Учет НДС по операциям с основными средствами (Л.И. Малявкина, "Бухгалтерский учет", N 7, апрель 2001 г.)

Учет НДС по операциям с основными средствами


Исчисление налога на добавленную стоимость по операциям с основными средствами осуществляется в два этапа:

- определение суммы НДС, подлежащей налоговому вычету;

- расчет суммы НДС, подлежащей начислению в бюджет.

С 1 января 2001 г. порядок расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость регламентируется гл.21 "Налог на добавленную стоимость" ч.II НК РФ.

Определение суммы НДС, подлежащей как начислению в бюджет, так и налоговому вычету, производится на основании счетов-фактур. Налогоплательщик обязан уплатить в бюджет сумму налога на добавленную стоимость, указанную в счете-фактуре, согласно п.5 ст.173 НК РФ.

В соответствии с п.3 ст.169 НК РФ налогоплательщик обязан составлять счета-фактуры, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж. Отсутствие счетов-фактур у организации квалифицируется НК РФ как грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения и отнесено ст.120 гл.16 НК РФ к налоговому правонарушению.

Счета-фактуры составляются по всем операциям реализации товаров (работ, услуг), как подлежащим налогообложению, так и освобождаемым от налогообложения. В счетах-фактурах, выписываемых по операциям реализации, освобожденным от налогообложения, делается надпись или проставляется штамп "Без налога (НДС)" (п.5 ст.168 НК РФ). Не составляются счета-фактуры по операциям реализации ценных бумаг (кроме брокерских и посреднических услуг), банками, страховыми организациями, негосударственными пенсионными фондами по операциям, не подлежащим налогообложению (п.4 ст.169 НК РФ).

Требования к оформлению счетов-фактур установлены в п.5-6 ст.169 НК РФ. Не оформленные в установленном порядке счета-фактуры не могут быть основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету (п.2 ст.169). Срок выставления счетов-фактур в 2001 г. сократился с 10 до 5 дней со дня отгрузки товаров (работ, услуг) (п.3 ст.168 НК РФ).

Получаемые и выдаваемые счета-фактуры хранятся раздельно в журналах учета счетов-фактур. Покупатели ведут учет счетов-фактур по мере их поступления от продавцов, а продавцы ведут учет выставленных покупателям счетов-фактур в хронологическом порядке (п.2 постановления Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость"). Регистрация выписанных счетов-фактур в книге продаж у организации-поставщика производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникают налоговые обязательства (п.17 постановления N 914).

Если учетной политикой для целей налогообложения определена дата возникновения налогового обязательства по мере отгрузки товаров, то при получении от покупателя предоплаты (аванса) поставщик выписывает на сумму предоплаты счет-фактуру и фиксирует ее в книге продаж. При отгрузке товаров под полученную предоплату в книге продаж делается запись, уменьшающая сумму ранее оформленного НДС по этой предоплате, с соответствующим изменением итоговой суммы налога за отчетный период, в котором произведена отгрузка. Затем отражаются операции по фактической отгрузке товаров под полученную предоплату. В дальнейшем по каждой поступившей доплате за отгруженную продукцию регистрация счета-фактуры, составленного при отгрузке, уже не производится.

Если учетной политикой для целей налогообложения определена дата возникновения налогового обязательства по мере поступления денежных средств, особенности в заполнении книги продаж возникают при частичной оплате отгруженных товаров. При этом счет-фактура регистрируется на каждую сумму, поступившую в порядке частичной оплаты, с указанием его реквизитов и пометкой по каждой сумме "частичная оплата".

Книги покупок и продаж хранятся в течение полных пяти лет с даты последней записи (п.15-27 постановления N 914).

Статьей 40 НК РФ предусмотрено, что в целях налогообложения принимается рыночная цена идентичных товаров. Если продажная цена оказалась ниже рыночной, то в соответствии с письмом Госналогслужбы России от 23.05.97 N ПВ-6-03/393 "О счетах-фактурах" в книге продаж должны фиксироваться два счета-фактуры: один - по цене фактической реализации, второй - на сумму разницы между рыночной ценой и фактической ценой реализации, с указанием суммы НДС, подлежащей доплате.

