Учет капитального строительства и приобретений отдельных объектов внеоборотных активов (Н.Г. Волков, "Бухгалтерский учет", N 7, апрель 2001 г.)

Учет капитального строительства и приобретений отдельных объектов внеоборотных активов


Вложениями во внеоборотные активы являются затраты организации в объекты, которые в дальнейшем будут приняты на учет как объекты основных средств, включая земельные участки и объекты природопользования, нематериальные активы, а также затраты по формированию основного стада скота.

Вложения во внеоборотные активы подразделяются на затраты, связанные:

- с созданием объектов основных средств путем осуществления капитального строительства (в форме нового строительства, а также реконструкции, расширения и технического перевооружения действующих объектов производственной и непроизводственной сферы);

- с приобретением земельных участков, объектов природопользования и отдельных объектов основных средств (зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и других отдельных объектов основных средств или их частей);

- с приобретением и созданием нематериальных активов;

- с приобретением и выращиванием взрослого и рабочего скота.

Бухгалтерский учет вложений во внеоборотные активы ведется в соответствии с порядком, установленным:

- Положением по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" - ПБУ 2/94 (приказ МФ РФ от 20.12.94 N 167);

- Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций (письмо МФ РФ от 30.12.93 N 160);

- Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" - ПБУ 10/99 (приказ МФ РФ от 06.05.99 N 33н, с изменениями и дополнениями от 30.12.99);

- Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению (приказ МФ РФ от 31.10.2000 N 94н).

Вложения во внеоборотные активы по видам и объектам отражаются в бухгалтерском учете на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". Для учета затрат как объектов учета вложений во внеоборотные активы открываются субсчета:

по капитальному строительству - 3 "Строительство объектов основных средств";

по приобретениям отдельных объектов основных средств - 4 "Приобретение объектов основных средств";

по приобретениям отдельных объектов нематериальных активов - 5 "Приобретение нематериальных активов";

по затратам, связанным с принятием на учет созданных нематериальных активов, - 5 "Приобретение нематериальных активов";

по затратам, связанным с формированием стада скота, - 6 "Перевод молодняка животных в основное стадо" и 7 "Приобретение взрослых животных";

по другим аналогичным объектам организации открывают другие необходимые им субсчета.

Рассмотрим порядок бухгалтерского учета вложений во внеоборотные активы по их видам.


Учет затрат по капитальному строительству объектов


Под капитальным строительством понимаются работы по строительству новых объектов, а также по расширению, реконструкции и техническому перевооружению действующих объектов основных средств.

Субъектами капитального строительства являются инвестор, заказчик (застройщик) и подрядные организации.

Порядок взаимоотношений субъектов капитального строительства в процессе его реализации определяется договором (контрактом) на капитальное строительство.

Учет затрат на счете 08-3 "Строительство объектов основных средств" ведется по объектам с начала строительства до сдачи в эксплуатацию. После этого они зачисляются в состав основных средств как отдельные инвентарные здания, сооружения и оборудование.

При организации учета затрат по капитальному строительству необходимо иметь в виду следующее. Учет капитальных вложений может вести заказчик (при строительстве объекта) и инвестор (при принятии объекта от заказчика) либо один инвестор (при осуществлении строительства генподрядчиком "под ключ").

Функции заказчика могут выполняться генподрядной организацией при выполнении последней работы "под ключ", в этом случае учет капитальных вложений совмещается с учетом результатов деятельности, установленным для подрядных строительных организаций.

Не все затраты заказчика по капитальному строительству формируют инвентарную стоимость объектов, вводимых в эксплуатацию (затраты по строительству, в размере которых объект вводится в состав основных средств). В связи с этим затраты по капитальному строительству предлагается рассматривать отдельно - как затраты, формирующие инвентарную стоимость объектов основных средств, и затраты по работам, не давшим результата.


