

237720*(2)

01

08
*(1) В соответствии с п.2 ст.171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога,
предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении това-
ров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении то-
варов (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной
деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложе-
ния. Стоимость СМР независимо от назначения является объектом налого-
обложения.
*(2) Таким образом, в первоначальную стоимость объекта непроиз-
водственного назначения будет включена сумма НДС, исчисленная от всей
стоимости СМР.

Изменение 2. В соответствии со ст.171 части второй НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения. При этом согласно п.1 ст.172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычеты сумм НДС, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств, производятся в полном объеме после принятия их к учету.

Легковые автомобили и микроавтобусы не являются исключением из общего правила в отличие от ранее действовавшего законодательства по НДС.

Следует обратить внимание, что с 1 января 2001 г. у организаций не возникает обязанности по начислению и уплате налога на приобретение автотранспортных средств в связи с его отменой*(2).


Пример. Организация приобрела легковой автомобиль стоимостью 126000 руб. (включая НДС 21000 руб.). Корреспонденция счетов отражена в табл.5.

Изменение 3. Реализация основных средств согласно ст.146 НК РФ является объектом обложения налогом на добавленную стоимость. Суммы НДС, причитающиеся к получению от покупателя и уплате в бюджет, в соответствии с новым Планом счетов учитываются по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам" на отдельном субсчете "Налог на добавленную стоимость".

В соответствии с п.3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 N 32н, суммы НДС, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей не признаются доходами организации при поступлении их от других юридических и физических лиц.

Суммы этих налогов следует отражать либо на субсчете 1 "Прочие доходы" счета 91, либо на отдельном субсчете этого счета.

Налоговая база при реализации объектов основных средств определяется как их стоимость, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ, без включения в них налога на добавленную стоимость (п. 1 ст.154 НК РФ).

В соответствии с п.7 ПБУ 9/99 поступления от продажи основных средств являются операционными доходами.

Пунктом 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н (в ред. от 30.12.99), определено, что расходы, связанные с продажей основных средств, являются операционными расходами. К расходам, связанным с продажей основных средств, в данном случае относится остаточная стоимость выбывающего объекта. Согласно новому Плану счетов остаточная стоимость отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы" в корреспонденции со счетом 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств".


Пример. Организация продает по договору купли-продажи объект основных средств по цене 72000 руб. (включая НДС 12000 руб.). Первоначальная стоимость основного средства составляет 50000 руб., НДС в размере 10000 руб. был возмещен из бюджета. Сумма начисленной амортизации на момент продажи основного средства составляет 5000 руб. В целях налогообложения организация определяет выручку от продажи "по отгрузке".

Откроем субсчета к балансовому счету 01: 1 "Основные средства в эксплуатации", 2 "Выбытие основных средств". Бухгалтерские записи, отражающие указанные хозяйственные операции, приведены в табл.6.


Таблица 5

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Оприходован автомобиль от поставщика 105000 08-4*(1) 60
Отражена сумма НДС по оприходованному
автомобилю
21000 19-1*(2) 60
Отражена оплата поставщику за автомобиль 126000 60 51
Отражен ввод в эксплуатацию приобретен-
ного автомобиля
105000 01 08-4
Принята к вычету сумма НДС, уплаченная
при приобретении автомобиля
21000 68 19-1
*(1) Субсчет "Приобретение объектов основных средств".
*(2) Субсчет "НДС при приобретении основных средств".

Таблица 6

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Списывается первоначальная стоимость выбыва-
ющего объекта основных средств
50000 01-2 01-1
Списывается сумма накопленной амортизации 5000 02 01-2
Отражается остаточная стоимость выбывающего
объекта (50000 - 5000)
45000 91-2 01-2
Начислена стоимость продажи объекта 72000 62 91-1
Начислен НДС от суммы продажи 12000 91-1 68
Получены денежные средства от покупателя 72000 51 62
Ежемесячно списывается сальдо прочих доходов
и расходов. Если иных прочих доходов и рас-
ходов у предприятия в данном месяце не было,
то эта сумма составит (72000 - 12000 - 45000)
15000 91-9 99

Налог на прибыль (налог на доход) предприятий и организаций


Налог на прибыль в соответствии с новым Планом счетов начисляется по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" и кредиту счета 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль".

Ведение учета по налогу на прибыль целесообразно организовать таким образом, чтобы вести расчеты по налогу на прибыль и дополнительным платежам на отдельных субсчетах - "Расчеты по налогу на прибыль" и "Расчеты по дополнительным платежам по налогу на прибыль" счета 68. Такая организация учета удобна для заполнения форм налоговой отчетности.

Бухгалтерская запись: Д-т сч.99 "Прибыли и убытки", К-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам" производится на сумму, соответствующую налоговой декларации по налогу на прибыль.

Согласно порядку, установленному новым Планом счетов, на счете 99 отражаются "начисленные платежи налога на прибыль и платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли". Несмотря на недостаточную, по мнению автора, четкость формулировки, в настоящее время не требуется начислять суммы авансовых платежей записью: Д-т сч.99, К-т сч.68.

В соответствии с пояснениями к счету 68 в инструкции по применению нового Плана счетов по кредиту этого счета отражаются суммы, причитающиеся по налоговым декларациям (расчетам) ко взносу в бюджеты.

Справка об авансовых взносах налога в бюджет исходя из предполагаемой прибыли не является документом для исчисления и уплаты налога. Такое разъяснение было дано в письме ГНС РФ N ВГ-4-01/105н от 20.07.93 "О неприменении штрафных санкций за несвоевременное представление справок об авансовых взносах налога в бюджет исходя из предполагаемой прибыли".

В соответствии с Законом РФ от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (ред. 05.08.2000) предприятия (за исключением малых) могут выбрать одну из двух форм уплаты налога на прибыль:

1) ежеквартально с уплатой в течение квартала авансовых взносов;

2) ежемесячно от фактически полученной прибыли.

Выбрав первую форму, организации уплачивают в бюджет в течение квартала авансовые взносы налога на прибыль, определяемые исходя из предполагаемой суммы прибыли за налогооблагаемый период и ставки налога.

Уплата в бюджет авансовых платежей налога на прибыль должна производиться не позднее 15 числа каждого месяца равными долями в размере одной трети квартальной суммы указанного налога.

Разница между суммой, подлежащей внесению в бюджет по фактически полученной прибыли, и фактическими авансовыми взносами налога за истекший квартал подлежит уточнению на сумму, рассчитанную исходя из ставки рефинансирования Банка России, действовавшей на 15 число второго месяца истекшего квартала отчетного периода, деленную на четыре.


Пример. Организация заявила в Справке об авансовых взносах на I квартал 2001 г. сумму предполагаемой прибыли 120000 руб. В соответствии с установленной ставкой налога на прибыль сумма налога составит 42000 руб. (120000 руб. х 35%). Организацией получена прибыль в сумме 100000 руб. Сумма налога от фактически полученной прибыли 38000 руб. (100000 руб. · 38%). Ставка рефинансирования ЦБ РФ на 15 февраля 2001 г. составляла 25%.

Возврату подлежат дополнительные платежи по налогу на прибыль в сумме 438 руб. (42000 - 35000) х 25% : 4.

Отразим указанные хозяйственные операции в табл.7.


Таблица 7

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Авансовые взносы по налогу на прибыль за ян-
варь,февраль и март по 14000 руб. (42000 : 3)
42000 68*(1) 51
Начислен налог от фактически полученной при-
были за I квартал 2001 г.
35000 99 68*(1)
Дополнительные платежи по налогу на прибыль,
причитающиеся к получению (начисляются во II
квартале)
438 90-1*(2) 68*(3)
*(1) Субсчет "Расчеты по налогу на прибыль".
*(2) Субсчет "Расчеты по дополнительным платежам по налогу на прибыль"
*(3) Аналитический признак "Операционные расходы".

Предприятия и организации помимо налога на прибыль уплачивают налог по ставке 15% со следующих видов доходов:

1) доходов в виде дивидендов, полученных по акциям, принадлежащим предприятию-акционеру и удостоверяющим право владельца этих ценных бумаг на участие в распределении прибыли предприятия-эмитента;

2) доходов в виде процентов, полученных владельцами государственных ценных бумаг Российской Федерации, государственных ценных бумаг субъектов Российской Федерации и ценных бумаг органов местного самоуправления;

3) доходов от долевого участия в других предприятиях, созданных на территории Российской Федерации.

В соответствии с новым Планом счетов для обобщения информации о всех видах расчетов с акционерами акционерного общества предназначен счет 75 "Расчеты с учредителями".

Расчеты с учредителями (участниками) организации по выплате им доходов (за исключением учредителей (участников), являющихся работниками этой организации) учитываются на субсчете 75-2 "Расчеты по выплате доходов". Начисление доходов от участия в организации отражается записью по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями".

Согласно п.6.1 и 6.2 инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" налог с доходов в виде дивидендов взимается у источника выплаты этих доходов по ставке 15% и зачисляется в доход федерального бюджета. Ответственность за удержание и перечисление указанных налогов в бюджет несет организация, выплачивающая доход.

Расчет по налогам с доходов в виде дивидендов представляется в налоговые органы по месту нахождения организации, выплачивающей эти доходы, в пятидневный срок со дня начисления доходов акционерам, но не позднее десяти дней после распределения этих доходов. Уплата налога в бюджет производится в пятидневный срок со дня, установленного для представления расчета.

При выплате доходов от участия в организации продукцией (работами, услугами) этой организации, ценными бумагами и т. п. в бухгалтерском учете производятся записи по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями" в корреспонденции со счетами учета продажи соответствующих ценностей.

Пунктом 5 ПБУ 9/99 определено, что выручка от продажи товаров является для организации доходом от обычных видов деятельности. Выручка принимается к учету в сумме, равной величине поступлений и (или) дебиторской задолженности, исходя из цены, установленной договором с покупателем (п.6 ПБУ 9/99). В рассматриваемой ситуации товары передаются в погашение задолженности по выплате дивидендов, в связи с чем выручка от продажи товаров отражается в сумме погашаемой задолженности перед акционерами.

Согласно п.1 ст.146 НК РФ операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признаются объектами обложения налогом на добавленную стоимость. Налоговая база при реализации товаров определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ, и без включения в них налога на добавленную стоимость (ст.154 НК РФ).


Пример. Общим собранием акционеров при распределении прибыли отчетного года принято решение о направлении на выплату дивидендов акционерам суммы в размере 100000 руб. Все акции принадлежат акционерам-юридическим лицам. Погашение задолженности перед акционерами по соглашению сторон осуществляется передачей товаров, балансовая стоимость которых составляет 60000 руб.

Бухгалтерские записи, отражающие произведенные в примере хозяйственные операции, см. в табл.8.


Таблица 8

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Направлена чистая прибыль на
выплату дивидендов акционерам
100000 84 75-2
Начислен налог на доходы у ис-
точника выплаты (100000 х 15%)
15000 75-2 68
Перечислен в бюджет налог на до-
ходы у источника выплаты
15000 68 51
Переданы товары в счет выплаты
дивидендов акционерам
85000 75-2 90-1
Списана себестоимость переданных
товаров
60000 90-2 41
Начислен НДС от стоимости продаж
(85000 : 120 х 20)
14167 90-3 68
Начислен налог на пользователей
автодорог*(1)
108 44 68
*(1) В соответствии с п.3 ст.4 Федерального закона от 05.08.2000
N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ
и внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ о налогах"
с 01.01.01 ставка налога на пользователей автомобильных дорог устанав-
ливается в размере 1% от суммы разницы между продажной и покупной цена-
ми товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженчес-
ко-сбытовой и торговой деятельности.
При этом п.35 инструкции МНС России от 04.04.2000 N 59 "О порядке ис-
числения и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" определено,
что при исчислении налогооблагаемой базы в нее не включается налог на
добавленную стоимость, соответствующий налогооблагаемой базе по налогу
на пользователей автомобильных дорог. Суммы налога включаются в состав
затрат по производству и реализации тех периодов, в которые осуществля-
лась указанная реализация (п.44 инструкции МНС России N 59).

Штрафные санкции по налогам и сборам


Начисление штрафных санкций по налогам и сборам производится бухгалтерской записью по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Так как в налоговых декларациях (расчетах) суммы штрафных санкций не указываются, нецелесообразно вести их учет на тех же счетах, что и самих налогов. Начисление штрафных санкций по всем налогам следует отражать на отдельном субсчете счета 68 "Расчеты с бюджетом по штрафным санкциям".


Счет 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"


Счет 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" предназначен для обобщения информации о расчетах по социальному страхованию, пенсионному обеспечению и обязательному медицинскому страхованию работников организации.

В соответствии с новым Планом счетов к счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" могут быть открыты субсчета.

На субсчете 69-1 "Расчеты по социальному страхованию" учитываются расчеты по социальному страхованию работников организации.

На субсчете 69-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению" учитываются расчеты по пенсионному обеспечению работников организации.

На субсчете 69-3 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию" учитываются расчеты по обязательному медицинскому страхованию работников организации.

При проведении организацией расчетов по другим видам социального страхования и обеспечения к счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" могут открываться дополнительные субсчета.

Счет 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" кредитуется на суммы платежей на социальное страхование и обеспечение работников, а также их обязательное медицинское страхование, подлежащие перечислению в соответствующие фонды. При этом записи производятся в корреспонденции:

- со счетами, на которых отражено начисление оплаты труда, - в части отчислений, производимых за счет организации;

- со счетом 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - в части отчислений, производимых за счет работников организации.

Однако в соответствии со ст.235 НК РФ физические лица признаются плательщиками только в том случае, если они являются работодателями.

По кредиту счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" в корреспонденции со счетом прибылей и убытков отражается начисленная сумма пеней за несвоевременный взнос платежей, а в корреспонденции со счетом 51 "Расчетные счета" - суммы, полученные в случаях превышения соответствующих расходов над платежами.

По дебету счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" отражаются перечисленные суммы платежей, а также суммы, выплачиваемые за счет платежей на социальное страхование, пенсионное обеспечение, обязательное медицинское страхование.

Согласно ст.241 НК РФ единый социальный налог рассчитывается по соответствующим ставкам, определенными Пенсионным фондом РФ, Фондом социального страхования РФ, Федеральным фондом обязательного медицинского страхования и территориальными фондами обязательного медицинского страхования.

Если организация завершила свои расчеты с внебюджетными фондами по платежам по законодательству, действовавшему до 1 января 2001 г., то для расчетов по единому социальному налогу на счете 69 следует открыть указанные выше субсчета. Если же расчеты не были завершены на 1 января 2001 г., то вводятся дополнительные субсчета к счету 69.

Субсчета по расчетам с внебюджетными фондами по взносам в эти фонды (имеются у организации до 01.01.01):

69-1 "Расчеты по социальному страхованию",

69-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению",

69-3 "Расчеты по медицинскому страхованию",

69-4 "Расчеты по фонду занятости" (упразднен с 01.01.01),

69-5 "Расчеты по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний",

69-6 "Расчеты по квотированию рабочих мест" и др. В частности, в соответствии с приказом Правительства Москвы N 02 от 22.01.01 "О средствах, поступающих за невыполнение условий квотирования рабочих мест" обязательная плата должна перечисляться не на счета фонда занятости, а на счета Управления бюджетного планирования городского заказа Правительства Москвы.

Для расчетов по единому социальному налогу на счете 69 должны быть открыты субсчета:

69-11 "Расчеты по единому социальному налогу с Фондом социального страхования",

69-21 "Расчеты по единому социальному налогу с Пенсионным фондом",

69-31 "Расчеты по единому социальному налогу с Фондом обязательного медицинского страхования".

Если организация в соответствии с нормативными документами завершила свои расчеты с внебюджетными фондами до 16 января 2001 г., то на 1 апреля 2001 г. по счету 69 будет числиться только задолженность по единому социальному налогу.

Объектами обложения единым социальным налогом признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые работодателями в пользу работников по всем основаниям.

При расчете налоговой базы в нее включаются также выплаты и иные вознаграждения, полученные в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), и материальная выгода, получаемая работником и (или) членами его семьи за счет работодателя. К такой материальной выгоде относятся:

- материальная выгода от оплаты (полностью или частично) работодателем приобретаемых для работника и (или) членов его семьи товаров (работ, услуг) или прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах работника;

- материальная выгода от приобретения работником и (или) членами его семьи у работодателя товаров (работ, услуг) на условиях, более выгодных по сравнению с предоставляемыми в обычных условиях их продавцами, не являющимися взаимозависимыми с покупателями (клиентами);

- материальная выгода в виде экономии на процентах при получении работником от работодателя заемных средств на льготных условиях;

- материальная выгода, получаемая работником в виде суммы страховых взносов по договорам добровольного страхования в случаях, когда страховые взносы полностью или частично вносились за него работодателем.