Пунктом 5 ст.169 НК РФ определен перечень реквизитов счета-фактуры. В счете-фактуре следует указывать номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

При указании страны происхождения товара и номера грузовой таможенной декларации (если страной происхождения товаров не является Россия) налогоплательщик, реализующий указанные товары, несет ответственность только за соответствие указанных сведений в его счетах-фактурах сведениям, содержащимся в полученных им счетах-фактурах и товаро-сопроводительных документах.


Учет налога на добавленную стоимость,
подлежащего налоговому вычету


Налог на добавленную стоимость, уплаченный поставщикам, подлежит вычету из сумм налога, исчисленного по операциям реализации товаров (работ, услуг), в установленном порядке при поступлении основных средств в случае их приобретения по договору купли-продажи, мены, лизинга.

В соответствии с п.1 ст.172 НК РФ вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации основных средств, производятся в полном объеме после их принятия на учет. Налогоплательщиками являются: организации; индивидуальные предприниматели; лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации (ст.143 НК РФ).

Для предъявления к налоговому вычету суммы налога на добавленную стоимость необходимо выполнение следующих условий:

основные средства приобретены для производственных целей (п.2.1 ст.171 НК РФ), приняты к учету по счету 01 "Основные средства" (п.1 ст.172 НК РФ);

имеются в наличии счета-фактуры поставщика (п.1 ст.169 НК РФ);

имеются документы, подтверждающие оплату приобретенных основных средств (п.1 ст.172 НК РФ);

операция по приобретению зарегистрирована в книге покупок;

выделена отдельной строкой сумма НДС в расчетных и первичных учетных документах (п.4 ст.168 НК РФ);

объекты недвижимости зарегистрированы в Едином государственном реестре прав на недвижимость и сделок с ним.

Для отражения в бухгалтерском учете суммы НДС по приобретенным основным средствам Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предусмотрен счет 19 "НДС по приобретенным ценностям", субсчет 1 "НДС при приобретении основных средств". Сумма НДС, подлежащая налоговому вычету, отражается записью:

Д-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по НДС",

К-т cч.19-1 "НДС при приобретении основных средств".

Порядок бухгалтерского учета операций по приобретению основных средств, предусмотренный новым Планом счетов, в целом соответствует Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкции по его применению, утвержденным приказом Минфина России от 01.11.91 N 56. Изменились только названия отдельных счетов и субсчетов.


Пример 1.

Предприятие приобрело объект недвижимости по стоимости согласно договору купли-продажи 600000 руб., в том числе НДС 100000 руб. Стоимость услуг посреднической организации 12000 руб., в том числе НДС 2000 руб. Плата за регистрацию права на объект в Едином государственном реестре прав на недвижимость и сделок с ним составила 4175 руб. Организация оплатила стоимость объекта и услуг посреднической организации. Объект принят в эксплуатацию по первоначальной стоимости.

В соответствии с п.3.2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/97), утвержденного приказом Минфина России от 03.09.97 N 65н (в редакции последующих изменений и дополнений), все затраты, связанные с приобретением основных средств (за исключением возмещаемых налогов), включаются в их первоначальную стоимость.

Приобретение объекта недвижимости по условию примера отражается в бухгалтерском учете организации записями (табл.1).