Учет затрат, формирующих инвентарную стоимость объектов основных средств


При осуществлении функций заказчика организацией, специализирующейся на выполнении работ по капитальному строительству как основному виду деятельности, связанному с реализацией инвестиционных проектов, она ведет учет затрат по капитальному строительству на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" по объектам с группировкой по следующей структуре расходов (статьям затрат):

строительные работы;

работы по монтажу оборудования;

приобретение оборудования, сданного в монтаж;

приобретение оборудования, не требующего монтажа; инструмента и инвентаря;

приобретение оборудования, требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса;

прочие капитальные затраты.

При выполнении функций заказчика организацией, специализирующейся на выполнении других видов деятельности, в части работ, выполняемых по капитальному строительству для собственных нужд, она выступает в качестве застройщика и ведет учет затрат по капитальному строительству в порядке, установленном для заказчика, специализирующегося на выполнении работ по капитальному строительству как основному виду деятельности, связанному с реализацией инвестиционных проектов.

При выполнении функций заказчика строительной генподрядной организацией по договорам с инвестором она ведет учет затрат в порядке, установленном для подрядных строительных организаций.


Учет строительно-монтажных работ


Заказчики и застройщики на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" учитывают стоимость принятых от подрядчика строительно-монтажных работ согласно счетам-фактурам и справкам типовой ф.N КС-3 "Справка о стоимости выполненных работ и затрат" (в дальнейшем - справка N КС-3).

Заказчик, как правило, поручает выполнение строительно-монтажных работ подрядчику. Застройщик может поручить выполнение этих работ подрядчику либо выполнить их самостоятельно - силами своего строительного подразделения, т.е. хозяйственным способом.

При выполнении строительных и монтажных работ специализированными подрядными (генподрядными и субподрядными) организациями в процессе участвуют две стороны - заказчик и строительная организация-подрядчик, отношения которых определяются договором строительного подряда.

Заказчик может производить свои расчеты с подрядчиком в соответствии с договором строительного подряда по законченным конструктивным элементам и этапам, которые являются для последнего законченным объектом, или после завершения всех работ на объекте на основании справок ф.N КС-3.

При этом в бухгалтерском учете заказчика делаются следующие записи:

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

принимаются законченные строительством объекты, а также этапы и комплексы работ по договорной стоимости.

Сумма НДС, уплаченная заказчиком в составе счета за принятые от подрядчика строительно-монтажные работы (СМР), отражается по дебету счета 08 отдельно в составе прочих капитальных затрат. Данный порядок учета НДС необходим для того, чтобы заказчик в счете-фактуре, передаваемой инвестору, указывал сумму НДС по СМР и оборудованию для возмещения ее инвестором в установленном порядке при постановке на учет принятых объектов в составе основных средств (данный порядок учета действует с 2001 г. и касается НДС, приходящегося на СМР и оборудование, включаемое в сметы строек).

В договоре строительного подряда может быть предусмотрено осуществление промежуточных платежей-авансов, как правило, под выполненные в отчетном периоде объемы работ. Перечисленные заказчиком средства отражаются по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (на субсчете "Расчеты по авансам выданным") и кредиту счетов учета денежных средств. Подрядчик в этом случае учитывает затраты по выполненным работам на счете 20 "Основное производство" как незавершенное производство, а полученные денежные средства - как полученные авансы на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (на субсчете "Расчеты по авансам полученным").

Застройщики ведут учет принятых строительно-монтажных работ:

- выполненных подрядчиком - в порядке, установленном для учета данных работ для заказчика, но с учетом НДС как по запасам полученным. При этом последний принимается к возмещению по вводу объекта в эксплуатацию;

- выполненных специализированными строительными подразделениями - в сумме фактических затрат последних. При этом в строительном процессе участвуют две стороны: подразделение застройщика, выполняющее функции заказчика, и строительное подразделение, выполняющее функции подрядчика. Отношения данных сторон определяются соглашением между руководителями этих подразделений.

Строительное подразделение застройщика ведет учет затрат по производству строительных и монтажных работ в порядке, установленном для строительных организаций в Методических указаниях по учету и планированию себестоимости строительных работ, утвержденных Госстроем России по согласованию с МФ РФ и Минэкономики России письмом от 28.11.95 N БЕ-11-260/7.