Таблица 9


Типовая корреспонденция счетов по счету 69
"Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"

Содержание
хозяйственной операции
Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Начислен единый социальный налог от суммы оплаты
труда персонала, занятого в процессе создания
внеоборотных активов (капитальных вложений)
08 69
Начислен единый социальный налог от сумм оплаты
труда работников основного и вспомогательных
производств
20, 23 69
Начислен единый социальный налог от сумм оплаты
труда, отнесенных на общепроизводственные и об-
щехозяйственные расходы
25, 26 69
Начислен единый социальный налог от суммы оплаты
труда, связанной с исправлением брака

28

69
Начислен единый социальный налог от сумм оплаты
труда работников обслуживающих производств и хо-
зяйств
29 69
Начислен единый социальный налог от сумм оплаты
труда работников, занятых сбытом продукции; ра-
ботников торговых, посреднических и прочих снаб-
женческо-сбытовых организаций
44 69
Возврат излишне взысканного единого социального
налога
51, 55 69
Начислен единый социальный налог от суммы матери-
альной выгоды
91 69
Начисление единого социального налога от отпуск-
ных сумм, если учетной политикой организации пре-
дусмотрено формирование резервов на выплату от-
пускных работникам
96 69
Начислен единый социальный налог от суммы отпуск-
ных, начисленных в отчетном месяце, за дни отпус-
ка, приходящиеся на следующий месяц
97 69
Начислен единый социальный налог с выплат, произ-
веденных работникам за работу по ликвидации пос-
ледствий чрезвычайных ситуаций
99 69
Уплата единого социального налога во внебюджетные
фонды
69 50, 51,
52, 55
Начисление пособий по временной нетрудоспособнос-
ти, по беременности и родам
69 70

Счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" предназначен для обобщения информации о расчетах по операциям с различными дебиторами и кредиторами, кроме тех, для расчетов с которыми Планом счетов предусмотрены отдельные бухгалтерские счета (поставщики, покупатели, заимодавцы, бюджет, внебюджетные фонды, персонал предприятия, учредители предприятия).

К счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным приказом Минфина России от 31.12.2000 N 94н, могут открываться следующие субсчета:

1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию",

2 "Расчеты по претензиям",

3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам",

4 "Расчеты по депонированным суммам".

В зависимости от учетной политики для целей налогообложения, вида заключаемых договоров и иных ситуаций могут быть открыты субсчета:

5 "Налог на добавленную стоимость по неоплаченной продукции",

6 "Расчеты с комиссионером по договору комиссии",

7 "Расчеты по суммам, удержанным из оплаты труда работников организации в пользу других организаций",

8 "Учет расчетов по приобретению ценных бумаг" и другие по мере необходимости.


76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию"


На субсчете 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию" отражаются расчеты по страхованию имущества и персонала (кроме расчетов по социальному страхованию и обязательному медицинскому страхованию) организации, когда организация выступает страхователем.

Исчисленные суммы страховых платежей отражаются по кредиту счета 76, субсчет 1 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) или других источников страховых платежей.

Перечисление сумм страховых платежей страховым организациям отражается по дебету счета 76, субсчет 1 в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

В дебет счета 76, субсчет 1 списываются потери по страховым случаям (уничтожение и порча производственных запасов, готовых изделий и других материальных ценностей и т.п.) с кредита счетов учета производственных запасов, основных средств и др. Кроме того, по дебету счета 76, субсчет 1 отражается сумма страхового возмещения, причитающаяся по договору страхования работника организации, в корреспонденции со счетом 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям".

Суммы страховых возмещений, полученных организацией от страховых организаций в соответствии с договорами страхования, отражаются по дебету счета 51 "Расчетные счета" или 52 "Валютные счета" и кредиту счета 76, субсчет 1. Некомпенсируемые страховыми возмещениями потери от страховых случаев списываются с кредита счета 76 на счет 99 "Прибыли и убытки".

Аналитический учет по субсчету 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию" ведется по страховщикам и отдельным договорам страхования.


Пример 1. Организация в соответствии с договором аренды объекта основных средств, заключенным на 12 месяцев, должна застраховать этот объект основных средств за свой счет. Договор страхования заключен на тот же срок. Страховой взнос в размере 9000 руб. перечислен страховщику единовременно. Согласно договору аренды стоимость объекта составляет 200000 руб.

В рассматриваемой ситуации расходы по страхованию имущества произведены арендатором в отчетном периоде за последующие 12 месяцев. Следовательно, они отражаются в бухгалтерском учете в составе расходов будущих периодов на счете 97 "Расходы будущих периодов" в соответствии с п.65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н). Учтенные на счете 97 расходы списываются в дебет счета 20 "Основное производство" в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.), в течение периода, к которому они относятся.

Страхование имущества является для арендатора добровольным, поскольку законодательством РФ обязанность арендатора страховать арендуемое имущество не установлена. Предельный размер отчислений на добровольное страхование имущества, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения прибыли, определяется в соответствии с требованиями подп."р" п.2 Положения о составе затрат (см. табл.1).


Таблица 1

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонден-
ция счетов
Д-т К-т
Принят на забалансовый учет объект основных
средств
200000 001  
Оплачена страховка арендуемого объекта основных
средств
9000 76-1 51
Расходы по страхованию отражены в составе расходов
будущих периодов*
9000 97 76-1
Ежемесячно в течение срока действия договора
страхования имущества списываются расходы по
страхованию имущества, относящиесяк текущему меся-
цу (9000 : 12)

750

20

97
* Согласно подп.7 п.3 ст.149 Налогового кодекса РФ услуги по страхова-
нию не облагаются налогом на добавленную стоимость

76-2 "Расчеты по претензиям"


На субсчете 76-2 "Расчеты по претензиям" отражаются расчеты по претензиям, предъявленным поставщикам, подрядчикам, транспортным и другим организациям, а также по предъявленным и признанным (или присужденным) штрафам, пеням и неустойкам.

По дебету счета 76, субсчет 2 отражаются расчеты по претензиям:

к поставщикам, подрядчикам и транспортным организациям по выявленным при проверке их счетов (после акцепта последних) несоответствиям цен и тарифов, обусловленных договорами, а также при выявлении арифметических ошибок. Корреспондируется со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" или со счетами учета производственных запасов, товаров и соответствующих затрат, когда завышение цен либо арифметические ошибки в предъявленных поставщиками и подрядчиками счетах обнаружились после того, как записи по счетам учета товарно-материальных ценностей или затрат были совершены (исходя из цен, предусмотренных договорами, и счетов на оплату, отфактурованных поставщиками и подрядчиками);

к поставщикам материалов, товаров, к предприятиям, перерабатывающим материалы данной организации, за обнаруженные несоответствия качества стандартам, техническим условиям, заказу (в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками)";

к поставщикам, транспортным и другим организациям за недостачи груза в пути сверх предусмотренных в договоре величин (в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками");

за брак и простои, возникшие по вине поставщиков или подрядчиков, в суммах, признанных плательщиками или присужденных судом (в корреспонденции со счетами учета затрат на производство);

к кредитным организациям по суммам, ошибочно списанным (перечисленным) по счетам организации (в корреспонденции со счетами учета денежных средств, кредитов);

по штрафам, пеням, неустойкам, взыскиваемым с поставщиков, подрядчиков, покупателей, заказчиков, потребителей транспортных и других услуг за несоблюдение договорных обязательств, в размерах, признанных плательщиками или присужденных судом (суммы предъявленных претензий, не признанных плательщиками, на учет не принимаются) (в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы").

Счет 76, субсчет 2 кредитуется на суммы поступивших платежей в корреспонденции со счетами учета денежных средств. Суммы, которые, как выяснилось впоследствии, взысканию не подлежали, относятся, как правило, на те счета, с которых были приняты на учет по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Аналитический учет по субсчету 76-2 "Расчеты по претензиям" ведется по каждому дебитору и отдельным претензиям.


Пример 2. Организация, осуществляющая оптовую торговлю, реализовала товары на сумму 24000 руб., в том числе НДС 4000 руб.; покупная стоимость товаров 18000 руб., в том числе НДС 3000 руб. После реализации часть товара на сумму 6000 руб., в том числе НДС 1000 руб., из-за выявленных покупателем неустранимых дефектов была возвращена. Покупная стоимость возвращенного товара составила 4000 руб. При этом покупатель отказался от замены некачественного товара. Сумма НДС, исчисленная с суммы реализованного товара, на момент возврата уплачена в бюджет. Организация возвращает товар поставщику и выставляет претензию на стоимость некачественного товара. Претензия поставщиком признана и оплачена. Выручка в целях налогообложения определяется "по оплате".

При возврате товара покупателем организация для формирования в учете реальной величины выручки, полученной в отчетном периоде от продажи товара, и величины себестоимости проданного товара должна отразить в учете их корректировку путем внесения исправительных записей по соответствующим счетам.

Данная организация определяет выручку в целях налогообложения "по оплате", следовательно, обязанность по отражению в декларации суммы НДС, начисленной с суммы реализации продукции, возникает после получения от покупателя оплаты. До момента получения оплаты суммы начисленных налогов могут отражаться с использованием счета 76 на соответствующих субсчетах.

В соответствии с п.5 ст.171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить исчисленную общую сумму налога на суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них. В бухгалтерском учете предъявление к вычету суммы НДС, ранее начисленной и уплаченной организацией в бюджет с суммы реализации возвращенного товара, отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с кредитом счета 90 "Продажи", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость".

НДС, уплаченный при приобретении товара, впоследствии возвращенного поставщику, согласно ст.171 НК РФ не подлежит вычету из суммы налога, начисленной к уплате в бюджет. Следовательно, организация должна восстановить сумму НДС по возвращаемым товарам, предъявленную к вычету при оприходовании и оплате данного товара. Источником покрытия налога в данном случае являются средства, получаемые от поставщика по выставленной претензии. В бухгалтерском учете данная операция, на наш взгляд, отражается по кредиту счета 68 в корреспонденции с дебетом счета 76, субсчет "Расчеты по претензиям" (см. табл.2).


Таблица 2

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонден-
ция счетов
Д-т К-т
Признана выручка по проданным товарам 24000 62 90-1
Списана себестоимость проданных товаров 15000 90-2 41
Начислен НДС, подлежащий получению от покупателя 4000 90-3 76-5
Поступили денежные средства за проданные товары 24000 51 62
Отражена задолженность бюджету по НДС с выручки от
продажи товаров
4000 76-5 68
Отражен финансовый результат от продажи товаров
(24000 - 4000 - 15000*)
5000 90-9 99
Возврат товара покупателем:      
Себестоимость проданной продукции (сторно) -4000 90-2 43
Выручка от продажи продукции (сторно) -6000 62 90-1
Предъявлен к вычету НДС, ранее начисленный и упла-
ченный в бюджет от продажи возвращенного товара
1000 68 90-3
Покупателю выплачены деньги за возвращенный товар 6000 62 51
Возврат товара поставщику:      
Возвращен некачественный товар поставщику 4000 76-2 41
Восстановлена сумма НДС по возвращенному товару
(4000 х 20%)
800 76-2 68
Выставленная претензия оплачена поставщиком 4800 51 76-2
* Без учета других хозяйственных операций

76-3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам"


На субсчете 76-3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам" учитываются:

расчеты по причитающимся организации дивидендам;

расчеты по причитающимся организации другим доходам;

расчеты по прибыли, убыткам и другим результатам по договорам простого товарищества.


Пример 3. Организация приобрела 1000 акций, номинальная стоимость акции составляет 100 руб. Акции приобретены за 150000 руб. По решению собрания акционеров эмитента размер дивидендов составляет 10% от номинальной стоимости акций. Выплата дивидендов произведена денежными средствами.

Приобретенные организацией акции учитываются по дебету счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 1 "Паи и акции" в корреспонденции с кредитом счетов, на которых учитываются ценности, подлежащие передаче в счет этих вложений.

Полученные дивиденды по акциям как поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, являются для организации операционными доходами (п.7 ПБУ 9/99).

Подлежащие получению (распределению) доходы отражаются по дебету счета 76, субсчет 3 и кредиту счета 91, субсчет 1 "Прочие доходы". Активы, полученные организацией в счет доходов, приходуются по дебету счетов учета активов и кредиту счета 76, субсчет 3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам".

Согласно п.6 инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" доходы в виде дивидендов, полученных по акциям, принадлежащим предприятию-акционеру и удостоверяющим право владельца этих ценных бумаг на участие в распределении прибыли предприятия-эмитента, облагаются налогом на доходы по ставке 15% и зачисляются в доход федерального бюджета. Ответственность за удержание и перечисление указанных налогов в бюджет несет предприятие, выплачивающее доход.

При этом в целях налогообложения валовая прибыль уменьшается на суммы полученных доходов в виде дивидендов (п.2.9 инструкции МНС России N 62). Сумма доходов, полученных в виде дивидендов по акциям, отражается по стр.2 "а" Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли" (приложение N 4 к инструкции МНС России N 62). Начисленные платежи по налогу на прибыль отражаются по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам" (см. табл.3).

На счете 76-3 отражаются также доходы от участия в совместной деятельности.

Доходы, полученные организацией в результате совместной деятельности, являются операционными доходами согласно п.7 ПБУ 9/99.

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по договору простого товарищества регламентирован Указаниями по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, утвержденными приказом Минфина России от 24.12.98 N 68н. Однако Указания ориентированы на старый План счетов бухгалтерского учета. При отражении в учете операций по договору простого товарищества по новому Плану счетов следует учитывать положения инструкции по его применению.

Подлежащие получению (распределению) доходы отражаются по дебету счета 76, субсчет 3 и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы". Активы, полученные организацией в счет доходов, приходуются по дебету счетов учета активов (51 "Расчетные счета" и др.) и кредиту счета 76, субсчет 3.


Пример 4. Организация является участником, не ведущим общие дела по договору простого товарищества. По итогам отчетного периода доля прибыли от совместной деятельности, причитающаяся организации, составляет 10000 руб. и выплачивается денежными средствами (см. табл.4).


Таблица 3

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонден-
ция счетов
Д-т К-т
Перечислены денежные средства в оплату приобре-
тенных акций*
150000 76 51
Получено право собственности на приобретенные ак-
ции
150000 58-1 76
Отражена сумма причитающихся к получению дивиден-
дов (100 руб. х 10% х 1000 штук)
10000 76-3 91-1
Отражена сумма налога на доходы (10000 х 15%) 1500 99 68
Отражено удержание налога источником выплаты до-
ходов
1500 68 76-3
Перечислены на расчетный счет денежные средства
по выплате дивидендов
8500 51 76-3
* Данная операция подробнее будет рассмотрена ниже

Таблица 4

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонден-
ция счетов
Д-т К-т
Отражена причитающаяся организации доля прибыли,
полученной по результатам совместной деятельности
10000 76-3 91-1
Поступили на расчетный счет денежные средства
в счет причитающихся доходов
10000 51 76-3

76-4 "Расчеты по депонированным суммам"


На субсчете 76-4 "Расчеты по депонированным суммам" учитываются расчеты с работниками организации по суммам, начисленным, но не выплаченным в установленный срок из-за неявки получателей. Депонированные суммы отражаются по кредиту счета 76, субсчет 4 "Расчеты по депонированным суммам" и дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". При выплате этих сумм получателю делается запись по дебету счета 76, субсчет 4 и кредиту счетов учета денежных средств.


Пример 5. Организация получила в банке наличные денежные средства в сумме 100000 руб. на выдачу заработной платы работникам. В связи с тем, что работник предприятия находился в командировке, причитающаяся ему заработная плата в сумме 4000 руб. была депонирована. Остаток невыплаченных денежных средств внесен на расчетный счет организации в банке (см. табл.5).