Таблица 1

Бухгалтерский учет операций по приобретению
объекта основных средств


/-----------------------------------------------------------------------\
|                       |Сумма,|          Корреспонденция счетов        |
| Содержание операции   | руб. |----------------------------------------|
|                       |      |       Д-т          |       К-т         |
|-----------------------+------+--------------------+-------------------|
|Стоимость   объекта  по|500000|08-4   "Приобретение|60 "Расчеты с  пос-|
|договору  купли-продажи|      |объектов    основных|тавщиками и подряд-|
|(без НДС)              |      |средств"            |чиками"            |
|-----------------------+------+--------------------+-------------------|
|Сумма НДС, указанная  в|100000|19-1 "НДС при приоб-|60 "Расчеты с  пос-|
|счете-фактуре поставщи-|      |ретении     основных|тавщиками и подряд-|
|ка                     |      |средств"            |чиками"            |
|-----------------------+------+--------------------+-------------------|
|Стоимость услуг посред-|10000 |08-4   "Приобретение|76 "Расчеты с  раз-|
|нической    организации|      |объектов    основных|ными  дебиторами  и|
|(без НДС)              |      |средств"            |кредиторами"       |
|-----------------------+------+--------------------+-------------------|
|Сумма НДС, указанная  в|2000  |19-1 "НДС при приоб-|76 "Расчеты с  раз-|
|счете-фактуре посредни-|      |ретении     основных|ными  дебиторами  и|
|ческой организации     |      |средств"            |кредиторами"       |
|-----------------------+------+--------------------+-------------------|
|Плата   за  регистрацию|4175  |08-4   "Приобретение|76 "Расчеты с  раз-|
|объекта недвижимости   |      |объектов    основных|ными  дебиторами  и|
|                       |      |средств"            |кредиторами"       |
|-----------------------+------+--------------------+-------------------|
|Принятие к учету объект|514175|01 "Основные средст-|08-4  "Приобретение|
|по первоначальной стои-|      |ва"                 |объектов   основных|
|мости (500000 + 10000 +|      |                    |средств"           |
|+ 4175)                |      |                    |                   |
|-----------------------+------+--------------------+-------------------|
|Оплата задолженности   |616175|60 "Расчеты  с  пос-|51 "Расчетные  сче-|
|                       |      |тавщиками и  подряд-|та"                |
|                       |      |чиками",            |                   |
|-----------------------+------+--------------------+-------------------|
|перед контрагентами    |      |76 "Расчеты с разны-|                   |
|(600000 + 12000 + 4175)|      |ми дебиторами и кре-|                   |
|                       |      |диторами"           |                   |
|-----------------------+------+--------------------+-------------------|
|Налоговый вычет НДС  по|102000|68 "Расчеты по нало-|счет 19-1 "НДС  при|                  |
|приобретенному объекту |      |гам и сборам"   суб-|приобретении основ-|                  |
|                       |      |счет    "Расчеты  по|ных средств"       |
|                       |      |НДС"                |                   |
\-----------------------------------------------------------------------/

Если оплата приобретенных основных средств производится собственным векселемили векселем третьего лица, полученным в обмен на собственный вексель, сумма НДС по приобретенным основным средствам, подлежащая налоговому вычету, определяется исходя из сумм, фактически уплаченных по собственному векселю (п.2 ст.172 НК РФ).

Следует учитывать, что ст.171, 172 Налогового кодекса РФ не предусмотрен особый порядок учета НДС по приобретенным легковым автомобилям и микроавтобусам, поэтому в 2001 г. он подлежит налоговому вычету в общеустановленном порядке.

Основные средства, приобретенные за пределами Российской Федерации, облагаются налогом на добавленную стоимость при таможенном оформлении. Вместе с тем, при ввозе поставляемых по лизингу племенного скота, сельскохозяйственной техники, технологического оборудования, предназначенного исключительно для организации и модернизации технологических процессов, налог уплачивается с отсрочкой до момента постановки этих товаров на учет лизингополучателем, но не более чем на шесть месяцев (подп.7 п.1 ст.151 НК РФ).

Исчисление НДС по товарам, ввозимым на территорию России, осуществляется в соответствии со ст.160 НК РФ. При этом сумма НДС определяется в рублях или инвалюте от таможенной стоимости товаров с учетом таможенной пошлины, а по подакцизным товарам - и суммы акциза:

НДС = (Т + П + А) С : 100,

где Т - таможенная стоимость ввозимых основных средств; П - импортная таможенная пошлина; А - акциз; С - ставка НДС (в процентах).

Исчисленная сумма НДС перечисляется непосредственно в бюджет. После ввода объекта в эксплуатацию сумма НДС, перечисленная в бюджет, подлежит налоговому вычету.


Пример 2.