По сдаче работ делаются записи:

подразделением застройщика-заказчиком:

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.79 "Внутрихозяйственные расчеты"

отражается себестоимость принятых строительно-монтажных работ;

строительным подразделением застройщика:

Д-т сч.79 "Внутрихозяйственные расчеты",

К-т сч.23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства"

списывается себестоимость выполненных работ, переданных подразделению-заказчику.

В случае ведения данными подразделениями строительно-монтажных работ на сторону их учет ведется на счете 20 "Основное производство" в порядке, установленном для учета затрат по обычному (уставному) виду деятельности.

Заказчик или застройщик может в соответствии с проектом и сметой силами подрядных организаций построить в течение срока строительства основного объекта временные титульные здания и сооружения. При их строительстве делаются записи:

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

отражается договорная стоимость объектов;

Д-т сч.01 "Основные средства",

К-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы"

принятый объект вводится в состав основных средств.

Учет расходов по содержанию указанных временных титульных зданий и сооружений ведется в порядке, установленном для учета расходов по содержанию основных средств. При этом амортизационные отчисления, начисляемые по временным титульным зданиям и сооружениям, отражаются по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" и дебету счета учета расходов по содержанию заказчика (или специализированного подразделения застройщика), например, счета 26 "Общехозяйственные расходы" или счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" при использовании застройщиком для учета данных расходов этого счета.

Если по возведении временных титульных зданий и сооружений заказчик передает их подрядчику во временное пользование на условиях аренды, то начисленные заказчиком амортизационные отчисления, а также арендная плата, возмещаемая ему пользователями этих объектов, относятся на результаты финансовой деятельности заказчика.

При этом делаются следующие записи:

Д-т сч.90 "Продажи",

К-т сч.02 "Амортизация основных средств"

начисляется амортизация по данным объектам;

Д-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч.90 "Продажи"

отражается сумма арендной платы, причитающаяся к получению;

Д-т сч.90 "Продажи",

К-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам"

отражается сумма НДС от арендной платы;

Д-т сч.51 "Расчетные счета",

К-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

отражается получение арендной платы.

Ликвидация временных титульных зданий и сооружений, которые используются заказчиком только в процессе строительства основного объекта, производится со списанием недоамортизированной части здания или сооружения в составе инвентарной стоимости основного объекта, на котором использовались данные титульные объекты.

При этом в бухгалтерском учете делаются следующие записи:

Д-т сч.02 "Амортизация основных средств",

К-т сч.01 "Основные средства"

списывается сумма начисленной амортизации;

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.01 "Основные средства"

списывается недоамортизированная стоимость временного титульного сооружения - как убытки от ликвидации объекта;

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.23 "Вспомогательные производства"

отражаются расходы по ликвидации объекта;

Д-т сч.10 "Материалы",

К-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы"

отражается стоимость оприходованных возвратных материалов в уменьшение капитальных затрат.

Организация-застройщик на величину стоимости материальных ресурсов, оприходованных в результате ликвидации временных титульных зданий и сооружений, затраты по строительству не уменьшает. Данные ценности приходуются по дебету счета 10 "Материалы" в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Организация-застройщик может в соответствии с проектом и сметой построить временные нетитульные сооружения. При этом делаются записи:

строительным подразделением:

Д-т сч.23 "Вспомогательные производства",

К-т сч.10 "Материалы", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и др.

отражаются затраты по строительству сооружений;

Д-т сч.79 "Внутрихозяйственные расчеты",

К-т сч.23 "Вспомогательные производства"

передаются сооружения подразделению-заказчику;

подразделением-заказчиком:

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.79 "Внутрихозяйственные расчеты"

отражается фактическая стоимость сооружения;

Д-т сч.01 "Основные средства",

К-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы"

принятое сооружение вводится в состав основных средств.

При выполнении строительными подрядными организациями (подрядчиком) по договору с инвестором всего объема капитальных работ на объекте (сдаче "под ключ") учет затрат ведется в порядке, установленном для учета строительно-монтажных работ, выполненных генподрядчиком. До сдачи подрядчиком объекта инвестору учет затрат по выполненным строительно-монтажным работам, стоимости оборудования и прочих капитальных затрат ведется подрядчиком на счете 20 "Основное производство" как затраты по незавершенному производству, но с их разбивкой на стоимость СМР, стоимость оборудования и прочие затраты.