Таблица 5

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Апрель 2001 г.
Отражено списание с расчетного счета в банке де-
нежных средств и поступление в кассу организации
заработной платы за март 2001 г.
100000 50-1 51
Выдана заработная плата работникам организации за
март 2001 г.
96000 70 50-1
Отражено депонирование суммы невыплаченной зара-
ботной платы
4000 70 76-4
Внесена на расчетный счет в банк депонированная
сумма денежной наличности
4000 51 50-1
Май 2001 г.
Отражено списание с расчетного счета в банке де-
нежных средств и поступление в кассу организации
заработной платы за апрель 2001 г. - 110000 руб.
и депонированной суммы невыплаченной заработной
платы - 4000 руб.
114000 50-1 51
Выдана заработная плата работникам организации за
апрель 2001 г.
110000 70 50-1
Выдана работнику сумма депонированной заработной
платы
4000 76-4 50-1

76-5 "Налог на добавленную стоимость по неоплаченной продукции"


Согласно п.3 ПБУ 9/99 суммы налога на добавленную стоимость не признаются доходами организации при поступлении от других юридических и физических лиц. Следовательно, не имеется оснований для отражения начисленной суммы продаж с учетом НДС. Несмотря на то, что НДС еще не должен быть уплачен в бюджет, так как сумма продаж еще не поступила (в кассу или на расчетный счет), сумму дохода от продаж следует уменьшить на сумму НДС.

В случаях, когда обязанность по уплате налога на добавленную стоимость возникает только по мере оплаты продукции покупателем (предусматривается учетной политикой организации), до момента получения оплаты начисленный налог можно отражать с использованием счета 76 на соответствующем субсчете, например - 5.

Однако следует отметить, что новым Планом счетов такой корреспонденции, как дебет счета 90, кредит счета 76, не предусмотрено.

Налог на пользователей автомобильных дорог исчисляется организациями в соответствии с п.2 ст.5 Закона РФ от 18.10.91 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" начиная с 01.01.01 по ставке 1% от выручки, полученной от реализации продукции.

Если до 01.01.01 в соответствии с п.28 инструкции ГНС РФ N 30 от 15.05.95 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" суммы платежей по налогу на пользователей автомобильных дорог включались плательщиками в состав затрат по производству и реализации продукции, выполненным работам и предоставленным услугам, то на основании п.44 инструкции МНС России от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" суммы налога включаются налогоплательщиками в состав затрат по производству и реализации продукции тех периодов, в которые осуществлялась указанная реализация. В соответствии с п.27 этой же инструкции для организаций, которые определяют выручку от реализации продукции (работ, услуг) по мере ее оплаты, датой определения выручки считается день поступления средств за реализацию отгруженной продукции на счета юридических лиц в банках, день поступления выручки в кассу или иной момент прекращения дебиторской задолженности за отгруженную продукцию, числившейся за покупателем.


Пример 6. Завод-изготовитель отгружает собственную продукцию на сумму 180000 руб., в том числе НДС 30000 руб. Покупатель с согласия завода переводит свой долг на другую организацию. Новый должник перечисляет сумму долга на расчетный счет завода. Себестоимость отгруженной продукции составляет 100000 руб. Для целей налогообложения дата возникновения обязанности по уплате налогов определяется по мере поступления денежных средств.

На основании ст.391 ГК РФ с согласия кредитора (завода) должник может заключить с третьим лицом соглашение о переводе долга. При заключении такого соглашения происходит замена стороны (должника) в обязательстве, однако исполнения обязательства не происходит. Поэтому до момента оплаты отгруженной продукции новым должником в учете кредитора (завода) будет числиться дебиторская задолженность. В бухгалтерском учете завода замена должника в результате перевода долга отражается внутренней записью в аналитическом учете по счету 62.

На основании п.2 ст.167 НК РФ в целях исчисления НДС оплатой товаров (работ, услуг) признается прекращение встречного обязательства приобретателя указанных товаров (работ, услуг) перед налогоплательщиком, которое непосредственно связано с поставкой (передачей) этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Порядок применения указанной нормы разъяснен в п.39.3 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447. Согласно данному пункту у поставщика товаров (работ, услуг) при учетной политике "по оплате" датой реализации является дата оплаты товаров (работ, услуг) третьим лицом.

В рассматриваемой ситуации обязанность по отражению в декларации суммы НДС, начисленной с реализации продукции, у завода появляется после получения оплаты от нового дебитора.


Таблица 6

Содержание хозяйственной операции Сумма,
руб.
Корреспон-
денция сче-
тов
Д-т К-т
Признана выручка от проданной продукции 180000 62-1 90-1
Списана фактическая себестоимость проданной продук-
ции
100000 90-2 43
Отражена сумма НДС по проданной продукции 30000 90-3 76-5
Отражен финансовый результат от продажи продукции
(180000 - 30000 - 100000)
50000 99 90-9
Перевод долга:
Записями в аналитическом учете по счету 62 отражен
перевод долга покупателем на третье лицо
180000 62-2 62-1
Погашение задолженности новым должником 180000 51 62-2
Отражена задолженность бюджету по НДС с проданной
продукции
80000 76-5 68
Начислен налог на пользователей автодорог с продан-
ной продукции [(180000 - 30000) х 1%]
1500 26 68

76-6 "Расчеты по договору комиссии"


Правоотношения сторон по договорам комиссии регулируются гл.51 ГК РФ. Вещи, поступившие к комиссионеру от комитента, согласно ст.996 ГК РФ являются собственностью последнего. Так как перехода права собственности не происходит, в бухгалтерском учете комитента передача готовой продукции для продажи на комиссионных началах отражается по дебету счета 45 "Товары отгруженные" в корреспонденции с кредитом счета 43 "Готовая продукция". Принятые на учет по счету 45 "Товары отгруженные" суммы списываются в дебет счета 90 "Продажи" либо одновременно с признанием выручки от продажи продукции (товаров), либо при поступлении извещения комиссионера о продаже переданных ему вещей.

Условия признания выручки выполняются в момент получения извещения комиссионера об отгрузке продукции покупателю. В бухгалтерском учете продажа продукции покупателю отражается по кредиту счета 90, субсчет 1 "Выручка" в корреспонденции с кредитом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Согласно ст.997 ГК РФ комиссионер вправе удержать причитающиеся ему по договору комиссии суммы из всех сумм, поступивших к нему за счет комитента. Сумма комиссионного вознаграждения, а также расходы по транспортировке продукции покупателю учитываются комитентом в соответствии с инструкцией по применению Плана счетов на счете 44 "Расходы на продажу" в качестве расходов на реализацию и включаются в себестоимость реализованной продукции на основании подп."у" п.2 Положения о составе затрат.

Для учета расчетов с комиссионером комитентом может использоваться счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 6.


Пример 7. Производственное предприятие заключило договор комиссии на продажу партии продукции собственного производства. Себестоимость продукции составляет 230000 руб. По условиям договора комиссионер, участвующий в расчетах, реализует продукцию за минимальную цену, установленную в договоре, - 360000 руб. и удерживает из полученной выручки причитающееся комиссионное вознаграждение в сумме 36000 руб., в том числе НДС 6000 руб.

Кроме того, комиссионер удерживает из полученной выручки стоимость расходов, понесенных при транспортировке продукции покупателю, в размере 12000 руб., в том числе НДС 2000 руб., и подлежащих возмещению производственным предприятием по условиям заключенного договора. Согласно учетной политике выручку для целей налогообложения предприятие определяет "по отгрузке" (см. табл.7).


Таблица 7

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонден-
ция счетов
Д-т К-т
Отражена отгрузка готовой продукции комиссионеру 230000 45 43
Отражена продажа готовой продукции 360000 62 90-1
Начислен НДС по реализованной продукции (360000 :
120 х 20)
60000 90-3 68
Начислен налог на пользователей автодорог
[(360000 - 60000) х 1%]
3000 26 68
Списан налог на пользователей автодорог 3000 90-2 26
Списана себестоимость проданной продукции 230000 90-2 45
Начислено вознаграждение комиссионеру 30000 44 76-6
Отражена сумма НДС по комиссионному вознагражде-
нию
6000 19 76-6
Сумма расходов по доставке продукции покупателю,
подлежащая возмещению комиссионеру, отражена
в составе коммерческих расходов
10000 44 76-6
Отражен НДС по расходам, подлежащим возмещению
комиссионеру
2000 19 76-6
Отражено списание коммерческих расходов 40000 90-2 44
Получена выручка от продажи продукции через ко-
миссионера
312000 51 62
Отражена сумма, удержанная комиссионером согласно
договору (36000 + 12000)
48000 76-7 62
Предъявлена к вычету сумма НДС по оказанным и оп-
лаченным услугам (6000 + 2000)
8000 68 19

Так как по договору комиссии один из участников выступает в качестве комитента, а другой - в качестве комиссионера, то субсчет 76-6 может быть использован и комиссионером.

При передаче товаров от комитента к комиссионеру право собственности на них к комиссионеру не переходит, вследствие чего полученные товары учитываются на забалансовом счете 004 "Товары, принятые на комиссию".

Товары, принятые на комиссию, учитываются на счете 004 в ценах, предусмотренных в приемо-сдаточных актах. Аналитический учет по счету 004 ведется по видам товаров и организациям (лицам)-комитентам.

Согласно учетной политике организации-комиссионера выручка для целей налогообложения определяется "по отгрузке".

Комитент в приемо-сдаточном акте указывает цену продажи продукции покупателям - 360000 руб. (см. табл.8).


Таблица 8

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонден-
ция счетов
Д-т К-т
Получена продукция от комитента для реализации 360000 004  
Начислено комиссионное вознаграждение 36000 62 90-1
Начислен НДС от суммы комиссионного вознагражде-
ния
6000 90-3 68
Начислена задолженность комитенту (360000 -
36000)
324000 62 76-6
Произведены расходы по доставке продукции поку-
пателям, подлежащие возмещению комитентом
12000 76-6 51
Отгружена продукция покупателю 360000   004
Получены денежные средства от покупателя 360000 51 62
Погашена задолженность перед комитентом (360000
- 36000 - 12000)
312000 76-6 51

76-7 "Расчеты по суммам, удержанным из оплаты труда работников
организации в пользу других организаций"


Согласно ст.109 Семейного кодекса РФ администрация организации по месту работы лица, обязанного уплачивать алименты на основании исполнительного листа, должна ежемесячно удерживать алименты из заработной платы и (или) иного дохода лица, обязанного уплачивать алименты, и уплачивать или переводить их за счет данного лица лицу, получающему алименты, не позднее чем в трехдневный срок со дня выплаты заработной платы и (или) иного дохода лицу, обязанному уплачивать алименты.

Перечень видов заработной платы и иного дохода, из которых производится удержание алиментов на несовершеннолетних детей, утвержден постановлением Правительства РФ от 18.07.96 N 841. При этом согласно п.4 Перечня взыскание алиментов с сумм заработной платы и иного дохода, причитающихся лицу, уплачивающему алименты, производится после удержания (уплаты) из этой заработной платы и иного дохода налогов в соответствии с налоговым законодательством.

Суммы начисленных платежей по исполнительным документам отражаются по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 7.


Пример 8. На основании исполнительного листа муниципального суда из заработной платы работника организации удержаны алименты на ребенка в сумме 500 руб. и отправлены почтовым переводом получателю алиментов. Почтовый перевод был отправлен работником, которому под отчет было выдано 540 руб. К авансовому отчету работник приложил квитанцию на перевод 500 руб. с оплатой услуг почтового отправления на сумму 40 руб. Сумма оплаты почтового отправления удержана из суммы его заработной платы (см. табл.9).


Таблица 9

Содержание хозяйственной операции Сумма,
руб.
Корреспонден-
ция счетов
Д-т К-т
Удержаны алименты с работника 500 70 76-7
Выданы деньги из кассы под отчет на оплату
алиментов
540 71 50
Подотчетным лицом алименты перечислены
получателю алиментов
500 76-7 71
Расходы по оплате почтового отправления
отнесены на расчеты с работником
40 73 71
Почтовые расходы удержаны из зарплаты работника 40 70 73

76-8 "Учет расчетов по приобретению ценных бумаг"


Для учета расчетов с продавцом (эмитентом) ценных бумаг согласно инструкции по применению Плана счетов может использоваться субсчет 76-8 "Учет расчетов по приобретению ценных бумаг".

В соответствии с п.23 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н, в бухгалтерской отчетности финансовые вложения отражаются в соответствующих строках как краткосрочные или долгосрочные финансовые вложения только в случае, если право собственности на них перешло к покупателю.

Если в соответствии с Порядком отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, утвержденным приказом Минфина России от 15.01.97 N 2, расходы, связанные с приобретением ценных бумаг (как разновидности финансовых вложений), аккумулировались на счете 08, субсчет "Вложения в ценные бумаги", то согласно действующим нормативным документам такой порядок учета не применяется.

Финансовые вложения представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты. Остальные финансовые вложения представляются как долгосрочные и отражаются в разделе "Внеоборотные активы".

При осуществлении финансовых вложений могут сложиться следующие ситуации.

Ситуация 1. Объект финансовых вложений (кроме займов) не оплачен полностью, но к инвестору перешло право на этот объект. В этом случае объект финансовых вложений (кроме займов) показывается в активе бухгалтерского баланса в полной сумме фактических затрат на его приобретение с отнесением непогашенной суммы по соответствующей статье группы статей "Кредиторская задолженность" в пассиве бухгалтерского баланса (см. табл.10).

Ситуация 2. Объект финансовых вложений оплачен полностью (или частично), но право собственности на объект финансовых вложений не перешло к инвестору. Суммы, внесенные в счет оплаты подлежащего приобретению объекта финансовых вложений, показываются в активе бухгалтерского баланса в составе краткосрочной или долгосрочной дебиторской задолженности (см. табл.11).

Ситуация 3. Предоставленные организациями займы в соответствии с классификацией финансовых вложений также относятся к финансовым вложениям. Особенность их учета состоит в том, что займ в соответствии со ст.807 ГК РФ считается заключенным с момента передачи денег. Поэтому при отражении в учете хозяйственных операций по предоставлению и возврату займов счет 76, субсчет 8 не используется (см. табл.12).


Пример 9. Организация с целью осуществления финансовых вложений приобрела беспроцентные облигации на сумму 70000 руб. Номинальная стоимость облигаций 100000 руб. Срок погашения облигаций наступает через 1,5 года. Согласно учетной политике приобретенные долговые ценные бумаги учитываются по цене приобретения (без доведения до номинальной стоимости). При наступлении срока погашения получены денежные средства в размере номинальной стоимости облигаций (см. табл.13).

В заключение отметим, что счет 76 применяется также и для учета расчетов с различными дебиторами и кредиторами в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность.

В этом случае на соответствующих субсчетах счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" должны быть организованы субсчета второго порядка для расчетов с дебиторами и кредиторами, входящими в группу взаимосвязанных организаций.


Таблица 10

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонден-
ция счетов
Д-т К-т
Июнь 2001 г.
В соответствии с договором купли-продажи ценных
бумаг (акций) к организации перешли права собст-
венности (произведена запись в реестре акционе-
ров)

70000

58

76-8
Июль 2001 г.
Перечислены денежные средства за акции 70000 76-8 51

Таблица 11

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Июнь 2001 г.
Перечислены денежные средства эмитенту ак-
ций (частично)
70000 76-8 51
Июль 2001 г.
Право собственности на акции перешло к ак-
ционеру (внесена запись в реестр акционе-
ров)

170000

58

76-8
Перечислены денежные средства эмитенту ак-
ций
100000 76-8 51

Таблица 12

Содержание
хозяйственной операции
Сумма, руб. Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Предоставлен займ 100000 58 51
Займ возвращен 100000 51 58

Таблица 13

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Отражена задолженность за приобретенные обли-
гации
70000 58 76-8
Перечислены денежные средства продавцу (эми-
тенту) облигаций
70000 76-8 51
По истечении срока обращения облигации предъ-
явлены к погашению
100000 76-3 91-1
Списана балансовая стоимость предъявленных к
погашению облигаций

70000

91-2

58
Получены денежные средства по погашенным об-
лигациям
100000 51 76-3

Учет расчетов с обособленными подразделениями юридического лица


Согласно ст.55 ГК РФ представительством является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения, которое представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту.

Филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства.

Представительства и филиалы не являются юридическими лицами. Они наделяются имуществом юридическим лицом, создавшим их, и действуют на основании утвержденных им положений.

Руководители представительств и филиалов назначаются юридическим лицом и действуют на основании его доверенности.

Представительства и филиалы должны быть указаны в учредительных документах создавшего их юридического лица.

Согласно ст.19 НК РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации, на которых возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы. Филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений.

Согласно ст.84 НК РФ об изменениях в учредительных документах, связанных с образованием новых филиалов и представительств, организации обязаны уведомлять налоговый орган, в котором они состоят на учете, в 10-дневный срок с момента регистрации этих изменений.