Предприятие приобрело объект основных средств за пределами РФ. В договоре купли-продажи предусмотрено: контрактная стоимость 10000 долл. США, право собственности на объект переходит в момент представления грузовой таможенной декларации (ГТД). Курс Центрального банка РФ на дату представления грузовой таможенной декларации 28,0 руб. за 1 долл. США. По объекту основных средств не предусмотрена уплата таможенной пошлины и акциза.

Сумма налога на добавленную стоимость определяется по условию примера от таможенной стоимости объекта основных средств, равной его контрактной стоимости (поскольку уплата таможенной пошлины и акциза не предусмотрена), по курсу ЦБ РФ на дату представления грузовой таможенной декларации:

10000 х 28,0 х 20 : 100 = 56000 руб.

В бухгалтерском учете операции по приобретению объекта основных средств отражаются записями:

на контрактную стоимость в пересчете на валюту России по курсу ЦБ РФ на день перехода права собственности в соответствии с контрактом - 10000 х 28,0 = 280000:

Д-т сч.08-4 "Приобретение объектов основных средств",

К-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

280000 руб.;

на сумму таможенных сборов за оформление декларации в рублях (0,1% от таможенной стоимости):

Д-т cч.08-4 "Приобретение объектов основных средств",

К-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

(10000 х 28,0) 0,1 : 100 = 280 руб.;

на сумму таможенных сборов в инвалюте (0,05% от таможенной стоимости):

Д-т сч.08-4 "Приобретение объектов основных средств",

К-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

(10000 х 0,05 : 100) 28,0 = 140 руб.;

на сумму налога на добавленную стоимость, подлежащую перечислению в бюджет:

Д-т cч.19-1 "НДС при приобретении основных средств",

К-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по НДС"

56000 руб.

После ввода объекта основных средств в эксплуатацию:

Д-т cч.01 "Основные средства",

К-т cч.08-4 "Приобретение объектов основных средств"

280000 + 280 + 140 = 280420 руб.;

сумма НДС, уплаченная в бюджет (дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС", кредит cчета 51 "Расчетные счета" 56000 руб.), принимается к налоговому вычету:

Д-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по НДС",

К-т сч.19-1 "НДС при приобретении основных средств"

56000 руб.

Налог на добавленную стоимость относится к возмещаемым налогам. Однако в отдельных случаях, предусмотренных НК РФ, сумма уплаченного поставщикам и подрядчикам налога по приобретенным основным средствам налоговому вычету не подлежит и включается в их первоначальную стоимость:

при использовании основных средств при производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению в соответствии с п.1-3 ст.149 НК РФ; при производстве для собственных нужд товаров (работ, услуг), которые освобождаются от налогообложения в соответствии с пунктами 2 и 3 ст.149; при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации (п.2 ст.170 НК РФ);

при использовании основных средств для непроизводственных целей;

при принятии основных средств к учету организациями и индивидуальными предпринимателями, не являющимися налогоплательщиками либо освобожденными от обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога в соответствии со ст.145 НК РФ (подп.1 п.6 ст.170 НК РФ). В случае приобретения основных средств для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не признаются реализацией в соответствии с п.2 ст.146 НК РФ (подп.2 п.6 ст.170 НК РФ).

После ввода объектов в эксплуатацию сумма налога на добавленную стоимость, включенная в их первоначальную стоимость, списывается на себестоимость продукции (работ, услуг) через суммы амортизационных отчислений в установленном порядке.

В хозяйственной деятельности организаций одно и то же оборудование может использоваться для производства продукции (работ, услуг), как освобожденной, так и не освобожденной от налога на добавленную стоимость. В этом случае налоговый вычет НДС по приобретенным основным средствам осуществляется в сумме, соответствующей объему продукции (работ, услуг), облагаемой в общем объеме выручки от реализации продукции (работ, услуг) за отчетный налоговый период (п.4 ст.170 НК РФ).

Сумма налога, соответствующая удельному весу выручки, полученной от производства и реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению, относится на увеличение балансовой стоимости основных средств. В соответствии с п.48 Методических рекомендаций по применению гл.21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ определение сумм НДС, подлежащих налоговому вычету и включению в первоначальную стоимость, производится в том налоговом периоде, в котором основные средства приняты на учет.