При выполнении строительными подрядными организациями строительно-монтажных работ для собственных нужд учет затрат на производство до полного завершения работ ведется в общем порядке на счете 20 "Основное производство". По окончании данных работ затраты списываются с кредита счета 20 в дебет счета 90 "Продажи", и одновременно их стоимость отражается по кредиту счета 90 и дебету счета 08.


Учет оборудования к установке


Оборудование к установке (требующее монтажа) отражается заказчиком или застройщиком на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" в составе капитальных вложений по каждому их виду начиная с месяца, в котором подрядчиком начаты работы по его установке на постоянном месте эксплуатации или укрупненной сборке.

Оборудование, требующее монтажа, приобретается, как правило, заказчиком или застройщиком. Однако, если это предусмотрено договором, оно может приобретаться и подрядчиком.

При приобретении заказчиком или застройщиком данного оборудования оно учитывается у него на балансе до начала работ на счете 07 "Оборудование к установке" в размере затрат по приобретению, а НДС - на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям". При этом делаются записи:

Д-т сч.07 "Оборудование к установке" и 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

К-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Заказчик в момент постановки оборудования на учет НДС, уплаченный при приобретении оборудования, списывает с кредита счета 19 в дебет счета 08 с включением его в состав капитальных затрат по статье "Прочие капитальные затраты". Застройщик указанные суммы НДС учитывает в порядке, установленном для учета НДС, уплаченного по полученным запасам.

Оборудование принимается на учет по стоимости приобретения. При приобретении оборудования, требующего монтажа, подрядчиком оно учитывается в порядке, установленном для материально-производственных запасов. Заказчик или застройщик в этом случае оплачивает подрядчику стоимость смонтированного оборудования в размере, предусмотренном договором.


Учет оборудования, не требующего монтажа, а также инструмента и инвентаря, приобретаемых по смете строек


Оборудование, не требующее монтажа, а также инструмент и инвентарь отражаются заказчиком или застройщиком на счете 08 по стоимости приобретения в составе затрат по капитальному строительству по отдельной одноименной статье, если приобретение данного имущества предусмотрено проектно-сметной документацией на строительство объекта. При этом у заказчика стоимость оборудования и предметов отражается по данной статье, а сумма НДС - по статье "Прочие капитальные затраты". Застройщик указанные суммы НДС учитывает в порядке, установленном для учета НДС, уплаченного по получаемым запасам.

Стоимость приобретения оборудования и предметов складывается из сумм, уплаченных заказчиком или застройщиком по счетам поставщиков (за минусом НДС), а также транспортных расходов по доставке имущества, расходов на установку и т. п. В бухгалтерском учете при этом делаются записи:

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

оприходованы оборудование и предметы (с учетом НДС);

Д-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",

К-т сч.51 "Расчетные счета", 52, 55, 90

оплачены счета поставщиков.


Учет прочих капитальных затрат


Заказчики или застройщики ведут на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" учет прочих капитальных затрат в составе капитальных вложений по их видам, которые отражаются по одноименной статье по мере производства расходов или принятия к оплате счетов поставщиков и подрядчиков по работам, определяющим данные затраты.

Заказчиком или застройщиком учет отдельных видов указанных затрат ведется в следующем порядке.

Стоимость проектно-изыскательских работ, услуг по авторскому надзору за строительством, а также экспертизы проектов отражается по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" с кредита счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Расходы по содержанию аппарата заказчика и застройщика предварительно учитываются на счете 26 "Общехозяйственные расходы" в корреспонденции с кредитом счетов: 10 "Материалы", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" и т. д. По окончании месяца затраты, учтенные на счете 26, списываются:

заказчиком - в дебет счета 90 "Продажи". Одновременно сметная стоимость его услуг, приходящихся на месяц, отражается по кредиту счета 90 и дебету счета 08 по статье "Прочие капитальные затраты". При этом НДС уплачивается заказчиком с выручки в общем порядке;

застройщиком - в дебет счета 08.