В случае принятия решения о закрытии своего филиала или иного обособленного подразделения, прекращения деятельности через постоянное представительство снятие с учета производится налоговым органом по заявлению налогоплательщика в течение 14 дней со дня подачи такого заявления.

Для обобщения информации обо всех видах расчетов с обособленными подразделениями организации, выделенными на отдельные балансы (внутрибалансовые расчеты), предназначен счет 79 "Внутрихозяйственные расчеты".

Для отражения в учете расчетов по выделенному имуществу, взаимному отпуску материальных ценностей, продаже продукции, работ, услуг, передаче расходов на управленческую деятельность, оплате труда работникам подразделений и т.п. к счету 79 "Внутрихозяйственные расчеты" могут быть открыты субсчета: 1 "Расчеты по выделенному имуществу", 2 "Расчеты по текущим операциям".

На субсчете 79-1 "Расчеты по выделенному имуществу" учитываются расчеты с филиалами, представительствами, отделениями и другими обособленными подразделениями организации, выделенными на отдельные балансы, по переданным им внеоборотным и оборотным активам.

Имущество, выделенное обособленным подразделениям, списывается организацией со счета 01 "Основные средства" и др. в дебет счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты" и принимается на учет этими подразделениями с кредита счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты" в дебет счета 01 "Основные средства" и др.

Сумма накопленной амортизации по объектам основных средств, бывшим в эксплуатации у головной организации, принимается на учет подразделениями с дебета счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты" в кредит счета 02 "Амортизация основных средств".

Филиалы и подразделения продолжают начислять амортизацию по полученным объектам начиная с месяца, следующего за месяцем получения объекта, так как за месяц, в котором осуществляется передача, амортизацию начисляет головная организация.

Метод начисления амортизации основных средств, применяемый головной организацией по объекту, передаваемому филиалу, сохраняется при начислении амортизации филиалом.

На субсчете 79-2 "Расчеты по текущим операциям" учитываются все прочие расчеты организации с филиалами, представительствами, отделениями и другими обособленными подразделениями, выделенными на отдельные балансы.

Таким образом, основным признаком отражения хозяйственных операций на субсчетах 79-1 или 79-2 является "материальность" операции. Если хозяйственная операция связана с движением активов, то используется субсчет 79-1, если нет, то субсчет 79-2.

Аналитический учет по счету 79 "Внутрихозяйственные расчеты" ведется по каждому филиалу, представительству, отделению или другому обособленному подразделению организации, выделенному на отдельный баланс.


Пример 1. Организация, имеющая обособленное подразделение, приобрела компьютер стоимостью 12000 руб., в том числе НДС - 2000 руб. Через месяц компьютер был передан вновь созданному обособленному подразделению. Порядок отражения хозяйственных операций в учете головной организации и обособленного подразделения представлен в табл.1.

Так как головная организация и ее обособленные подразделения представляют собой единой целое, в табл.1 отражены хозяйственные операции, осуществляемые организацией в целом.

Если головная организация передает обособленному подразделению материалы, в учете также используется счет 79, субсчет 1.


Таблица 1

Содержание хозяйственной
операции
Сумма,
руб.
Учет в го-
ловной орга-
низации
Учет в обо-
собленном
подразделе-
нии
Учет по ор-
ганизации в
целом
Д-т К-т Д-т К-т Д-т К-т
Головная организация прио-
брела компьютер
10000 08 60 - - 08 60
НДС от стоимости компьюте-
ра
2000 19 60 - - 19 60
Произведена оплата постав-
щику
12000 60 51 - - 60 51
Оприходован компьютер в
феврале 2001 г.
10000 01 08 - - 01 08
НДС предъявлен к вычету 2000 68-НДС 19 - - 68-НДС 19
Начислена амортизация за
март 2001 г. [(10000 х
12,5% х 2) : 12]*
208 20 02 - - 20 02
Компьютер передан вновь
созданному филиалу при на-
делении его имуществом
(первоначальная стоимость)
10000 79-1 01 01 79-1 - -
Передана сумма накопленной
амортизации
208 02 79-1 79-1 02 - -
Начислена амортизация за
апрель 2001 г.
208 - - 20 02 20 02
* В соответствии с письмом Минэкономики России от 17.01.2000 N
МВ-32/6-51 "О применении механизма ускоренной амортизации на персональ-
ные компьютеры" к персональным компьютерам применяется коэффициент ус-
коренной амортизации 2.

Пример 2. Обособленное подразделение, выделенное на отдельный баланс, получает от головной организации материалы стоимостью 60000 руб. Из этих материалов изготовлены и переданы головной организации полуфабрикаты для использования в основном производстве. Затраты обособленного подразделения по изготовлению полуфабрикатов составили 38000 руб.

При передаче головной организации изготовленных полуфабрикатов их стоимость списывается со счета 21 в дебет счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты". При этом передача полуфабрикатов головной организации оформляется требованием-накладной по форме N М-11.*(3)

Передача имущества внутри одного юридического лица реализацией не является (п.1 ст.39 НК РФ), и оборотов по начислению НДС и других налогов с реализации в данном случае не возникает (см. табл.2).


Таблица 2

Содержание хозяйственной
операции
Сумма,
руб.
Учет в го-
ловной орга-
низации
Учет в обо-
собленном
подразделе-
нии
Учет по ор-
ганизации в
целом
Д-т К-т Д-т К-т Д-т К-т
Материалы переданы голов-
ной организацией обособ-
ленному подразделению
60000 79-1 10-1 10-1 79-1 - -
Отражена передача материа-
лов в производство
60000 - - 20 10-1 20 10-1
Начислена заработная плата
работникам обособленного
подразделения
25000 - - 20 70 20 70
Начислен единый социальный
налог на сумму заработной
платы (25000 х 35,6%)
8900 - - 20 69 20 69
Отражена себестоимость из-
готовленных полуфабрикатов
(60000 + 25000 + 8900)
93900 - - 21 20 21 20
Изготовленные обособленным
подразделением полуфабри-
каты переданы головной ор-
ганизации
93900 21 79-2 79-2 21 - -

Головная организация может передать филиалу или обособленному подразделению для продажи произведенную готовую продукцию. В этом случае между головной организацией и филиалом возникают два вида потоков:

товарный - передача и получение готовой продукции;

денежный - получение выручки от продажи, которая может поступать как на расчетный счет головной организации, так и на счет филиала в банке.

Поэтому в данном случае будут использованы как субсчет 1, так и субсчет 2 счета 79.


Пример 3. Организация передала филиалу готовую продукцию, фактическая себестоимость которой составила 100000 руб. Денежные средства за проданную филиалом продукцию в размере 150000 руб. поступили на расчетный счет головной организации.

В ПБУ 5/98 *(4) определено, что готовой продукцией является часть материально-производственных запасов организации, предназначенная для продажи и являющаяся конечным результатом производственного процесса.

Принятие к бухгалтерскому учету готовой продукции, изготовленной для продажи, в том числе частично предназначенной для собственных нужд организации, отражается по дебету счета 43 "Готовая продукция" в корреспонденции со счетами учета затрат на производство.

Продукция передается филиалу не для собственных нужд (внутреннего потребления), а для продажи покупателям. В соответствии со ст.146 НК РФ такая передача налогом на добавленную стоимость не облагается. Кроме того, эта хозяйственная операция не облагается налогами, объектом обложения которыми является выручка от продажи.

При продаже филиалом переданной ему продукции бухгалтерские записи, а также начисление налогов, уплачиваемых с выручки от продажи, производятся филиалом (см. табл.3).


Таблица 3

Содержание хозяйственной
операции
Сумма,
руб.
Учет в го-
ловной ор-
ганизации
Учет в фили-
але
Учет по ор-
ганизации в
целом*
Д-т К-т Д-т К-т Д-т К-т
Головная организация опри-
ходовала на склад свою го-
товую продукцию
100000 43 20 - - 43 20
Готовая продукция передана
филиалу
100000 79-1 43 43 79-1 - -
Готовая продукция отгруже-
на покупателям
100000 - - 90-2 43 90-2 43
Начислена сумма выручки от
продажи продукции
150000 - - 62 90-1 62 90-1
Начислен НДС от суммы вы-
ручки от продажи продукции
25000 - - 90-3 68-НДС 90-3 68-НДС
Денежные средства за про-
данную продукцию поступи-
ли на расчетный счет го-
ловной организации
150000 51 79-2 79-2 62 51 62
* Эти хозяйственные операции отдельно не оформляются.

Если согласно учетной политике организация ведет учет готовой продукции по нормативной (плановой) себестоимости с использованием счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", то при передаче готовой продукции обособленному подразделению в оценке по нормативной себестоимости ему передается и сумма отклонения (перерасход или экономия).


Пример 4. На основании распоряжения руководителя организация передает для производственных целей обособленному подразделению, выделенному на отдельный баланс, готовую продукцию, фактическая себестоимость которой составляет 15300 руб. Учет готовой продукции в организации ведется по

нормативной (плановой) себестоимости с использованием счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)". Нормативная себестоимость переданной продукции составила 14000 руб.

По дебету счета 40 отражается фактическая производственная себестоимость готовой продукции в корреспонденции со счетом 20 "Основное производство". По кредиту счета 40 отражается нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции в корреспонденции со счетом 43 "Готовая продукция". Готовая продукция, переданная собственному обособленному подразделению, выделенному на отдельный баланс, списывается со счета 43 в дебет счета 79.

Ежемесячно сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 на последнее число месяца определяется отклонение фактической производственной себестоимости выпущенной из производства продукции от нормативной (плановой) себестоимости. Перерасход, т.е. превышение фактической себестоимости над нормативной (плановой) себестоимостью, списывается в рассматриваемом случае со счета 40 так же, как и готовая продукция, в дебет счета 79.

На наш взгляд, в качестве первичного документа для оформления движения готовой продукции между обособленными подразделениями организации может использоваться требование-накладная по типовой межотраслевой форме N М-11, утвержденной постановлением Госкомстата России от 30.10.97 N 71а. Это мнение основано на том, что в Указаниях по применению и заполнению данной формы, утвержденных этим же постановлением Госкомстата России, подчеркивается, что она применяется для учета материальных ценностей, к которым относится и готовая продукция. (Оформление бухгалтерских записей см. в табл.4.)

На счете 79 отражаются не только расчеты между головной организацией и ее обособленными подразделениями, но и между обособленными подразделениями одной и той же головной организации.


Таблица 4

Содержание хозяйственной
операции
Сумма,
руб.
Учет в головной ор-
ганизации
Учет в филиале
Д-т К-т Д-т К-т
Головная организация пере-
дала обособленному подраз-
делению готовую продукцию
по нормативной себестоимос-
ти
14000 79-1 43 43 79-1
Списано превышение факти-
ческой себестоимости про-
дукции над нормативной
(15300 - 14000)
1300 79-1 40 40 79-1

Пример 5. Филиал организации, выделенный на отдельный баланс, оказывает автотранспортные услуги силами своего транспортного цеха другому обособленному подразделению этой же организации, выделенному на отдельный баланс. Данные услуги оказываются подразделением в производственных целях. Себестоимость услуг составляет 21590 руб., в том числе заработная плата работникам - 10000 руб., сумма единого социального налога - 3560 руб., взнос на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний - 30 руб., стоимость ГСМ, израсходованных при оказании услуг, - 8000 руб.

В рассматриваемой ситуации потребителем оказанных услуг является другой филиал, т.е. автотранспортные услуги оказываются внутри одного юридического лица. Оказание услуг внутри одного юридического лица согласно п.1 ст.39 НК РФ не признается реализацией.

Оказание автотранспортных услуг другому подразделению отражается по кредиту счета 23 "Вспомогательные производства" в корреспонденции с дебетом счета 79, субсчет 2 "Расчеты по текущим операциям" (см. табл.5).


Таблица 5

Содержание хозяйственной
операции
Сумма,
руб.
Учет в фи-
лиале "А"
Учет филиа-
ле "Б"
Учет по ор-
ганизации в
целом
Д-т К-т Д-т К-т Д-т К-т
Начислена заработная плата
водителям
10000 23 70 - - 23 70
Начислен единый социальный
налог на сумму заработной
платы (10000 х 35,6%)
3560 23 69 - - 23 69
Начислен взнос на обяза-
тельное социальное страхо-
вание от несчастных случаев
на производстве
30 23 69 - - 23 69
Списаны ГСМ, использованные
при оказании автотранспорт-
ных услуг
8000 23 10 - - 23 10
Оказаны услуги филиалом "А"
филиалу "Б"*
21590 79-2 23 23 79-2 - -
* В связи с тем, что оказываемые услуги используются подразделением в
производственных целях, их стоимость не является объектом налогообложе-
ния по налогу на добавленную стоимость (ст.146 НК РФ).

На практике многие предприятия, особенно при ведении учета с помощью компьютерных программ, организуют на счете 79 не только суммовой, но и количественно-суммовой учет. Вследствие этого при списании объектов у них возникает проблема с отражением конкретных имущественных объектов, фактически уже списанных с баланса.

Даже после списания обособленными подразделениями тех объектов имущества, которые были получены от головной организации, источник их появления по-прежнему будет отражаться в учете на счете 79.

На счете 79 должен быть организован только суммовой учет, количественный учет следует вести на забалансовых учетных регистрах.


Пример 6. Структурное подразделение, выделенное на отдельный баланс, получает выделенную ему предприятием офисную мебель, стоимость которой составляет 16800 руб. Спустя некоторое время данная мебель приходит в негодность и в связи с невозможностью дальнейшего использования списывается структурным подразделением с баланса. На момент списания сумма накопленной амортизации 10000 руб. (см. табл.6).


Таблица 6

Содержание хозяйственной
операции
Сумма,
руб.
Учет в голо-
вной органи-
зации
Учет в обо-
собленном
подразделе-
нии
Учет по ор-
ганизации в
целом
Д-т К-т Д-т К-т Д-т К-т
Головная организация при-
обрела офисную мебель
14000 08 60     08 60
НДС от стоимости офисной
мебели
2800 19 60     19 60
Произведена оплата постав-
щику
16800 60 51     60 51
Оприходована офисная ме-
бель
14000 01 08     01 08
НДС предъявлен к вычету 2800 68-НДС 19     68-НДС 19
Офисная мебель передана
филиалу (первоначальная
стоимость)
14000 79-1 01 01 79-1    
Филиал начисляет амортиза-
ционные отчисления
10000     20 02 20 02
Офисная мебель списывается
вследствие ее физического
износа (первоначальная
стоимость)
14000     01-3 01 01-3 01
Офисная мебель списывается
вследствие ее физического
износа (накопленная амор-
тизация)
10000     02 01-3 02 01-3
Остаточная стоимость офис-
ной мебели
4000     91-2 01-3 91-2 01-3

Таким образом, даже после списания объекта на балансе головной организации присутствует дебетовое сальдо по счету 79, экономический смысл которого состоит в наличии дебиторской задолженности обособленного подразделения за выделенное ему имущество.

На балансе обособленного подразделения после списания объекта также присутствует сальдо (кредитовое) по счету 79, экономический смысл которого состоит в том, что источником активов организации являются средства головной организации.


Порядок уплаты налогов обособленными подразделениями


В настоящее время порядок исчисления и уплаты налогов и сборов не зависит от того, имеют ли филиалы и обособленные подразделения расчетные (текущие, корреспондентские) счета.

Функции исчисления и уплаты большинства налогов возлагаются на головную организацию. Рассмотрим порядок исчисления и уплаты основных налогов.

Налог на прибыль. Согласно инструкции МНС РФ от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" организации, в состав которых входят филиалы и представительства, имеющие отдельный баланс и расчетный (текущий, корреспондентский) счет, расчеты по налогу на прибыль производят в порядке, установленном постановлением Правительства РФ от 01.07.95 N 660.*(5)

Согласно этому постановлению зачисление налога на прибыль в доходы бюджетов субъектов Российской Федерации производится по месту нахождения указанных структурных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти структурные подразделения, определяемой пропорционально их среднесписочной численности (фонду оплаты труда) и стоимости основных производственных фондов, в порядке, устанавливаемом Правительством РФ.

При этом сумма налога по предприятию и его структурным подразделениям определяется в соответствии со ставками налога на прибыль, действующими на территориях, где расположены это предприятие и его структурные подразделения.

Налог на добавленную стоимость. Письмом МНС РФ от 12.02.01 N ВГ-6-03/130@ "О порядке уплаты налога на добавленную стоимость организациями, имеющими обособленные подразделения" установлено, что организации-плательщики НДС, имеющие обособленные подразделения, могут производить в 2001 г. централизованную уплату налога (в целом по организации, включая все обособленные подразделения) по месту нахождения организации.