Пример 3.

В январе организация приобрела оборудование за 24000 руб. (включая НДС 4000 руб.). В феврале осуществлен монтаж оборудования и ввод его в эксплуатацию. Затраты по монтажу оборудования 1200 руб. (включая НДС 200 руб.). Оборудование используется для производства продукции, облагаемой НДС, и продукции, освобожденной от налогообложения. Выручка от реализации продукции в феврале 140000 руб., в том числе от реализации облагаемой налогом продукции 60000 руб. (включая НДС 10000 руб.) и от реализации продукции, не облагаемой НДС, 80000 руб.

Доля стоимости продукции, облагаемой НДС, в общем объеме выручки в феврале по условию примера 38,5% [(60000 - 10000) : (140000 - 10000) 100].

Сумма НДС по приобретенным основным средствам, соответствующая удельному весу выручки от реализации облагаемой налогом продукции, равна 1617 руб. [(4000 + 2000) 38,5% : 100].

Она подлежит налоговому вычету в феврале. Оставшаяся сумма НДС, уплаченная по приобретенному оборудованию, включается в его первоначальную стоимость - 2583 руб. (4000 + 200 - 1617).

В учете организации составляются следующие записи:

в январе

Д-т сч.07 "Оборудование к установке",

К-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

20000 руб. на стоимость поступившего оборудования без НДС;

Д-т сч.19-1 "НДС при приобретении основных средств",

К-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

4000 руб. на сумму НДС;

в феврале

Д-т сч.08-4 "Приобретение объектов основных средств",

К-т сч.07 "Оборудование к установке"

20000 руб. передача оборудования в монтаж;

Д-т сч.08-4 "Приобретение объектов основных средств",

К-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

1000 руб. на сумму затрат по монтажу оборудования (без НДС);

Д-т сч.19-1 "НДС при приобретении основных средств",

К-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

200 руб. на сумму НДС по затратам.

После определения суммы НДС, подлежащей включению в первоначальную стоимость оборудования, она списывается с кредита счета 19-1:

Д-т сч.08-4 "Приобретение объектов основных средств",

К-т сч.19-1 "НДС при приобретении основных средств"

2583 руб.

Оборудование принимается к учету по первоначальной стоимости - 23583 руб. (20000 + 1000 + 2583).

Оплачена задолженность перед контрагентами:

Д-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",

К-т сч.51 "Расчетные счета"

25200 руб.

Принимается к вычету НДС по приобретенному оборудованию:

Д-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам",

К-т сч.19-1 "НДС при приобретении основных средств"

1617 руб.


Учет налога на добавленную стоимость,
подлежащего начислению в бюджет


В соответствии со ст.146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации основных средств на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления. Кроме того, для целей исчисления НДС реализацией считается передача права собственности на основные средства на безвозмездной основе.

Местом реализации признается территория Российской Федерации при наличии одного или нескольких обстоятельств, предусмотренных ст.147 НК РФ:

товар находится на территории Российской Федерации и не отгружается и не транспортируется;

товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории РФ.

В целях исчисления НДС не признаются реализацией следующие операции по выбытию основных средств (п.2 ст.146 НК РФ):

- операции, указанные в п.3 ст.39 НК РФ;

- передача на безвозмездной основе объектов жилищного фонда, социально-культурной сферы, коммуникаций и др. подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления;

- передача основных средств государственных и муниципальных предприятий, выкупаемых в порядке приватизации;

- передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также бюджетным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям.

Кроме того, освобождена от налогообложения безвозмездная передача основных средств в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом от 11.08.95 N 135-ФЗ "О благотворительности и благотворительных организациях" (подп.12 п.3 ст.149 НК РФ).

Сумма налога на добавленную стоимость по операциям реализации основных средств рассчитывается умножением налоговой базы на ставку налога.

Согласно НК РФ налоговая база определяется в зависимости от того, как реализуемый объект был учтен при его принятии на баланс: с налогом на добавленную стоимость либо без налога на добавленную стоимость.