В состав прочих капитальных затрат у заказчика, специализирующегося на реализации инвестиционных проектов, наряду с прочими расходами также включаются убытки:

от продажи на сторону излишних и неиспользуемых материально-производственных запасов. Делаются записи:

Д-т сч.91 "Прочие доходы и расходы",

К-т сч.10 "Материалы"

списывается стоимость запасов;

Д-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч.91 "Прочие доходы и расходы"

отражается выручка от продажи;

Д-т сч.91 "Прочие доходы и расходы",

К-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам"

отражается НДС от выручки;

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.91 "Прочие доходы и расходы"

списывается убыток от продажи;

от порчи материально-производственных запасов. Делаются записи:

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.07 "Оборудование к установке", 10 "Материалы"

списывается стоимость запасов;

от списания дебиторской задолженности. Делаются записи:

Д-т сч.91 "Прочие доходы и расходы",

К-т сч.62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

списывается задолженность;

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.91 "Прочие доходы и расходы"

списываются убытки;

от ликвидации временных титульных сооружений). Делаются записи:

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.01 "Основные средства";

признанные штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, а также расходы по возмещению причиненных убытков. Делаются следующие записи:

Д-т сч.91 "Прочие доходы и расходы",

К-т сч.51 "Расчетные счета", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.

отражается сумма санкций;

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.91 "Прочие доходы и расходы"

списываются убытки.

Примечание: в состав прочих капитальных затрат убытки списываются за минусом полученной прибыли.

К прибыли заказчика, учтенной на счете 91 "Прочие доходы и расходы", относятся:

доходы от сдачи в аренду имущества (за минусом НДС) (см. пояснения к учету временных титульных сооружений);

штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров (за минусом НДС). Делаются записи:

Д-т сч.51 "Расчетные счета", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.,

К-т сч.91 "Прочие доходы и расходы"

отражается сумма санкций;

доходы от возмещения причиненных убытков. Делаются записи:

Д-т сч.51 "Расчетные счета" и др.,

К-т сч.91 "Прочие доходы и расходы"

отражается сумма доходов;

прибыль от реализации на сторону излишних материально-производственных запасов. Делаются записи:

Д-т сч.91 "Прочие доходы и расходы",

К-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы"

списывается стоимость запасов;

Д-т сч.91 "Прочие доходы и расходы",

К-т сч.23 "Вспомогательные производства" и др.

списываются расходы по продаже;

Д-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч.91 "Прочие доходы и расходы"

отражается доход (выручка) от продажи;

Д-т сч.91 "Прочие доходы и расходы",

К-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам"

отражается НДС от выручки;

Д-т сч.51 "Расчетные счета" и др.,

К-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

получены денежные средства за проданные запасы.

Примечание: заказчики сумму прибыли, полученную сверх сумм, направленных на покрытие убытков, используют в общем порядке, установленном для распределения прибыли.

При продаже и прочем выбытии объектов незавершенного строительства заказчиками и застройщиками делаются следующие записи:

Д-т сч.91 "Прочие доходы и расходы",

К-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы"

списываются затраты по строительству;

Д-т сч.91 "Прочие доходы и расходы",

К-т сч.23 "Вспомогательные производства" и др.

списываются расходы по продаже, ликвидации и пр.;

Д-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч.91 "Прочие доходы и расходы"

отражается доход (выручка) от продажи;

Д-т сч.91 "Прочие доходы и расходы",

К-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам"

отражается НДС от выручки, уменьшенной на затраты с невозмещенным НДС;

Д-т сч.51 "Расчетные счета" и др.,

К-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

получены денежные средства за проданные активы.


Учет законченного капитального строительства


Заказчик или застройщик по завершении капитального строительства объектов предъявляет их в установленном порядке к приемке. Приемка в эксплуатацию оформляется актами приемки законченных строительством типовых форм N КС-11 "Акт приемки законченного строительством объекта" или N КС-14 "Акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией".