В приказе об учетной политике на 2001 г. для целей налогообложения такие организации должны дополнительно указать, в каком порядке будет уплачиваться НДС: централизованно или по месту нахождения каждого обособленного подразделения.

Доля прибыли, которая приходится на территориально обособленные структурные подразделения и по которой исчисляется налог на прибыль, подлежащий зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации по месту нахождения структурных подразделений, определяется исходя из:

средней величины удельного веса среднесписочной численности работников (фонда оплаты труда) и удельного веса стоимости основных производственных фондов этих структурных подразделений соответственно в среднесписочной численности работников (фонде оплаты труда) и стоимости основных производственных фондов по организации в целом.

При этом организации самостоятельно определяют, какой из показателей должен применяться - среднесписочная численность работников или фонд оплаты труда.

Выбранный организацией показатель должен быть неизменным в течение отчетного года. Он должен быть указан в учетной политике организации.

Определение средней величины удельного веса для исчисления авансовых и фактических сумм налога на прибыль по организациям (без структурных подразделений) и по их структурным подразделениям производится исходя соответственно из предполагаемых и фактических показателей среднесписочной численности работников (фонда оплаты труда) и стоимости основных производственных фондов этих организаций и их структурных подразделений.

Исчисление налога на прибыль отдельно по организациям (без структурных подразделений) и структурным подразделениям производится в соответствии со ставками налога на прибыль, действующими на территориях, где расположены эти организации и их структурные подразделения.

Согласно Методическим указаниям по применению постановления Правительства РФ от 01.07.95 N 660 (утверждены письмом ГНС РФ от 04.08.95 N НП-4-01/46н (ред. от 14.11.95) при определении фактических сумм налога на прибыль принимаются фактические показатели по среднесписочной численности работающих (фонду оплаты труда) и средней остаточной стоимости основных производственных фондов за отчетный период нарастающим итогом с начала года.

Таким образом, расчет производится по формуле:


Нпр о = Нпр {[Чо(Фо) : Ч(Ф) + ОПФо : ОПФ] : 2},

где Нпр о - сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет субъекта РФ по местонахождению структурного подразделения; Нпр - сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджеты субъектов РФ по организации в целом; Чо(Фо) - среднесписочная численность работников (фонда оплаты труда) обособленного подразделения на конец отчетного налогового периода; Ч(Ф) - среднесписочная численность работников (фонда оплаты труда) организации в целом, включая работников обособленных подразделений, на конец отчетного налогового периода; ОПФо - средняя остаточная стоимость основных производственных фондов обособленного подразделения за отчетный период (с начала года); ОПФ - средняя остаточная стоимость основных производственных фондов организации в целом, включая обособленные подразделения, за отчетный период (с начала года).

Порядок расчета суммы НДС, подлежащей уплате обособленным подразделением, аналогичен расчету суммы налога на прибыль, однако он отличается содержанием показателей.

В расчете налога на прибыль применяется показатель основных производственных фондов (ОПФ), равный средней остаточной стоимости этих фондов за отчетный налоговый период, который изменяется в течение отчетного года соответственно изменениям в составе основных фондов и начислению амортизации. В расчете НДС применяется в течение отчетного года единый неизменный показатель - среднегодовая стоимость ОПФ за календарный год, предшествующий отчетному налоговому периоду.

Налог на пользователей автодорог. Согласно п.40 инструкции МНС РФ от 04.04.2000 N 59 (ред. от 20.10.2000) "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" налог на пользователей автодорог, исчисляемый от деятельности обособленного подразделения юридического лица, уплачивается по месту нахождения этого подразделения, если оно составляет баланс и имеет счет в банке.

Налог на пользователей автодорог, исчисляемый по результатам деятельности обособленного подразделения, не имеющего баланса и счета в банке, уплачивается головной организацией.

Налог на имущество организаций. В соответствии с п.13 инструкции ГНС РФ от 08.06.95 N 33 (ред. от 15.11.2000) "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" предприятия, в состав которых входят территориально обособленные подразделения, не имеющие отдельного баланса и расчетного (текущего) счета, зачисляют налог на имущество предприятий в доходы бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов по месту нахождения указанных подразделений. Налог уплачивается в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории субъекта Российской Федерации, на которой расположены эти подразделения, на стоимость основных средств, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов и товаров этих подразделений. При этом уплате в бюджет по месту нахождения головного предприятия подлежит разница между суммой налога на имущество, исчисленной головным предприятием в целом по предприятию, и суммами налога, уплаченными головным предприятием в бюджеты по месту нахождения территориально обособленных подразделений, не имеющих отдельного баланса и расчетного (текущего) счета.

Причитающаяся к уплате в бюджет сумма налога по месту нахождения головного предприятия уменьшается также на исчисленные суммы налога по филиалам и другим аналогичным подразделениям этого предприятия, имеющим отдельный баланс и расчетный (текущий) счет, которые вносятся ими в доходы бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов в общеустановленном порядке.

Организации, в состав которых входят филиалы и другие обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс и расчетный (текущий) счет, уплачивают налог на имущество предприятий по месту нахождения этих подразделений в порядке, предусмотренном для уплаты налога на имущество предприятий по месту нахождения территориально обособленных подразделений, не имеющих отдельного баланса и расчетного (текущего) счета.


Пример 7. Согласно учетной политике организации, имеющей обособленное подразделение, НДС уплачивается организацией централизованно. Выручка от продажи продукции головной организации составляет 150000 руб., филиала - 120000 руб. (см. табл.7).


Таблица 7

Содержание хозяйствен-
ной операции
Сумма,
руб.
Учет в го-
вной органи-
зации
Учет в филиа-
але
Учет по ор-
ганизации в
целом
Д-т К-т Д-т К-т Д-т К-т
Начислена выручка от
продажи головной орга-
низации
150000 62 90-1 - - 62 90-1
НДС от выручки 25000 90-3 68-НДС - - 90-3 68-НДС
Начислена выручка от
продажи продукции фи-
лиалом
120000 - - 62 - 62 90-1
НДС от выручки 20000 - - 90-2 68-НДС 90-2 68-НДС
Предъявлен к вычету
НДС, уплаченный по ма-
териалам, приобретен-
ным и использованным
головной организацией
18000 68-НДС 19 - - 68-НДС 19
Предъявлен к вычету
НДС, уплаченный по ма-
териалам, приобретен-
ным и использованным
филиалом
8000 - - 68-НДС 19 68-НДС 19
Филиал передал голов-
ной организации сумму
НДС (20000 - 8000)
12000 79-2 68-НДС 68-НДС 79-2 - -
Головная организация
перечислила сумму НДС
в бюджет
19000 68-НДС 51 - - 68-НДС 51

Расчеты по договору доверительного управления имуществом


Правовое регулирование отношений по договору доверительного управления имуществом. По договору доверительного управления имуществом одна сторона(учредитель управления) передает другой стороне(доверительному управляющему) на определенный срок имущество в доверительное управление, а другая сторона обязуется осуществить управление этим имуществом в интересах учредителя или другого лица (выгодоприобретателя), указанного учредителем управления.

Учредителем доверительного управления является собственник имущества (ст.1014 ГК РФ).

Доверительным управляющим может быть индивидуальный предприниматель или коммерческая организация за исключением унитарного предприятия (ст.1015 ГК РФ).

Имущество не подлежит передаче в доверительное управление государственному органу или органу местного самоуправления.

Доверительный управляющий не может быть выгодоприобретателем по договору доверительного управления имуществом.

Согласно ст.1017 ГК РФ договор доверительного управления заключается в письменной форме. В соответствии со ст.1016 ГК РФ существенными условиями договора доверительного управления имуществом (ДУ) являются:

наименование учредителя управления или выгодоприобретателя;

состав имущества, передаваемого в доверительное управление;

размер и форма вознаграждения управляющему;

срок действия договора.

Договор доверительного управления имуществом заключается на срок не более пяти лет, но при отсутствии заявления одной из сторон о прекращении договора по окончании срока его действия он считается продленным на тот же срок и на тех же условиях, какие были предусмотрены договором (ст.1016 ГК РФ).

Несоблюдение формы и существенных условий договора может повлечь признание его недействительным.

Объектами доверительного управления могут быть отдельные объекты недвижимости, ценные бумаги, права и другое имущество. Не могут являтьсяобъектами доверительного управления деньги (заисключением случаев, предусмотренных законодательством) и имущество, находящееся в хозяйственном ведении или оперативном управлении (ст.1013 ГК РФ).

Так, например, особенности передачи денежных (валютных) средств регулируются нормативными документами Центрального банка РФ.

В соответствии с п.1 Положения о порядке проведения отдельных валютных операций, утвержденного ЦБ РФ 14.10.99 N 93-П, если российская организация (резидент) получила в доверительное управление от нерезидента денежные средства в валюте Российской Федерации, то и возврат нерезиденту денежных средств резиденты должны осуществлять исключительно в валюте Российской Федерации. Нерезиденты осуществляют возврат резиденту из доверительного управления денежных средств, переданных резидентом в доверительное управление нерезиденту в иностранной валюте, также исключительно в иностранной валюте.

Осуществляя доверительное управление имуществом, доверительный управляющий вправе совершать в отношении этого имущества в соответствии с договором доверительного управления любые юридические и фактические действия в интересах выгодоприобретателя (ст.1012 ГК РФ).

Законом или договором ДУ могут быть предусмотрены ограничения в отношении отдельных действий по доверительному управлению имуществом.

Сделки с переданным в доверительное управление имуществом доверительный управляющий совершает от своего имени, указывая при этом, что он действует в качестве такого управляющего. Это условие считается соблюденным, если при совершении действий, не требующих письменного оформления, другая сторона информирована об их совершении доверительным управляющим в этом качестве, а в письменных документах после имени или наименования доверительного управляющего сделана пометка "ДУ".

При отсутствии указания о действии доверительного управляющего в этом качестве доверительный управляющий несет ответственность перед третьими лицами лично и отвечает перед ними только принадлежащим ему имуществом.

Имущество, переданное в доверительное управление, обособляется от другого имущества учредителя управления, а также от имущества доверительного управляющего. Это имущество отражается у доверительного управляющего на отдельном балансе, и по нему ведется самостоятельный учет.

Обращение взыскания по долгам учредителя управления на имущество, переданное им в доверительное управление, не допускается за исключением несостоятельности (банкротства) этого лица. При банкротстве учредителя управления доверительное управление этим имуществом прекращается.

Согласно ст.1020 ГК РФ доверительный управляющий осуществляет в пределах, предусмотренных законом и договором доверительного управления имуществом, правомочия собственника в отношении имущества, переданного в доверительное управление. Распоряжение недвижимым имуществом доверительный управляющий осуществляет в случаях, предусмотренных договором доверительного управления.

Доверительный управляющий в ходе осуществления своей деятельности должен:

для расчетов по деятельности, связанной с доверительным управлением, открыть отдельный банковский счет (ст.1018 ГК РФ);

представлять учредителю управления и выгодоприобретателю отчет о своей деятельности в сроки и в порядке, которые установлены договором.

Доверительный управляющий осуществляет доверительное управление имуществом лично. Он может поручить другому лицу совершать от своего имени действия, необходимые для управления имуществом, в следующих случаях:

если он уполномочен на это договором доверительного управления имуществом;

если он получил на это согласие учредителя управления в письменной форме;

если он вынужден это сделать для обеспечения интересов учредителя управления или выгодоприобретателя и не имеет при этом возможности получить указания учредителя управления в разумный срок (ст.1021 ГК РФ).

Доверительный управляющий отвечает за действия избранного им поверенного как за свои собственные.

Доверительный управляющий имеет право на вознаграждение, предусмотренное договором доверительного управления имуществом, а также на возмещение необходимых расходов, произведенных им при доверительном управлении имуществом, за счет доходов от использования этого имущества (ст.1023 ГК РФ).

При отказе одной стороны от договора доверительного управления имуществом другая сторона должна быть уведомлена об этом за три месяца до прекращения договора, если договором не предусмотрен иной срок уведомления (ст.1024 ГК РФ).

При прекращении договора доверительного управления имущество, находящееся в доверительном управлении, передается учредителю управления, если договором не предусмотрено иное.


Особенности передачи недвижимого имущества в доверительное управление


При передаче имущества в доверительное управление учредитель управления отражает его по стоимости, по которой это имущество отражено в его бухгалтерском балансе на дату подписания договора.

Договор доверительного управления недвижимым имуществом должен быть заключен в форме, предусмотренной для договора продажи недвижимого имущества.

Передача недвижимого имущества в доверительное управление подлежит государственной регистрации в соответствии со ст.4 Федерального закона РФ от 21.07.97 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (ред. от 12.04.01 N 36-ФЗ).

В соответствии с постановлением Госкомстата РФ от 30.10.97 N 71а*(6) для зачисления в состав основных средств, переданных в доверительное управление, оформляется акт (накладная) приемки-передачи основных средств (ф. N ОС-1).

В соответствии с п.3.3.3 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447 (ред. от 22.05.01 N БГ-3-03/156), передача имущества в доверительное управление НДС не облагается.

Если по вносимому в установленном порядке имуществу был произведен налоговый вычет, то на эту сумму в налоговом периоде, в котором осуществлена передача, должен быть уменьшен вычет в части стоимости имущества, не включенной через амортизационные отчисления в себестоимость товаров (работ, услуг) или внереализационные расходы, учитываемые при определении налога на прибыль.


Пример 1. Приобретен объект основных средств стоимостью 84000 руб., в том числе НДС 14000 руб. НДС полностью предъявлен к зачету.

На момент передачи объекта в доверительное управление сумма накопленной амортизации составила 21000 руб.

Сумма недоамортизированной части объекта составляет 70000 руб. - 21000 руб. = 49000 руб.

Сумма НДС от недоамортизированной части объекта составляет 49000 руб. х 20% = 9800 руб. Согласно Методическим рекомендациям от 20.12.2000 N БГ-3-03/447 на эту сумму должна быть уменьшена сумма вычета.

Данную сумму следует списать на счет 91 как расходы организации, не принимаемые для целей налогообложения прибыли, в соответствии с п.15 Положения о составе затрат (см. табл.1).

Товары (работы, услуги), реализуемые в рамках договора доверительного управления, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке. Данные отдельного (обособленного) баланса в баланс организации, ведущей общие дела, не включаются. В бухгалтерской отчетности учредителя управления отражаются прибыли, убытки и иные результаты, причитающиеся по договору.

Не облагается налогом на прибыль доля прибыли, получаемая каждым из участников совместной деятельности после уплаты всех налогов, включая налог на добавленную стоимость.

При продаже имущества, внесенного как вклад в совместную деятельность, облагаемый налогом оборот определяется исходя из стоимости его реализации.


Таблица 1

Содержание
хозяйственной операции
Сумма, руб. Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Приобретен объект основных средств 70000 08 60
НДС от стоимости объекта 14000 19 60
Объект принят к учету 70000 01 08
Произведены расчеты с поставщиком 84000 60 51
НДС предъявлен к зачету 14000 68-НДС 19
Объект передан в доверительное
управление
70000 79-3 01
Уменьшен вычет по налогу на добав-
ленную стоимость (сторно)

-9800

68-НДС

91

Согласно п.120 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н, организациям рекомендуется данные о стоимости имущества, переданного в доверительное управление, отражать в разделе "Амортизируемое имущество" ф. N 5 приложения к бухгалтерскому балансу. Для этого при разработке и принятии организацией форм бухгалтерской отчетности следует предусмотреть соответствующие строки.

Передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него от учредителя управления к доверительному управляющему. Поэтому имущество, находящееся в доверительном управлении, остается на бухгалтерском балансе учредителя управления, но подлежит учету обособленно от другого имущества учредителя управления и от имущества доверительного управляющего. Это имущество отражается на отдельном балансе доверительного управляющего.

Порядок отражения в учете операций, связанных с доверительным управлением, в новом Плане счетов существенно изменился.

На субсчете 3 "Расчеты по договору доверительного управления имуществом" счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты" учитывается состояние расчетов, связанных с исполнением договоров доверительного управления имуществом.

Этот субсчет используется для учета расчетов у учредителя управления, доверительного управляющего, а также расчетов по имуществу, переданному в доверительное управление, учитываемому на отдельном балансе.

Аналитический учет расчетов по договорам доверительного управления имуществом ведется по каждому договору.