При реализации основных средств, учтенных без НДС, налоговая база определяется исходя из их стоимости с учетом акцизов и без включения НДС и налога с продаж (п.1 ст.154 НК РФ). При этом цена реализации определяется с учетом требований ст.40 НК РФ.

В аналогичном порядке определяется налоговая база при реализации основных средств по товарообменным (бартерным) операциям; при безвозмездной передаче; при передаче в качестве натуральной оплаты труда (п.2 ст.154 НК РФ).


Пример 4.

Предприятием продан объект основных средств. Продажная цена согласно договору купли-продажи - 24000 руб. Первоначальная стоимость объекта - 25000 руб. Амортизационные отчисления на момент продажи - 4800 руб. (объект был приобретен в 1998 г. по цене 30000 руб., в том числе НДС 5000 руб.) Дата реализации - оплата товаров (работ, услуг).

По условию примера проданный объект основных средств был учтен без налога на добавленную стоимость. Поэтому налоговая база в данном случае определяется исходя из его продажной цены и составляет 20000 руб. Сумма налога, подлежащая начислению в бюджет, равна 4000 руб. (20000 х 20 : 1000).

Бухгалтерский учет НДС, подлежащего начислению в бюджет, при наступлении даты реализации осуществляется на счете 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС". Если дата реализации не наступила, сумма налога отражается на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по НДС". При этом дата реализации определяется в зависимости от учетной политики для целей налогообложения, принятой налогоплательщиком: возникновение налоговых обязательств по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов или по мере оплаты (ст.167 НК РФ). По отдельным операциям НК РФ дата реализации устанавливается вне зависимости от учетной политики (безвозмездная передача, выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления и др.).

В соответствии с Планом счетов 2000 г. при отражении операций по выбытию основных средств используется счет 91 "Прочие доходы и расходы" с раздельным учетом доходов и расходов по операциям выбытия в разрезе субсчетов: 91-1 "Прочие доходы" и 91-2 "Прочие расходы".

По кредиту счета 91-1 "Прочие доходы" отражаются поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств; по дебету счета 91-2 "Прочие расходы" списывается остаточная стоимость основных средств, производится начисление налога на добавленную стоимость и других расходов, связанных с их выбытием. Финансовый результат от выбытия основных средств можно определить только по данным аналитического учета путем сопоставления дебетового оборота по субсчету 91-2 "Прочие расходы" и кредитового оборота по субсчету 91-1 "Прочие доходы".

Порядок отражения в учете продажи основных средств по данным примера 4 представлен в табл.2.


Таблица 2

Бухгалтерский учет операций по реализации объекта основных средств
(по данным примера 4)



Содержание операции
Сумма,
руб.
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Стоимость объекта по
договору купли-продажи
(включая НДС)
24000 62 "Расчеты с поку-
пателями и заказчи-
ками"
91-1 "Прочие дохо-
ды"
Списание первоначальной
стоимости объекта
25000 01, субсчет "Выбы-
тие основных
средств"
01 "Основные
средства"
Списание амортизацион-
ных отчислений
4800 02 "Амортизация ос-
новных средств"
01, субсчет "Выбы-
тие основных
средств"
Списание остаточной
стоимости
20200
(25000-
4800)
91-2 "Прочие расхо-
ды"
01, субсчет "Выбы-
тие основных
средств"
Начисление суммы НДС от
реализации объекта (да-
та реализации - оплата)
4000 91-2 "Прочие расхо-
ды"
76 "Расчеты с про-
чими дебиторами и
кредиторами", суб-
счет "Расчеты по
НДС"
Финансовый результат от
реализации основных
средств (убыток):
25000 - 4800 + 4000 -
24000
200 99 "Прибыли и убыт-
ки"*
91-9 "Сальдо прочих
доходов и расхо-
дов"*
Покупателем произведена
оплата объекта
24000 51 "Расчетные сче-
та"
62 "Расчеты с поку-
пателями и заказчи-
ками"
Отражено возникновение
обязательств перед бюд-
жетом по НДС
4000 76 "Расчеты с про-
чими дебиторами и
кредиторами", суб-
счет "Расчеты по
НДС"
68 "Расчеты по на-
логам и сборам",
субсчет "Расчеты по
НДС"
* При условии, что на счете 91 в течение месяца не отражались другие
операции.