Объекты, законченные капитальным строительством, принимаются в состав основных средств по инвентарной стоимости, которая определяется отдельно по каждому вводимому в эксплуатацию объекту - зданию, сооружению и оборудованию, а также предметам, если их приобретение предусмотрено сметой.

В состав основных средств объекты недвижимости включаются после их государственной регистрации в порядке, установленном законодательством. Порядок регистрации и передачи законченного строительством объекта определяется договором.

Застройщик по объектам, принятым в фактическую эксплуатацию, начисляет амортизацию в установленном порядке до их государственной регистрации и включения в состав основных средств, при этом объект продолжает учитываться в составе незавершенного строительства.

Рассмотрим состав и порядок определения инвентарной стоимости объектов капитального строительства.

Здания и сооружения, законченные строительством, встроенные и пристроенные помещения подсобного назначения (электростанции, котельные, компрессорные и насосные станции и др.), входящие в состав строящегося объекта, отражаются в учете как введенные в эксплуатацию одновременно с вводом основного объекта, по смете которого они строятся. Инвентарная стоимость данных объектов складывается из затрат на строительные работы и приходящихся на них прочих капитальных затрат.

Оборудование, требующее монтажа, отражается в учете и отчетности как введенное в эксплуатацию одновременно с вводом в эксплуатацию основного объекта. Инвентарная стоимость данного оборудования складывается из фактических затрат по его приобретению, расходов на строительные и монтажные работы, прочих капитальных затрат, относимых на стоимость вводимого в эксплуатацию оборудования по прямому назначению. Если расходы на строительные и монтажные работы и прочие капитальные затраты относятся к нескольким видам оборудования, то они распределяются между этими видами пропорционально их стоимости по ценам поставщиков.

Оборудование, не требующее монтажа, инструмент, инвентарь, приобретаемые для стоящихся # основных объектов, отражаются в учете как введенные в эксплуатацию одновременно с вводом в эксплуатацию основных объектов.

Инвентарная стоимость оборудования, не требующего монтажа, предметов (инструмента и инвентаря, предназначенных для вводимых объектов в качестве первого комплекта), а также оборудования, не требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса, слагается из фактических затрат по приобретению, расходов по доставке и других расходов, связанных с их приобретением.

С вводом зданий, сооружений и оборудования в эксплуатацию затраты по ним в размере инвентарной стоимости списываются:

- заказчиком - в дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" или 86 "Целевое финансирование" (с кредита счета 08 "Вложения во внеоборотные активы") в уменьшение полученного финансирования. При этом объект передается инвестору или иному пользователю, указанному в договоре;

- застройщиком - в дебет счета 01 "Основные средства" с кредита счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".


Учет затрат по работам, не давшим результата


В состав данных затрат включаются расходы заказчика, вызванные строительством объекта, без которых он не может быть возведен и пущен в эксплуатацию, либо его ликвидацией. В состав данных затрат также включаются расходы, которые заказчик вынужден нести, если они предусматриваются действующим законодательством. Указанные затраты подразделяются на предусмотренные и не предусмотренные сводным сметным расчетом стоимости строительства.

Для контроля за составом данных расходов и соответствием их сметам рекомендуется организовать их учет до списания на счете 08 в составе прочих капитальных затрат, но обособленно по их видам.

К затратам, предусмотренным сметными расчетами, а также установленным планами капитальных вложений, относятся:

затраты на подготовку эксплуатационных кадров для основной деятельности строящихся организаций. Делаются записи:

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.;

затраты на геологоразведочные, изыскательские и другие работы перспективного характера, связанные со строительством объектов, в случае невозможности их включения в дальнейшем в стоимость строительства объектов. Делаются записи:

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.;

средства, передаваемые на строительство объектов в порядке долевого участия, если построенные объекты с вводом их в эксплуатацию будут приняты в собственность другими организациями (как правило, объекты жилищного фонда, который остается на балансе местных органов управления). Делаются записи:

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.51 "Расчетные счета", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.