Рекомендуется вести учет денежных средств на отдельном субсчете "Специальный счет для расчетов по договору доверительного управления" счета 55 "Специальные счета в банках" (далее 55-ДУ). Порядок открытия отдельного банковского счета действующим законодательством не определен.

Имущество, переданное в доверительное управление, списывается учредителем управления:

Д-т сч.79, субсч.3 "Расчеты по договору доверительного управления имуществом",

К-т сч.01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы", 58 "Финансовые вложения" и др.

Одновременно на суммы начисленной амортизации производится запись:

Д-т сч.02 "Амортизация основных средств", 05 "Амортизация нематериальных активов",

К-т сч.79, субсч.3 "Расчеты по договору доверительного управления имуществом".

Принятое доверительным управляющим на отдельный баланс имущество отражается:

Д-т сч.01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы", 58 "Финансовые вложения" и др.,

К-т сч.79, субсч.3 "Расчеты по договору доверительного управления имуществом".

Одновременно на суммы начисленной амортизации производится запись:

Д-т сч.02 "Амортизация основных средств", 05 "Амортизация нематериальных активов",

К-т сч.79, субсч."Расчеты по договору доверительного управления имуществом".

При прекращении договора доверительного управления имуществом и возврате имущества учредителю управления делаются обратные записи.

Если договором доверительного управления имуществом предусмотрены иные операции с имуществом, переданным в доверительное управление, то учет этих операций ведется в общем порядке.

Перечисление денежных средств в счет причитающейся учредителю управления прибыли (дохода) в отдельном балансе у доверительного управляющего отражается:

Д-т сч.79, субсч.3 "Расчеты по договору доверительного управления имуществом",

К-т счетов учета денежных средств.

Денежные средства, полученные учредителем в счет этой прибыли (дохода), приходуются следующим образом:

Д-т счетов учета денежных средств,

К-т сч.79, субсч.3 "Расчеты по договору доверительного управления имуществом".


Пример 2. Организация - учредитель управления передает объект основных средств в доверительное управление надва месяца. Доверительный управляющий сдает объект в аренду третьему лицу. Величина арендной платы за месяц составляет 18000 руб., сумма ежемесячного вознаграждения управляющего, предусмотренная договором, - 6000 руб.

Бухгалтерские записи по договору доверительного управления представлены в табл.2.


Таблица 2



Операция


Сумма,
руб.


Учет у учре-
дителя упра-
вления
Учет у доверительного
управляющего
обособленный
учет на от-
дельном ба-
лансе

на
собственном
балансе
Д-т К-т Д-т К-т Д-т К-т
Объект основных средств
передан в доверительное
управление (первона-
чальная стоимость)


70000


79-3


01


01


79-3


-


-
Объект основных средств
передан в доверительное
управление (накопленная
амортизация)


21000


02


79-3


79-3


02


-


-
Начислена причитающаяся
от арендатора сумма
арендной платы

18000

-

-

62

90-1

-

-
Начислен НДС к уплате в
бюджет
3000 - - 90-3 68-НДС - -
Поступила арендная пла-
та от арендатора на
специальный счет, от-
крытый для доверитель-
ного управления


18000


-


-


55-ДУ


62


-


-
Начислена амортизация
объекта основных
средств - объекта дове-
рительного управления
за время нахождения
объекта в доверительном
управлении (начисление
производится помесячно)




875




-




-




79-3




02




-




-
Начислено вознагражде-
ние доверительному уп-
равляющему

6000

-

-

26
19
76 -
5000
76 -
1000

62

90-1
НДС от суммы вознаграж-
дения доверительному
управляющему

1000

-

-

-

-

90-3

76-НДС
Перечислена и получена
управляющим сумма воз-
награждения

6000

-

-

76

55-ДУ

51

62
Начислен налог на поль-
зователей автодорог от
суммы арендной платы
[(18000 - 3000) х 1%]


150


-


-


26


68


-


-
Списаны расходы по до-
верительному управлению

5150

-

-

90-2

26

-

-
Сумма НДС от суммы
вознаграждения довери-
тельному управляющему
предъявлена к вычету


1000


-


-


68-НДС


19


76-НДС


68-НДС
Перечислен НДС в бюджет 2000 - - 68-НДС 55-ДУ    
Начислена заработная
плата работникам дове-
рительного управляющего


3000


-


-


-


-


20


70
Начислен единый соци-
альный налог на сумму
заработной платы работ-
ников доверительного
управляющего
(3000 х 35,6%)


1068


-


-


-


-


20


69
Списаны расходы по до-
верительному управлению

4068

-

-

-

-

90-2

20
Перечислен НДС в бюджет 1000 - - - - 68-НДС 51
Отражен (в конце меся-
ца) доход от осущест-
вления деятельности по
доверительному управле-
нию имуществом



882



-



-



-



-



90-9



99
Возврат объекта основ-
ных средств учредителю
управления в связи с
прекращением договора
(первоначальная стои-
мость)



70000



01



79-3



79-3



01



-



-
Возврат объекта основ-
ных средств учредителю
управления в связи с
прекращением договора
(накопленная амортиза-
ция) - 21875 руб.



21000
875



79-3
91-2



02
02



02



79-3



-



-
Начислен доход учреди-
теля управления

9850

79-3

91-1

90-9

79-3

-

-
Перечислена и получена
сумма денежных средств
учредителем управления


9850


51


79-3


79-3


55-ДУ


-


-

Ответственность доверительного управляющего


Согласно ст.1022 ГК РФ доверительный управляющий возмещает выгодоприобретателю упущенную выгоду за время доверительного управления имуществом, а учредителю управления - убытки, причиненные утратой или повреждением имущества, с учетом его естественного износа, а также упущенную выгоду.

Доверительный управляющий несет ответственность за причиненные убытки, если не докажет, что их причина - события непреодолимой силы либо действия выгодоприобретателя или учредителя управления.

Согласно новому Плану счетов у учредителя управления причитающиеся от доверительного управляющего суммы возмещения убытков, причиненных утратой или повреждением имущества, переданного в доверительное управление, а также упущенной выгоды отражаются:

Д-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч.91 "Прочие доходы и расходы", аналитический признак "Внереализационные доходы".

При получении учредителем управления этих средств делаются записи:

Д-т счетов учета денежных средств,

К-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".


Пример 3. По условиям примера 2 договор ДУ был заключен сроком на два месяца. Однако по окончании первого месяца стоимость объекта была возвращена учредителю управления, так как по вине доверительного управляющего, не обеспечившего сохранность объекта основных средств, этот объект был украден. Виновные в краже лица не установлены. Так как до окончания срока действия договора остался еще один месяц, упущенная учредителем управления выгода составит 9850 - 875 = 8975 руб. (доход учредителя управления за месяц за вычетом амортизационных отчислений за месяц). Убытки от утраты объекта составят 70000 - 21875 = 48125 руб. Обе суммы подлежат возмещению доверительным управляющим (см. табл.3).


Таблица 3


Операция

Сумма, руб.
Учет у учредителя
управления
Учет у доверите-
льного управляю-
щего
Д-т К-т Д-т К-т
Списание объекта основ-
ных средств
70000 01-1 01 - -
Списание накопленной
амортизации
21875 02 01-1 - -
Списание финансового
результата
48125 91-2 01-1 - -
Начисление суммы упуще-
нной выгоды
8975 76 91-1 91-2 76
Погашение суммы упущен-
ной выгоды
8975 51 76 76 51
Начисление суммы убытка
к погашению
48125 76 91-1 91-2 76
Погашение суммы убытка 48125 51 76 76 51

Особенность передачи ценных бумаг в доверительное управление


Согласно ст.5 Федерального закона от 22.04.96 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" (ред. от 08.07.99 N 139-ФЗ) деятельностью по управлению ценными бумагами признается осуществление юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем от своего имени за вознаграждение в течение определенного срока доверительного управления переданными ему во владение и принадлежащими другому лицу в интересах этого лица или указанных этим лицом третьих лиц:

ценными бумагами;

денежными средствами, предназначенными для инвестирования в ценные бумаги;

денежными средствами и ценными бумагами, получаемыми в процессе управления ценными бумагами.

Профессиональный участник рынка ценных бумаг, осуществляющий деятельность по управлению ценными бумагами, именуется управляющим.

Особенности передачи в доверительное управление ценных бумаг определены ст.1025 ГК РФ.

Правомочия доверительного управляющего по распоряжению ценными бумагами определяются в договоре доверительного управления.

Порядок осуществления деятельности по управлению ценными бумагами, права и обязанности управляющего определяются законодательством Российской Федерации и договорами. Постановлением ФКЦБ РФ от 17.10.97 N 37 утверждено Положение о доверительном управлении ценными бумагами и средствами инвестирования в ценные бумаги.

Согласно Положению о ведении реестра владельцев ценных бумаг, утвержденному постановлением ФКЦБ РФ от 02.10.97 N 27, специализированный регистратор, который ведет реестр ценных бумаг эмитента, доверительным управляющим в системе ведения реестра открывает специальные лицевые счета с отметкой "ДУ".

Ценные бумаги, учитываемые на лицевом счете доверительного управляющего, не учитываются на лицевом счете того зарегистрированного лица, в интересах которого действует доверительный управляющий.

Перевод ценных бумаг со счета доверительного управляющего на счет владельца осуществляется на основании передаточного распоряжения, представляемого регистратору доверительным управляющим, а также по решению суда и иным основаниям, предусмотренным законодательством Российской Федерации.

Учет ценных бумаг, принадлежащих доверительному управляющему и его клиентам, осуществляется на отдельных лицевых счетах.


Пример 4. Организация передает инвестиционному фонду денежные средства, предназначенные для инвестирования в ценные бумаги, в сумме 100000 руб. (см. табл.4).


Таблица 4

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспондирую-
щие счета
Д-т К-т
Перечислены денежные средства инвестицион-
ному фонду в доверительное управление

100000

79-3

51
В соответствии с отчетом доверительного
управляющего начислена сумма причитающегося
дохода

3000

79-3

91-1
Получен доход от инвестиционного фонда 3000 51 79-3

Счет 75 "Расчеты с учредителями"


Для обобщения информации о всех видах расчетов с учредителями (участниками) организации (акционерами акционерного общества, участниками полного товарищества, членами кооператива и т.п.) предназначен счет 75 "Расчеты с учредителями".

Государственные и муниципальные унитарные предприятия применяют этот счет для учета всех видов расчетов с уполномоченными на их создание государственными органами и органами местного самоуправления.

К счету 75 "Расчеты с учредителями" могут быть открыты субсчета:

75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал",

75-2 "Расчеты по выплате доходов" и др.


Расчеты с учредителями при создании организации


На субсчете 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" учитываются расчеты с учредителями (участниками) организации по вкладам в ее уставный (складочный) капитал.

При создании акционерного общества по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями" в корреспонденции со счетом 80 "Уставный капитал" принимается на учет сумма задолженности учредителей по оплате акций (долей). Эта запись должна бытьсделана на дату государственной регистрации организации и на величину уставного (складочного) капитала, объявленную в учредительных документах.

Согласно ст.7 Закона РФ "Об акционерных обществах" общество, акции которого распределяются только среди его учредителей или иного, заранее определенного круга лиц, признается закрытым обществом. Такое общество не вправе проводить открытую подписку на выпускаемые им акции либо иным образом предлагать их для приобретения неограниченному кругу лиц.

Учредители открытого АО вправе после учреждения общества объявить подписку на акции общества среди ограниченного (закрытая подписка) или неограниченного (открытая подписка) круга лиц.

Уставный капитал, указанный в учредительных документах, должен быть оплачен не менее чем на 50% к моменту регистрации общества. Оставшаяся его часть вносится в течение года с момента регистрации общества.

Если учредители вносят вклад (оплачивают акции) в уставный капитал в денежной форме, то при фактическом поступлении сумм от учредителей (акционеров) в виде денежных средств производятся записи по кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями" в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

Вкладом в имущество хозяйственного товарищества или общества могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку (ст.15 Федерального закона "Об обществах с ограниченной ответственностью"). Денежная оценка неденежных вкладов в уставный капитал общества, вносимых участниками общества и принимаемыми в общество третьими лицами, утверждается решением общего собрания, принимаемым всеми участниками общества единогласно.

Денежная оценка вклада участника хозяйственного общества производится по соглашению между учредителями (участниками) общества и в отдельных случаях подлежит независимой экспертной проверке.

Если учредители вносят вклады в уставный капитал имуществом, то взнос вкладов в виде материальных и иных ценностей (кроме денежных средств) оформляется записями по кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями" в корреспонденции со счетами 07 "Оборудование к установке", 08 "Вложения во внеоборотные активы", 10 "Материалы", 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", 41 "Товары" и др.

Если имущественный вклад в уставный капитал АО, ООО превышает 200 минимальных размеров оплаты труда, установленных на дату представления документов для государственной регистрации общества, требуется привлечение независимого оценщика.

В соответствии с Федеральным законом Российской Федерации от 19.06.2000 N 82-ФЗ "О минимальном размере оплаты труда" с 1 января 2001 г. вместо показателя минимального размера оплаты труда применяется показатель базовой суммы, размер которой составляет 100 руб., стоимость имущественного вклада, подлежащего оценке, составит 20000 руб.

Номинальная стоимость доли участника общества, оплачиваемой таким неденежным вкладом, не может превышать сумму оценки указанного вклада, определенную независимым оценщиком.

В случае внесения в уставный капитал общества неденежных вкладов участники общества и независимый оценщик в течение трех лет с момента государственной регистрации общества (или изменений в уставе общества) солидарно несут при недостаточности имущества общества субсидиарную ответственность по его обязательствам в размере завышения стоимости неденежных вкладов. Уставом общества могут быть установлены виды имущества, которое не может быть вкладом в уставный капитал общества.


Пример. Уставный капитал ООО "Б" составляет 20000 руб. и разделен на 4 равные доли (по 25% суммы уставного капитала), которые распределены между учредителями следующим образом: ЗАО "А" - 3 доли, что составляет 75% уставного капитала, или 15000 руб.; Иванов И. И. - 1 доля, что составляет 25% уставного капитала, или 5000 руб.

Для учета расчетов с учредителями по вкладам в уставный капитал были открыты субсчета: 75-1-1 "Расчеты по вкладам в уставный капитал с ЗАО "А"; 75-1-2 "Расчеты по вкладам в уставный капитал с Ивановым И. И.".

ЗАО "А" внесло в счет вклада в уставный капитал оборудование, денежная оценка которого по соглашению участников ООО составила 15000 руб. Иванов И. И. оплатил свою долю в уставном капитале наличными деньгами.

Согласно ст.16 Закона РФ "Об обществах с ограниченной ответственностью" каждый учредитель общества должен полностью внести свой вклад в уставный капитал общества в течение срока, который определен учредительным договором и не может превышать одного года с момента государственной регистрации общества. При этом стоимость вклада каждого учредителя общества должна быть не менее номинальной стоимости его доли. Это означает, что стоимость вклада должна быть равна номинальной стоимости, но может быть и больше.

Аналогично оплата акций общества осуществляется по рыночной стоимости, но не ниже их номинальной стоимости. В том случае, когда акции организации, созданной в форме акционерного общества, реализуются по цене, превышающей их номинальную стоимость, вырученная сумма разницы между продажной и номинальной стоимостью относится в кредит счета 83 "Добавочный капитал".

По новому Плану счетов сумма разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, вырученная в процессе формирования уставного капитала акционерного общества (при учреждении общества, при последующем увеличении уставного капитала) за счет продажи акций по цене, превышающей номинальную стоимость, отражается по кредиту счета 83 "Добавочный капитал" в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями".


Таблица 1

Содержание
хозяйственной операции
Сумма, руб. Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Начислена задолженность ЗАО "А" по
вкладу в уставный капитал
15000 75-1-1 80
Начислена задолженность Иванова И.
И. по вкладу в уставный капитал
5000 75-1-2 80
ЗАО "А" внесло оборудование в ка-
честве вклада в уставный капитал
15000 08 75-1-1
Иванов И. И. внес денежные средст-
ва в качестве вклада в уставный
капитал

5000

50

75-1-2
Примечание. В аналогичном порядке отражаются в бухгалтерском учете рас-
четы по вкладам в уставный (складочный) капитал с учредителями (участ-
никами) организаций других организационно-правовых форм.

Пример. Акционерное общество приняло решение об увеличении уставного капитала на сумму 500000 руб. за счет выпуска 5000 шт. дополнительных акций номинальной стоимостью 100 руб., размещаемых путем открытой подписки. В соответствии с решением о выпуске акции размещаются по цене 110 руб. за 1 акцию, стоимость акций оплачивается денежными средствами полностью при подписке.