При реализации основных средств, учтенных по стоимости, включающей сумму уплаченного при приобретении НДС, налоговая база определяется как разница между продажной ценой реализуемого объекта (с учетом НДС и акцизов и без включения в нее налога с продаж) и его стоимостью (п.3 ст.154 НК РФ). Под стоимостью реализуемого объекта основных средств понимается его остаточная стоимость с учетом переоценок.


Пример 5.

В 1999 г. организация приобрела оборудование для производства продукции, реализация которой не облагается НДС, стоимостью 8640 руб. (включая НДС). Сумма уплаченного НДС в соответствии с законодательством Российской Федерации включена в первоначальную стоимость оборудования.

По состоянию на 1 января 2000 г. произведена переоценка оборудования. Его восстановительная стоимость составила 9000 руб.

В 2001 г. оборудование продано. Договором купли-продажи предусмотрен расчет наличными денежными средствами: 28.03.01 покупателю предъявлен счет-фактура на сумму 9975 руб., в том числе налог с продаж - 475 руб. 30.03.01 покупатель оплатил стоимость оборудования. 03.04.01 оборудование передано покупателю. Сумма амортизационных отчислений на момент реализации - 2200 руб. Дата возникновения налогового обязательства согласно учетной политике - отгрузка товаров (работ, услуг).

Остаточная стоимость оборудования с учетом переоценки по условию примера равна 6800 руб. (9000 - 2200). Налоговая база по НДС составляет 2700 руб. (9975 - 475 - 6800).

В соответствии с п.4 ст.164 НК РФ при реализации товаров, учитываемых с налогом, налогообложение производится по расчетным ставкам 9,09% и 16,67%. В данном случае к налоговой базе следует применить ставку 16,67%. В результате сумма налога на добавленную стоимость составит 450 руб. (2700 х 16,67 : 100).

Учетной политикой организации дата возникновения налогового обязательства устанавливается по отгрузке товаров (работ, услуг), поэтому на основании подп.1 п.1 ст.167 НК РФ и с учетом условий примера дата реализации оборудования определяется по дате оплаты. Следовательно, организация в налоговую декларацию за март (I квартал) должна включить исчисленную сумму НДС и отразить ее в учете. Однако в бухгалтерском учете реализация отражается по мере отгрузки товаров. Поэтому если оплата товаров будет приходиться на более ранний отчетный период, чем отгрузка товаров, то начисление НДС отражается по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" как НДС, начисленный по авансовым платежам. В налоговом периоде, когда производится отгрузка товаров, НДС, начисленный по авансовым платежам, корректируется, и в учетной политике отражается начисление налога по реализованным товарам (табл.3).

При безвозмездной передаче основных средств сумма налога на добавленную стоимость исчисляется исходя из рыночной стоимости основных средств. Датой реализации считается день фактической передачи объекта (п.6 ст.167 НК РФ).


Таблица 3

Бухгалтерский учет операций по реализации объекта основных средств
(по данным примера 5)