К затратам, не предусмотренным сводными сметными расчетами стоимости строительства, относятся:

затраты по консервации строительства. Делаются записи:

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.10 "Материалы", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 70, 76 и др.;

затраты по сносу, демонтажу и охране объектов, прекращенных строительством. Делаются записи:

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.10 "Материалы", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 70, 76 и др.

На производство работ по консервации или сносу объектов организации до начала соответствующих работ должны составлять дополнительные сметы.

Затраты по работам, не давшим результата, списываются по мере их полного производства с кредита счета 08-3:

- застройщиком - в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы";

- заказчиком - в дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" или 86 "Целевое финансирование" - за счет средств инвестора.


Учет вложений в прочие внеоборотные активы


Учет приобретения отдельных объектов основных средств, включая земельные участки и объекты природопользования, а также нематериальные активы


Отдельные объекты основных средств - земельные участки, объекты природопользования, здания, сооружения, транспортные средства, земельные участки, объекты природопользования и др. - могут приобретаться организациями отдельно от строительства и приобретений аналогичных объектов в процессе капитального строительства.

Стоимость покупаемых земельных участков, объектов природопользования, зданий, сооружений, а также оборудования, не требующего монтажа (а также оборудования, требующего монтажа, но предназначенного в запас), отражается в составе вложений во внеоборотные активы на счете 08 "Вложения во внеоборотне активы" соответственно на субсчетах 1 "Приобретение земельных участков", 2 "Приобретение объектов природопользования", 4 "Приобретение объектов основных средств" и 5 "Приобретение нематериальных активов" согласно оплаченным или принятым к оплате счетам (счетам-фактурам) продавцов после их оприходования и принятия к учету (без НДС).

Нематериальные активы при их приобретении отражаются на счете 08, субсчет 5 "Приобретение нематериальных активов" в размере затрат по их покупке (без НДС). По мере доведения их до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, объекты зачисляют в нематериальные активы. На затраты по доведению активов делается запись:

Д-т сч.04 "Нематериальные активы",

К-т сч.08 "Вложения в нематериальные активы".


Учет затрат по формированию стада продуктивного и рабочего скота


В организациях, занятых в сельском хозяйстве, на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" учитываются затраты по приобретению взрослого и рабочего скота, а также доставке животных, полученных безвозмездно.

Расходы на приобретение хозяйствами взрослого и рабочего скота со стороны относят в дебет счета 08 с кредита счетов расчетов с поставщиками или денежных средств (без НДС). Одновременно животных приходуют с отнесением в состав основных средств по фактическим затратам на приобретение. При этом делается запись:

Д-т сч.01 "Основные средства",

К-т сч.08 "Вложения в нематериальные активы".

При наличии в хозяйстве молодняка животных на выращивании и откорме его стоимость в размере фактической себестоимости выращивания при переводе животных в основное стадо относят в дебет счета 08, субсчет 6 "Перевод молодняка животных в основное стадо". Одновременно животные приходуются в составе основных средств (дебет счета 01 "Основные средства" и кредит счета 08).

При получении организацией взрослых животных безвозмездно делаются записи:

Д-т сч.08 "Вложения в нематериальные активы",

К-т сч.98 "Доходы будущих периодов"

отражается рыночная стоимость полученных животных;

Д-т сч.08 "Вложения в нематериальные активы",

К-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

отражаются затраты по доставке животных;

Д-т сч.01 "Основные средства",

К-т сч.08 "Вложения в нематериальные активы"

стоимость животных списывается по их переводу в состав основных средств;

Д-т сч.98 "Доходы будущих периодов",

К-т сч.91 "Прочие доходы и расходы"

отражается доход по получению животных.


Учет источников финансирования вложений во внеоборотные активы


Финансирование капитального строительства


Порядок учета источников финансирования зависит от организационной формы капитального строительства, из которых можно выделить следующие их основные виды:

- инвестор - заказчик-организация, специализирующаяся на реализации инвестиционных проектов;

- инвестор - организация-заказчик;

- организация - инвестор-застройщик.