Таблица 2

Содержание
хозяйственной операции
Сумма, руб. Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Отражено увеличение уставного ка-
питала акционерного общества
500000 75-1 80
Получены денежные средства в опла-
ту за размещенные акции (500 х
1100)

550000

51

75-1
Списана сумма разницы между ценой
размещения акций и их номинальной
стоимостью [500 (1100 - 1000)]

50000

75-1

83

Возможность увеличения уставного капитала акционерного общества путем размещения дополнительных акций предусмотрена ст.28 Закона РФ "Об акционерных обществах", а также ст.100 Гражданского кодекса Российской Федерации. Дополнительные акции общества должны быть оплачены в течение срока, определенного в соответствии с решением об их размещении.

Проведение эмиссии ценных бумаг регулируется гл.5 Федерального закона Российской Федерации "О рынке ценных бумаг", а также нормативными актами Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг. Эмиссия дополнительных акций осуществляется в соответствии со Стандартами эмиссии акций при учреждении акционерных обществ, дополнительных акций, облигаций и их проспектов эмиссии, утвержденными постановлением ФКЦБ Российской Федерации от 17.09.96 N 19 (вред. от 11.11.98).

После регистрации отчета об итогах выпуска дополнительных акций, размещенных путем подписки, в устав акционерного общества вносятся изменения, связанные с увеличением уставного капитала на номинальную стоимость размещенных дополнительных акций, увеличением числа размещенных акций и уменьшением числа объявленных акций соответствующих категорий (типов). Внесение в устав акционерного общества таких изменений и их государственная регистрация осуществляются на основании решения об увеличении уставного капитала путем размещения дополнительных акций и зарегистрированного отчета об итогах выпуска дополнительных акций.

Однако разница между номинальной и фактической стоимостью взноса может возникнуть и по независящим от условий размещения дополнительных акций причинам, например, в результате изменения курса иностранной валюты, подлежащей внесению в качестве вклада в уставный капитал.


Пример. Российское предприятие ООО со 100%-ными иностранными инвестициями согласно учредительным документам имеет уставный капитал в сумме 291000 руб. Взнос в уставныйкапитал иностранный учредитель производит в валюте - долларах США. По курсу на дату подписания учредительных документов сумма в валюте составила - 291000 : 29,1 = 10000 долл. США.

Курс доллара США на день перечисления валюты составил 29,5 руб.

В соответствии с ПБУ 3/2000 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (п.14) курсовая разница, связанная с формированием уставного (складочного) капитала организации, подлежит отнесению на ее добавочный капитал. Под курсовой разницей здесь понимается разность между рублевой оценкой задолженности учредителя (участника) по вкладу в уставный (складочный) капитал организации, оцененному в учредительных документах в иностранной валюте, исчисленной по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату поступления суммы вкладов, и рублевой оценкой этого вклада в учредительных документах.


Таблица 3

Содержание
хозяйственной операции
Сумма, руб. Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Объявлен размер уставного капитала 291000 75-1 80
Учредитель сделал взнос в уставный
капитал путем перечисления 10000
долл. США (10000 х 29,50)

295000

52

75-1
Отражена курсовая разница, связанная
с формированием уставного капитала
[10000 (29,5 - 29,1)]

4000

75-1

83

Расчеты по формированию уставного фонда унитарного предприятия


Унитарные предприятия, учредителями которых являются государственные или муниципальные органы, применяют субсчет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" для учета расчетов с государственным органом или органом местного самоуправления по имуществу, передаваемому на баланс на праве хозяйственного ведения или оперативного управления (при создании предприятия, пополнении его оборотных средств, изъятии имущества).

Эти предприятия именуют данный субсчет "Расчеты по выделенному имуществу".

Согласно п.1 ст.113 ГК РФ имущество унитарного предприятия по вкладам не распределяется. Фактическое поступление на баланс унитарного предприятия имущества или денежных средств от его учредителя - государственного или муниципального органа - отражается бухгалтерскими записями по дебету счетов 07, 08, 10, 51, 58 и кредиту счета 75-1.


Расчеты с учредителями повыплате им доходов


Расчеты с учредителями (участниками) организации по выплате им доходов (дивидендов) ведутся на субсчете 75-2 "Расчеты по выплате доходов".

Начисление доходов от участия в организации отражается записью по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями". При этом начисление и выплата доходов работникам организации, входящим в число его учредителей (участников), учитываются на счете 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Доходы учредителям могут выплачиваться как в денежной, так и в натуральной форме.

Выплата начисленных сумм доходов денежными средствами отражается по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями" в корреспонденции со счетами учета денежных средств. При выплате доходов от участия в организации продукцией (работами, услугами) этой организации, ценными бумагами и т.п. в бухгалтерском учете производятся записи по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями" в корреспонденции со счетами учета продажи соответствующих ценностей.

Суммы налога на доходы от участия в организации, подлежащие удержанию у источника выплаты, учитываются по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями" и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Аналитический учет по счету 75 "Расчеты с учредителями" ведется по каждому учредителю (участнику), кроме учета расчетов с акционерами - собственниками акций на предъявителя в акционерных обществах.


Расчеты с учредителями (акционерами, участниками) по приобретению принадлежащих им акций или долей


Согласно ст.23 Закона РФ "Об обществах с ограниченной ответственностью" ООО не вправе приобретать доли или части долей в своем уставном капитале, за исключением следующих случаев:

если уставом общества уступка доли (части доли) участника общества третьим лицам запрещена, а другие участники общества от ее приобретения отказываются;

при отказе в согласии на уступку доли (части доли) участнику общества или третьему лицу, если необходимость получить такое согласие предусмотрена уставом общества.

В этих случаях общество обязано приобрести по требованию участника общества принадлежащую ему долю. При этом общество обязано выплатить участнику общества действительную стоимость этой доли, которая определяется на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню обращения участника общества с таким требованием, или с согласия участника общества выдать ему в натуре имущество такой же стоимости в течение одного года с момента перехода к обществу доли (части доли), если меньший срок не предусмотрен уставом общества.

Действительная стоимость доли выплачивается за счет разницы между стоимостью чистых активов общества и размером его уставного капитала. В случае, если такой разницы недостаточно, общество обязано уменьшить свой уставный капитал на недостающую сумму.

Действительная стоимость доли участника общества соответствует части стоимости чистых активов общества, пропорциональной размеру его доли (ст.14 Закона).

Аналогичный порядок распространяется и на акции акционерных обществ.

Согласно ст.34 Закона РФ "Об акционерных обществах" акции, поступившие в распоряжение общества, не предоставляют права голоса, не учитываются при подсчете голосов, по ним не начисляются дивиденды. Такие акции должны быть реализованы не позднее одного года с момента их поступления в распоряжение общества, в противном случае общее собрание акционеров должно принять решение об уменьшении уставного капитала общества путем погашения указанных акций.

Согласно новому Плану счетов выкупленные обществами акции (доли) учитываются на балансе этих обществ на счете 81 "Собственные акции (доли)".

При расчетах с учредителями (участниками, акционерами) по выкупу принадлежащих им акций или долей счет 75 не применяется.


Начисление и выплата учредителям доходов


Чистая прибыль, полученная организацией, распределяется между учредителями на условиях, зафиксированных в учредительных документах.

Решение о распределении чистой прибыли принимает соответствующий компетентный орган организации, например, общее собрание акционеров в закрытом или открытом акционерном обществе или собрание участников в ООО.

Учредители акционерных обществ получают доходы в виде дивидендов по акциям, участники ООО - пропорционально долям в уставном капитале.

Обращаем внимание читателя, что в тексте Закона РФ "Об обществах с ограниченной ответственностью" понятие "дивиденды" не используется.

Несмотря на то, что порядок распределения чистой прибыли на предприятиях различных организационно-правовых форм различается, бухгалтерские записи аналогичны.

Выплачивая доходы (дивиденды) учредителям, организация должна удержать с выплачиваемых сумм доходов налог на доходы и перечислить сумму налога в бюджет. В данном случае организация выступает в роли налогового агента.

Налог удерживается по следующим ставкам:

при выплате доходов (дивидендов) юридическим лицам - 15% в соответствии со ст.9 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций";

при выплате доходов (дивидендов) физическим лицам - 30% в соответствии с п.3 ст.224 НК РФ.

Суммы выплат работникам в виде дивидендов по акциям производятся из чистой прибыли организации и согласно п.4 ст.236 НК РФ они не признаются объектом налогообложения единым социальным налогом.

При исчислении налога с сумм доходов (дивидендов), выплаченных физическим лицам - гражданам России, можно применить налоговый вычет, предусмотренный ст.214 НК РФ.

Сумма налога на прибыль, относящаяся к части прибыли, распределяемой в качестве дивидендов, засчитывается в счет уплаты налога на доходы физических лиц-получателей дивидендов. Если организация от уплаты налога на прибыль освобождена, налог на доходы с физических лиц-получателей дивидендов должен быть удержан в полной сумме.

В соответствии со ст.226 НК РФ организации, от которых налогоплательщик-физическое лицо получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога. Организации именуются в этом случае налоговыми агентами. Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплаты.

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме.

Уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается. При заключении договоров и иных сделок запрещается включение в них налоговых оговорок, в соответствии с которыми выплачивающие доход налоговые агенты принимают на себя обязательства нести расходы, связанные с уплатой налога за физических лиц.


Пример. Чистая прибыль ООО "А" по итогам 2001 г. составила 100000 руб. На общем собрании учредителей эту прибыль было решено распределить между участниками обществапропорционально их долям в уставном капитале: ЗАО "Б" - 75000 руб., Иванову И. И. - 25000 руб.

ООО "А" занимается производством продуктов детского питания и в соответствии с п.6 ст.6 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от уплаты налога на прибыль освобождено.

Иванов И. И. работником ООО "А" не является.

Иванову И. И. деньги в счет выплаты дохода от участия в ООО "А" были выданы через кассу, а ЗАО "Б" - в безналичном порядке через банк.

Для учета расчетов с учредителями по выплате доходов открываются субсчета: 75-2-1 "Расчеты по выплате доходов ЗАО "Б"; 75-2-2 "Расчеты по выплате доходов Иванову И. И.".


Таблица 4

Содержание
хозяйственной операции
Сумма, руб. Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Начислен доход ЗАО "Б" от
участия в ООО "А"
75000 84 75-2-1
Удержан налог на доход
юридических лиц (75000 х
15%)

11250

75-2-1
68, субсч. "Рас-
четы по налогу
на доходы"
Перечислена сумма дохода
за вычетом суммы налога
на доход

63750

75-2-1

51
Удержана сумма налога на
доход в федеральный
бюджет

11250
68, субсч. "Рас-
четы по налогу
на доходы"

51
Начислен доход
Иванову И. И.
25000 84 75-2-2
Удержан налог на доход
физических лиц (25000 х
30%)

7500

75-2-2
68, субсч. "Рас-
четы по налогу
на доходы физи-
ческих лиц"
Иванову И. И. выдана из
кассы сумма дохода (25000
- 7500)

17500

75-2-2

50
Удержанная сумма налога
на доходы физических лиц
перечислена в бюджет

7500
68, субсч. "Рас-
четы по налогу
на доходы физи-
ческих лиц"

51

Налог с доходов в виде дивидендов, выплачиваемых юридическим лицам-акционерам или участникам, взимается у источника выплаты этих доходов по ставке 15% и зачисляется в доход федерального бюджета.

Ответственность за удержание и перечисление указанных налогов в бюджет несет предприятие, выплачивающее доход.

Расчет по налогам с доходов в виде дивидендов представляется в налоговые органы по месту нахождения предприятия, выплачивающего эти доходы, в пятидневный срок со дня начисления доходов акционерам, но не позднее десяти дней после распределения этих доходов (объявления советом директоров промежуточного размера дивидендов или окончательного размера дивидендов, объявленного общим годовым собранием акционеров).

Уплата налога в бюджет производится в пятидневный срок со дня, установленного для представления расчета. Представление расчета в налоговый орган производится по форме согласно приложению N 10 к инструкции N 62 от 15.06.2000.


Пример. Общее собрание акционеров при распределении прибыли отчетного года приняло решение о направлении на выплату дивидендов акционерам суммы 100000 руб. Все акции принадлежат акционерам-юридическим лицам. Погашение задолженности перед акционерами по соглашению сторон осуществляется передачей товаров, балансовая стоимость которых составляет 60000 руб.


Таблица 5

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Направлена чистая прибыль на выплату ди-
видендов акционерам*(1)
100000 84 75-2
Начислен налог на доходы, взимаемый у
источника выплаты (100000 х 15%)
15000 75-2 68
Перечислен в бюджет налог на доходы
у источника выплаты
15000 68 51
Переданы товары в счет выплаты дивиден-
дов акционерам
85000 62 *(2) 90-1
Дебиторская задолженность покупателя по-
гашена кредиторской задолженностью перед
акционером

85000

75-2

62
Списана себестоимость переданных товаров 60000 90-2 41
Начислен НДС от суммы продажи товаров
(85000 : 120 х 20)*(3)
14167 90-3 68
*(1) На основании выписки из протокола общего собрания акционеров сос-
тавляется бухгалтерская справка-расчет.
*(2) Прямая корреспонденция между счетами Д-т сч.75, К-т сч.90 Планом
счетов не предусмотрена.
*(3) Согласно п.1 ст.146 НК РФ операции по реализации товаров (работ,
услуг) на территории Российской Федерации признаются объектами обложе-
ния НДС. Налоговая база при реализации товаров определяется как стои-
мость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определя-
емых в соответствии со ст.40 НК РФ, и без включения в них НДС (ст.154
НК РФ).

При выплате доходов от участия в организации продукцией (работами, услугами) этой организации, ценными бумагами и т.п. в бухгалтерском учете производятся записи по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями" в корреспонденции со счетами учета продажи соответствующих ценностей.

Пунктом 5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 N 32н, определено, что выручка от продажи товаров является для организации доходом от обычных видов деятельности. Выручка принимается к учету в сумме, равной величине поступлений и (или) дебиторской задолженности, исходя из цены, установленной договором с покупателем (п.6 ПБУ 9/99).

Врассматриваемой ситуации товары передаются в погашение задолженности по выплате дивидендов, в связи с чем выручка от продажи товаров отражается в сумме погашаемой задолженности перед акционерами.

Суммы НДС, причитающиеся к уплате в бюджет, учитываются по дебету субсчета 90-3 "Налог на добавленную стоимость" в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам".


Расчеты с учредителями (акционерами) по выплате промежуточных дивидендов


На основании ст.42 Федерального закона от 26.12.95 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" общество вправе ежеквартально, раз в полгода или год принимать решение о выплате дивидендов по размещенным акциям. Решение о выплате промежуточных (ежеквартальных, полугодовых) дивидендов, размере дивиденда и форме его выплаты по акциям каждой категории (типа) принимается советом директоров (наблюдательным советом) общества.

Направление части прибыли на выплату доходов (в том числе промежуточных) учредителям (участникам) отражается по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и кредиту счета 75-2 "Расчеты по выплате доходов".

Выплата начисленных сумм доходов отражается по дебету счета 75-2 "Расчеты по выплате доходов" в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

Дивиденды, выплачиваемые российской организацией физическим лицам - налоговым резидентам Российской Федерации, являются на основании подп.1 п.1 ст.208 и п.1 ст.209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц. В соответствии с подп.2 п.1 ст.214 НК РФ сумма уплаченного организацией налога на доход организаций, относящаяся к части прибыли, распределяемой в виде дивидендов в пользу налогоплательщика, подлежит зачету в счет исполнения обязанности по уплате налога налогоплательщиком-получателем дивидендов.

Если сумма уплаченного организацией налога на доход организаций, относящаяся к части дохода, распределяемого в пользу налогоплательщика в виде дивидендов, превышает причитающуюся с этого налогоплательщика сумму налога в отношении доходов от долевого участия в организации, полученных в виде дивидендов, возмещение из бюджета не производится.

На организацию, выплачивающую дивиденды, возложена обязанность по определению суммыналога на доходы физических лиц отдельно покаждому налогоплательщику-физическому лицу применительно к каждой выплате по ставке 30%, а также по удержанию этого налога и уплате его в бюджет.

Порядок применения п.2 ст.214 НК РФ разъяснен в п.2 разд.II-4 Методических рекомендаций налоговым органам о порядке применения главы 23 "Налог на доходы физических лиц" части второй НК РФ (утв. приказом МНС РФ от 29.11.2000 N БГ-3-08/415).


Пример. Согласно уставу закрытого акционерного общества (ЗАО) дивиденды выплачиваются ежеквартально. В связи с имеющейся льготой ЗАО уплатило с полученной в отчетном квартале прибыли в размере 300000 руб. налог на прибыль по ставке 17,5% (малое предприятие, производящее исключительно товары народного потребления, на третий год своей работы) в сумме 52500 руб. Число акционеров - 2 человека (по 50% акций у каждого). За II квартал 2001 г. начислены промежуточные дивиденды в сумме 60000 руб.

Количество акций - 100 шт.

Сумма дивидендов на акцию 60000 : 100 = 600 руб. Сумма налога на доходы физических лиц с дивидендов, приходящихся на одну акцию, 600 х 30% = 180 руб.

Доля уплаченного налога на прибыль, относящаяся к частиприбыли, распределенной в виде дивидендов, приходящаяся на одну акцию и принимаемая к зачету, составит 600 х 17,5% = 105 руб. Удержание налога на доход с дивидендов, выплачиваемых в расчете на одну акцию, составляет 180 - 105 = 75 руб.

Каждому из акционеров, которым принадлежит по 50 акций, будет начислено 30000 руб. (50 шт. х 600 руб.), аудержано налога на доход с дивидендов 3750 руб. (50 шт. х 75 руб.).

Сумма к выплате каждому акционеру составит 26250 руб. (30000 - 3750).


Таблица 6

Содержание
хозяйственной операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Направлена чистая прибыль на вып-
лату дивидендов*
60000 84 75-2
Удержан налог на доходы физических
лиц (60000 х 12,5%), т.е. 30% -
17,5%

7500

75-2

68
Выплачены дивиденды акционерам 52500 75-2 50
Налог на доходы физических лиц пе-
речислен в бюджет
7500 68 51
* Аналитический учет ведется по каждому акционеру.

Данные расчета налога на доходы физического лица от долевого участия в деятельности организации (дивиденды) отражаются в разделе 4 налоговой карточки по учету доходов и налога на доходы физических лиц (ф. N 1-НДФЛ, утв. приказом МНС России от 01.11.2000 N БГ-3-08/379). В стр.4 названного раздела указывается сумма налога, принимаемая к зачету.


Пример. Согласно уставу закрытого акционерного общества (ЗАО) дивиденды выплачиваются один раз в полугодие. Подлежащая распределению между пятью акционерами прибыль составляет 325000 руб. При этом сумма уплаченного ЗАО налога на прибыль организаций по ставке 35% составляет 175000 руб. Каждый из пяти акционеров ЗАО (физических лиц) имеет по две акции.

В рассматриваемой ситуации сумма дивидендов, приходящаяся на 1 акцию, составляет 32500 руб. (325000 : 10), следовательно, сумма дивидендов, причитающаяся каждому из акционеров, составляет 65000 руб. (32500 х 2).

Таким образом, сумма налога на доходы физических лиц в виде дивидендов с каждого из акционеров составляет 19500руб. (65000 х 30%). В то же время сумма уплаченного организацией налога на прибыль, относящаяся к части прибыли, распределенной в виде дивидендов каждому из акционеров, составляет 22750 руб. (65000 х 35%), т.е. превышает сумму налога на доходы физических лиц.

В соответствии с п.2 ст.214 Налогового кодекса РФ к зачету в счет исполнения обязательств по уплате налога на доходы физических лиц каждым из акционеров принимается 19500 руб. Следовательно, в данном случае не производится удержание с акционеров налога на доходы физических лиц в виде дивидендов. Сумма дивидендов к выплате каждому из акционеров составляет 65000 руб.

Как видно из данного примера, сумма налога на прибыль, относящаяся к части прибыли, распределенной в виде дивидендов (22750), превышает сумму налога на доход физического лица в виде дивидендов (19500), но уменьшить сумму удержания с физического лица возможно только на 19500. Разница в сумме (22750 - 19500) 3250 руб. к возмещению из бюджета не предъявляется.


Таблица 7

Содержание
хозяйственной операции
Сумма, руб. Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Направлена чистая прибыль на выплату
дивидендов акционерам-физическим ли-
цам*

325000

84

75-2
Произведена выплата дивидендов акци-
онерам
325000 75-2 50
* Аналитический учет по счету 75 ведется по каждому учредителю (участ-
нику).

Отметим также, что воспользоваться при выплате дивидендов положениями п.2 ст.214 НК РФ не смогут:

организации, переведенные законами субъектов Российской Федерации на уплату единого налога на вмененный доход;

организации, перешедшие в соответствии с Федеральным законом N 222-ФЗ от 29.01.95 на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, так как такие организации не являются плательщиками налога на прибыль.


Внимание - ошибка:
1) В ряде консультаций специалистами высказывается мнение о том, что
если ставка налога на прибыль организаций установлена в законодательном
порядке для данной организации в размере менее 30%, то право на зачет
уплаченной суммы налога на прибыль физические лица-получатели дивиден-
дов утрачивают.
В соответствии со ст.214 НК РФ зачет производится на сумму уплаченного
организацией налога на прибыль независимо от ставки.
2) По мнению некоторых специалистов, действие нормы ст.214 распростра-
няется на правоотношения, возникшие после 1 января 2001 г., и не может
применяться при налогообложении дивидендов, выплаченных за 2000 г.
Однако согласно правилам бухгалтерского учета (п.3 ПБУ 7/98 "События
после отчетной даты") и Закону РФ "Об акционерных обществах" (п.2
ст.42) начисление дивидендов за 2000 г. производится из прибыли текуще-
го (в данном случае 2001) года, и, следовательно, законодательство,
действующее в этом году, распространяется на их выплату.
3) В тексте гл.23 части второй НК РФ при определении особенностей упла-
ты налога на доходы от долевого участия в деятельности организаций
(ст.214) и установлении ставки налога по отдельным видам налога в 30%
(ст.224) используется только понятие "дивиденды". Означает ли это, что
правовые нормы, содержащиеся в указанных статьях, применимы лишь к ди-
видендам или же эти положения необходимо трактовать расширительно
и распространять их действие на распределение прибыли хозяйствующими
субъектами между учредителями в любой форме?
Отметим, что согласно ст.43 НК РФ дивидендом признается любой доход,
полученный акционером (участником) от организации при распределении
прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов
по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику)
акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в устав-
ном (складочном) капитале этой организации.
К дивидендам также относятся любые доходы, получаемые из источников
за пределами Российской Федерации, относящиеся к дивидендам в соответс-
твии с законодательством иностранных государств.

Учет расчетов с учредителями (участниками) в рамках группы взаимосвязанных организаций


Учет расчетов с учредителями (участниками) в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 75 "Расчеты с учредителями" обособленно.

Предприятие - член группы взаимосвязанных организаций должно так организовать систему аналитических признаков на счетах расчетов, чтобы иметь возможность с минимальными трудовыми затратами и максимальной точностью составить консолидированный отчет группы.

В соответствии с "Методическими рекомендациями по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности", утвержденными приказом Минфина РФ от 30.12.96 N 112 (в ред. приказа Минфина РФ от 12.05.99 N 36н), при объединении бухгалтерской отчетности головной организации и дочерних обществ в сводный бухгалтерский баланс, в частности, не включаются:

дивиденды, выплачиваемые дочерними обществами головной организации;

дивиденды, выплачиваемые другим дочерним обществам той же головной организации;

дивиденды, выплачиваемые головной организацией своим дочерним обществам.

В сводной бухгалтерской отчетности отражаются лишь дивиденды, подлежащие выплате организациям и лицам, не входящим в группу взаимосвязанных организаций. Также не включаются прибыль и убытки от операций между головной организацией и дочерними обществами. Эти же показатели не включаются и в сводный отчет о прибылях и убытках.


Пример. Предприятию "А" (головное общество) в уставном капитале предприятия "Б" (дочернее общество) принадлежит доля, равная 85%.

Предприятию "В", не входящему в группу, принадлежит 15%. Аналитический признак участника группы на счетах расчетов обозначим буквой "Г".

Общество "А" не осуществляло деятельности в отчетном периоде и не выплачивает дивиденды в отчетном периоде. Общее количество акций общества "Б" - 100. Предприятие"Б" выплачивает дивиденды в сумме 2000 руб. на акцию (см. табл.8).

В консолидированном отчете о прибылях и убытках показатель чистой прибыли (стр.190) будет равен 200000 руб. Он получен дочерней организацией, так как прибыль головной организации представляет собой дивиденды, начисленные дочерней организацией.

Показатель нераспределенной прибыли отчетного года вконсолидированном балансе будет равен (стр.465) 200000 - 30000 = 170000, так как 30000 - это дивиденды, начисленные предприятию "В", не входящему в группу.


Учет расчетов по распределению финансовых результатов по договору простого товарищества


Субсчет 75-2 "Расчеты по выплате доходов" применяется также для отражения расчетов по распределению прибыли, убытка и других результатов по договору простого товарищества. Учетные записи по этим операциям производятся в аналогичном порядке.


Пример. По договору о совместной деятельности предприятие "А" вносит швейное оборудование на 200000 руб., а предприятие "Б" - материалы для изготовления дамских головных уборов (фетр) на сумму 200000 руб. Ведение общих дел поручено предприятию "А". Прибыль от деятельности простого товарищества распределяется пропорционально вкладам.

На обособленном балансе по совместной деятельности предприятия "А" операции отражаются следующим образом (см. табл.9).


Таблица 8

Содержание
операции
Сумма,
руб.
Предприятие "Б" Предприятие
"А"
Сводный учет
Д-т К-т Д-т К-т Д-т К-т
Прибыль "Б" за
отчетный период
200000 99 84     99 84
Начислены диви-
денды предприя-
тию "А"

170000

84

75-2

76-3

91-1
   
Получен доход
предприятием "А"
170000     91-1 99    
Начислены диви-
денды предприя-
тию "Г"

30000

84

75-2
   
84

75-2
Удержан налог с
доходов (17000 х
15%)

25500

75-2

68

99

76-3
   
Чистая прибыль
предприятия "А"
(170000 - 25500)

144500
   
99

84
   
Удержан налог с
доходов (30000 х
15%)

4500

75-2

68
   
75-2

68
Перечислены ди-
виденды предпри-
ятию "А"

144500

75-2

51

51

76-3
   
Перечислены ди-
виденды предпри-
ятию "Г"
(30000 - 4500)

25500

75-2

51
   
75-2

51

Таблица 9

Содержание хозяйственной операции Сумма,
руб.
Корреспонденция
счетов
Д-т К-т
Оприходовано оборудование от предприятия
"А"
200000 01 80
Оприходован фетр от предприятия "Б" 200000 10 80
Списаны в производство материалы 200000 20 10
Начислена заработная плата и единый соци-
альный налог работникам
200000 20 70, 69
Головные уборы проданы оптом 510000 62 90-1
Начислен НДС 85000 90-3 68
Списана себестоимость готовых изделий 400000 90-2 20
Отражена сумма полученной прибыли 25000 90-9 99
Полученная прибыль подлежит распределению 25000 99 84
Прибыль распределена - предприятию "А"
(25000 : 2)
12500 84 75-2-"А"
Прибыль распределена - предприятию "Б"
(25000 : 2)
12500 84 75-2-"Б"
Получена выручка 510000 51 62
НДС перечислен в бюджет 85000 68 51
Выплачена заработная плата, уплачены еди-
ный социальный налог и налог на доходы
физических лиц

200000
70, 69,
68

51
Сумма прибыли перечислена предприятию "А" 12500 75-2-"А" 51
Сумма прибыли перечислена предприятию "Б" 12500 75-2-"Б" 51

Типовая корреспонденция счетов по счету 75

Хозяйственная операция Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Оприходовано оборудование, внесенное в качестве
вклада в уставный капитал или предоставленное
унитарному предприятию на праве хозяйственного
ведения или оперативного управления

07

75-1
Оприходованы внеоборотные активы, внесенные
в качестве вклада в уставный капитал или предо-
ставленные унитарному предприятию на праве хо-
зяйственного ведения или оперативного управле-
ния


08


75-1
Оприходованы материалы, внесенные в качестве
вклада в уставный капитал или предоставленные
унитарному предприятию на праве хозяйственного
ведения или оперативного управления

10

75-1
Оприходованы материально-производственные запа-
сы, внесенные в качестве вклада в уставный ка-
питал или предоставленные унитарному предприя-
тию на праве хозяйственного ведения или опера-
тивного управления (при использовании счета 15)


15


75-1
Незавершенное производство внесено в качестве
вклада в уставный капитал или предоставлено
унитарному предприятию на праве хозяйственного
ведения или оперативного управления

20

75-1
Оприходованы товары, внесенные в качестве вкла-
да в уставный капитал или предоставленные уни-
тарному предприятию на праве хозяйственного ве-
дения или оперативного управления

41

75-1
Оприходованы наличные денежные средства, внесе-
нные в уставный капитал
50 75-1
На расчетный счет поступили денежные средства в
качестве вклада в уставный капитал
51 75-1
На валютный счет поступили денежные средства в
качестве вклада в уставный капитал
52 75-1
На специальный счет в банке поступили денежные
средства в качестве вклада в уставный капитал
55 75-1
Оприходованы ценные бумаги, внесенные в
качестве вклада в уставный капитал или
предоставленные унитарному предприятию на праве
хозяйственного ведения или оперативного
управления


58


75-1
Отражена задолженность по возврату вкладов
учредителям (участникам) организации при
уменьшении уставного капитала (после внесения
изменений в учредительные документы)

80

75-2
Добавочный капитал распределен между
участниками (учредителями) организации
83 75-2
Начислены дивиденды (доходы) учредителям
(участникам) организации
84 75-2
Начислены доходы участникам простого
товарищества (на отдельном балансе совместной
деятельности)

84

75-3
Доходы (дивиденды) учредителю (участнику)
выплачены из кассы
75-2 50
Доходы (дивиденды) учредителю (участнику)
выплачены с расчетного счета
75-2 51
Доходы (дивиденды) учредителю (участнику)
выплачены с валютного счета
75-2 52
Доходы (дивиденды) учредителю (участнику)
выплачены со специального счета в банке
75-2 55
Проведен зачет требований участников по выплате
им доходов погашением требований к ним за пос-
тавленную продукцию (товары)

75-2

62
Удержан налог на доходы с сумм, выплаченных
учредителям (участникам) организации
75-2 68
Отражена задолженность учредителей (участников)
по вкладам в уставный капитал
75-1 80
Доход от размещения акций по цене выше номинала
(эмиссионный доход) направлен на увеличение
добавочного капитала

75-2

83
Погашение убытка простого товарищества покрыто
за счет целевых взносов его участников

75-3

84
Курсовая разница по задолженности перед
учредителем (участником) организации в
иностранной валюте включена в состав прочих
доходов

75-2

91-1

Л. В. Сотникова,

заместитель заведующего кафедрой "Аудит" ВЗФЭИ, доцент


"Бухгалтерский учет", N 6, 8, 9, 11, 13, 17, 18, 19, март, апрель, май, июнь, июль, сентябрь, октябрь 2001 г.


-------------------------------------------------------------------------

*(1) В таблице приведены только те федеральные налоги, плательщиками которых являются субъекты предпринимательской деятельности.

*(2) Пункт 5 ст.4 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах".

*(3) Форма накладной утверждена постановлением Госкомстата России от 30.10.97 N 71а (ред. от 06.04.01) "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве".

*(4) Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/98) утверждено приказом Минфина России от 15.06.98 N 25н (ред. от 24.03.2000).

*(5) Постановление Правительства РФ от 01.07.95 N 660 "О порядке расчетов с федеральным бюджетом и бюджетами субъектов Российской Федерации по налогу на прибыль предприятий и организаций, в состав которых входят территориально обособленные структурные подразделения, не имеющие отдельного баланса и расчетного (текущего, корреспондентского) счета".

*(6) Постановление Госкомстата РФ от 30.10.97 N 71а "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве" (ред. от 06.04.01 N 26).


Журнал "Бухгалтерский учет"


Учредитель - Министерство финансов РФ.

Печатный орган Института профессиональных бухгалтеров России. Издается с 1937 г.


Свидетельство о регистрации ПИ N 77-13900 от 11 ноября 2002 г.


Журнал для бухгалтеров, финансовых директоров, аудиторов, руководителей предприятий различных форм собственности.


www.buhgalt.ru


Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.