Содержание операции Сумма,
руб.
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Апрель
30.03.01
Покупателем произведена
оплата объекта
9975 50 "Касса" 62 "Расчеты с поку-
пателями и заказчи-
ками"
Март
Отражается возникнове-
ние обязательств перед
бюджетом по НДС
450 62 "Расчеты с поку-
пателями и заказчи-
ками"
68 "Расчеты по на-
логам и сборам",
субсчет "Расчеты по
НДС"
Начисление суммы налога
с продаж
475 62 "Расчеты с поку-
пателями и заказчи-
ками"
68 "Расчеты по на-
логам и сборам",
субсчет "Расчеты по
налогу с продаж"
03.04.01
Произведена корректи-
ровка НДС, начисленного
по авансовому платежу
450 68 "Расчеты по нало-
гам и сборам", суб-
счет "Расчеты по
НДС"
62 "Расчеты с поку-
пателями и заказчи-
ками"
03.04.01
Списание первоначальной
стоимости переданного
оборудования
9000 01, субсчет "Выбы-
тие основных
средств"
01 "Основные
средства"
Списание амортизацион-
ных отчислений
2200 02 "Амортизация ос-
новных средств"
01, субсчет "Выбы-
тие основных
средств"
Списание остаточной
стоимости
6800
(9000-
2200)
91-2 "Прочие расхо-
ды"
01, субсчет "Выбы-
тие основных
средств"
Отражается стоимость
оборудования по догово-
ру купли-продажи без
налога с продаж
9500 62 "Расчеты с поку-
пателями и заказчи-
ками"
91-1 "Прочие дохо-
ды"
Начисление суммы НДС от
реализации оборудования
450 91-2 "Прочие расхо-
ды"
68 "Расчеты по на-
логам и сборам",
субсчет "Расчеты по
НДС"
Финансовый результат от
реализации основных
средств(прибыль): 9500-
9000 + 2200 - 450
2250 91-9 "Сальдо прочих
доходов и расходов"
99 "Прибыли и убыт-
ки"

Пример 6.

Предприятием передан по договору дарения объект основных средств:

первоначальная стоимость 40000 руб.,

амортизационные отчисления 8500 руб.,

рыночная стоимость 33600 руб.,

в том числе НДС 5600 руб.

По указанной операции предприятие должно уплатить НДС в сумме 5600 руб. В бухгалтерском учете составляются записи (табл.4).


Таблица 4


Бухгалтерский учет операций по безвозмездной передаче
объекта основных средств
(по данным примера 6)


Содержание операции Сумма,
руб.
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Списание первоначальной
стоимости объекта
40000 01, субсчет "Выбы-
тие основных
средств"
01 "Основные
средства"
Списание амортизационных
отчислений
8500 02 "Амортизация ос-
новных средств"
01, субсчет "Выбы-
тие основных
средств"
Списание остаточной
стоимости
31500
(40000-
8500)
91-2 "Прочие расхо-
ды"
01, субсчет "Выбы-
тие основных
средств"
Начисление суммы НДС 5600 91-2 "Прочие расхо-
ды"
68 "Расчеты по на-
логам и сборам",
субсчет "Расчеты
по НДС"
Финансовый результат от
безвозмездной передачи
основных средств (убы-
ток): 40000 - 8500 +5600
37100 99 "Прибыли и убыт-
ки"*
91-9 "Сальдо про-
чих доходов и рас-
ходов"*
* При условии, что на счете 91 в течение месяца не отражались другие
операции.

При определении налоговой базы по реализованным основным средствам, внесенным в уставный капитал, в 2001 г. необходимо исходить из следующего. В соответствии с п.3 ст.39 НК РФ вклады в уставные капиталы хозяйственных обществ и товариществ не облагаются НДС. Следовательно, при поступлении основные средства были учтены без НДС. При реализации этих основных средств налоговая база определяется исходя из их стоимости по договору купли-продажи с учетом акцизов и без включения НДС и налога с продаж (п.1 ст.154 НК РФ). Цена реализации определяется с учетом требований ст.40 НК РФ. Операции по реализации основных средств, полученных в качестве взноса в уставный капитал, отражаются в учете в общеустановленном порядке (пример 4).


Л.И. Малявкина,

аудиторская фирма "УКАП", г. Орел


"Бухгалтерский учет", N 7, апрель 2001 г.


Журнал "Бухгалтерский учет"


Учредитель - Министерство финансов РФ.

Печатный орган Института профессиональных бухгалтеров России. Издается с 1937 г.


Свидетельство о регистрации ПИ N 77-13900 от 11 ноября 2002 г.


Журнал для бухгалтеров, финансовых директоров, аудиторов, руководителей предприятий различных форм собственности.


www.buhgalt.ru


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение

Если вы являетесь пользователем системы ГАРАНТ, то Вы можете открыть этот документ прямо сейчас, или запросить его через Горячую линию в системе.