Организация учета инвестором


Д-т сч.51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 55 "Специальные счета в банках",

К-т сч.86 "Целевое финансирование"

получены бюджетные средства;

Д-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч.51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 55 "Специальные счета в банках"

перечислены денежные средства заказчику для организации работ по капитальному строительству;

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

отражается ввод объекта в размере его инвентарной стоимости (за минусом НДС);

Д-т сч.19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

К-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

отражается сумма НДС по принятому объекту;

Д-т сч.01 "Основные средства",

К-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы"

отражается ввод объекта в размере его инвентарной стоимости в состав основных средств;

Д-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам",

К-т сч.19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

одновременно списывается НДС;

Д-т сч.86 "Целевое финансирование",

К-т сч.98 "Доходы будущих периодов"

закрытие обязательств по бюджетным средствам в размере инвентарной стоимости введенных объектов основных средств.


Организация учета заказчиком


Заказчик ведет учет денежных средств, полученных для финансирования капитального строительства до его окончания, на счете 86 "Целевое финансирование" или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Бухгалтерский учет операций по капитальному строительству ведется в следующем порядке:

Д-т сч.51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 55 "Специальные счета в банках",

К-т сч.86 "Целевое финансирование"

получено финансирование от инвестора;

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.

отражаются затраты по строительству;

Д-т сч.86 "Целевое финансирование",

К-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы"

списываются затраты по окончании строительства за счет источников финансирования;

Д-т сч.86 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.90 "Продажи"

отражается выручка (доход) заказчика в размере разницы между сметным размером (лимитом) средств на его содержание и фактическими расходами по содержанию и суммой экономии по смете, если это предусмотрено договором (контрактом) на капитальное строительство с инвестором;

Д-т сч.90 "Продажи",

К-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам"

отражается НДС от выручки;

Д-т сч.90 "Продажи",

К-т сч.99 "Прибыли и убытки"

отражается прибыль по инвестиционной деятельности.


Организация учета застройщиком


Организация - инвестор-заказчик ведет учет операций по капитальному строительству, включая учет источников финансирования собственного капитального строительства (амортизационных отчислений на полное восстановление основных средств, прибыли и иных привлеченных источников), применительно к порядку, установленному для учета данных операций для инвестора и организации-заказчика. Учет ведется в следующем порядке:

Д-т сч.51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета",

К-т сч.66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам"

отражаются заемные средства, полученные для финансирования капитального строительства;

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам"

начислены проценты по кредитам и займам в пределах срока строительства объектов;

Д-т сч.51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета",

К-т сч.80 "Уставный капитал"

отражаются денежные средства, полученные для финансирования капитального строительства по договору простого товарищества (совместной деятельности);

Д-т сч.51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета",

К-т сч.86 "Целевое финансирование"

отражается безвозвратное бюджетное финансирование, полученное для финансирования капитального строительства;

Д-т сч.51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета",

К-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

отражаются страховые возмещения, полученные от страховых организаций на покрытие потерь и убытков по договорам на страхование имущества;

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.51 "Расчетные счета", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и др.

отражаются затраты по строительству (без НДС);

Д-т сч.01 "Основные средства",

К-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы"

отражается ввод объектов в эксплуатацию и зачисление их в размере инвентарной стоимости в состав основных средств.


Учет финансирования иных вложений во внеоборотные активы


Организации ведут бухгалтерский учет операций по финансированию иных вложений во внеоборотные активы (кроме капитального строительства) - покупка участков земли и объектов природопользования, отдельных объектов основных средств (зданий, сооружений и оборудования), а также нематериальных активов - применительно к порядку, установленному для учета финансирования капитального строительства.


Н.Г. Волков,

член-корреспондент Академии экономических наук

и предпринимательской деятельности России


"Бухгалтерский учет", N 7, апрель 2001 г.


Журнал "Бухгалтерский учет"


Учредитель - Министерство финансов РФ.

Печатный орган Института профессиональных бухгалтеров России. Издается с 1937 г.


Свидетельство о регистрации ПИ N 77-13900 от 11 ноября 2002 г.


Журнал для бухгалтеров, финансовых директоров, аудиторов, руководителей предприятий различных форм собственности.


www.buhgalt.ru


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение