Правовое регулирование малого бизнеса в России (М. Масленников, ФПА АКДИ "Экономика и жизнь", выпуск 10, май 2001 г.)

Правовое регулирование малого бизнеса в России


Малое предпринимательство является важнейшей сферой современной рыночной экономики. Ее развитие означает быстрое создание новых рабочих мест, оживление на товарных рынках, появление самостоятельных источников дохода у значительной части экономически активной части населения, снижение социальных нагрузок на расходы бюджетов.

Деятельность субъектов малого предпринимательства во многом зависит от действий федеральных органов исполнительной власти. Без специальных мер государственной поддержки развитие малого предпринимательства невозможно. Поэтому в Указе Президента РФ от 04.04.96 N 491 "О первоочередных мерах государственной поддержки малого предпринимательства в Российской Федерации" такая поддержка названа важнейшей задачей государственной политики, направленной на создание благоприятных условий для развития инициативы граждан Российской Федерации в этой области.

У государственной поддержки малого предпринимательства существует широкая нормативная база, основой которой является Федеральный закон от 14.06.95 N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" (далее - Закон N 88-ФЗ).

В соответствии с этим Законом приняты постановления Правительства РФ, основополагающими из которых являются федеральные программы поддержки малого предпринимательства. Нормативные акты о поддержке малого бизнеса и программы такой поддержки существуют также на региональном и местном уровнях.

Может создаться впечатление, что законодательные акты изобилуют всяческими преимуществами для малых предприятий. На самом же деле действующее законодательство далеко от того, чтобы способствовать реализации экономической инициативы граждан. Несовершенно налоговое законодательство, усложнены учет и отчетность субъектов малого предпринимательства, не отлажены механизмы финансово-имущественной поддержки, большинство правовых норм носит декларативный характер.

Одним из серьезных факторов, препятствующих развитию малого предпринимательства, является усложненная административно-разрешительная практика в предпринимательской сфере. Существует множество бюрократических препятствий, связанных с лицензированием, сертификацией и пр.

В данной статье мы рассмотрим, какие лица вправе называть себя субъектами малого предпринимательства, а также остановимся на основных направлениях государственной поддержки малых предприятий и особенностях их налогообложения.


Cистема мер государственной поддержки малого предпринимательства


Меры государственной поддержки малого предпринимательства можно классифицировать следующим образом: это поддержка малого предпринимательства на федеральном, региональном и местном уровнях.

В основе мер государственной поддержки на любом из уровней лежат:

во-первых, соответствующий (федеральный, региональный, местный) нормативный акт органов представительной власти, который устанавливает основы такой поддержки. Так, на федеральном уровне это Закон N 88-ФЗ, на региональном уровне, например в Москве, это Закон г. Москвы от 28.06.95 N 14 "Об основах малого предпринимательства в Москве";

во-вторых, соответствующая (федеральная, региональная, местная) программа поддержки малого предпринимательства.

В этих двух документах обычно содержатся как реальные льготы, так и указание органам исполнительной власти на разработку отдельных мер поддержки. В последнем случае сами льготы закреплены в нормативных актах органов исполнительной власти соответствующего уровня.

Предусмотренные на всех уровнях меры поддержки малого предпринимательства условно можно разделить на те, что связаны с налогообложением, учетом и бухгалтерской отчетностью, и иные льготы и преимущества, например упрощенная регистрация, льготное кредитование и т.д. В свою очередь первые из них можно разделить на нормы об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства, предусмотренные федеральным и региональным законодательством, и на льготы для субъектов малого предпринимательства, находящихся на обычной системе налогообложения (льготы по налогу на прибыль).


Что такое малое предпринимательство


Особенностью национальной поддержки малого бизнеса является наличие в законодательстве нескольких определений понятия "малое предприятие". Их можно разделить на три вида.

Во-первых, это определение, содержащееся в п.3 ст.3 Закона N 88-ФЗ. Оно определяет субъектов малого предпринимательства, которые вправе претендовать на льготы и преимущества, предусмотренные федеральным законодательством.

Во-вторых, это определения малого предпринимательства, содержащиеся в законодательных актах субъектов федерации. На примере Москвы и Московской области можно сказать, что понятие малого предприятия в региональном законе может несколько отличаться от того, что содержится в Законе N 88-ФЗ. Региональное законодательство определяет малые предприятия как субъекты, которые вправе претендовать на льготы и преимущества, предусмотренные субъектам малого предпринимательства региональным законодательством.

В-третьих, это определение субъектов малого предпринимательства, которые вправе перейти на упрощенную систему налогообложения, а также определение субъектов малого предпринимательства, которые имеют право на льготы по налогу на прибыль. Хотя как в первом, так и во втором случае под малыми предприятиями понимаются субъекты, отнесенные к таковым в соответствии со ст.3 Закона N 88-ФЗ, кру г лиц, которые вправе воспользоваться упрощенной системой или могут использовать льготы по налогу на прибыль, значительно уже по сравнению с теми лицами, которые определены в Законе N 88-ФЗ.

Согласно п.1 ст.3 Закона N 88-ФЗ субъектами малого предпринимательства могут быть только коммерческие организации и индивидуальные предприниматели. Соответственно статус малого предприятия не могут иметь такие некоммерческие организации, как учреждения, потребительские кооперативы, общественные и религиозные организации, фонды и др. При этом коммерческие организации должны отвечать двум требованиям.

Первое требование. Должен быть соблюден определенный Законом N 88-ФЗ размер участия в уставном капитале малого предприятия некоторых субъектов.

Так, малым предприятием может быть только такая коммерческая организация, в уставном капитале которой не превышает 25% доля следующих субъектов:

- Российской Федерации и субъектов Российской Федерации. При этом Закон не устанавливает размер (долю) участия в уставном капитале малого предприятия муниципальных образований;

- общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов;

- одного или нескольких юридических лиц, не являющихся субъектами малого предпринимательства. Это требование полностью поглощает предыдущие, поскольку общественные и религиозные организации и фонды являются некоммерческими организациями.

Второе требование. Для того чтобы предприятие имело статус малого, средняя численность работников за отчетный период не должна превышать следующих предельных уровней: в промышленности - 100 человек; в строительстве - 100 человек; на транспорте - 100 человек; в сельском хозяйстве - 60 человек; в научно-технической сфере - 60 человек; в оптовой торговле - 50 человек; в розничной торговле и бытовом обслуживании населения - 30 человек; в остальных отраслях и при осуществлении других видов деятельности - 50 человек.

При отнесении предприятия к той или иной отрасли необходимо руководствоваться Общесоюзным классификатором "Отрасли народного хозяйства" (ОКОНХ).

Малые предприятия, осуществляющие несколько видов деятельности (многопрофильные), относятся к таковым по критериям того вида деятельности, доля которого является наибольшей в годовом объеме оборота или годовом объеме прибыли.

Значит, в случае когда наибольшей долей в годовом объеме оборота обладает один вид деятельности (по ОКОНХ), а наибольшей долей в годовом объеме прибыли обладает другой вид деятельности, предприятие считается малым, если хотя бы по одному из этих видов оно удовлетворяет требованиям к предельной численности работников. То есть предприятие самостоятельно определяет, какой из показателей должен применяться - объем оборота или объем прибыли.

Однако в региональном законодательстве возможны случаи, когда власти субъекта федерации сами определяют, какую деятельность принимать для расчета многопрофильными предприятиями.

Средняя за отчетный период численность работников определяется с учетом работающих по договорам гражданско-правового характера и по совместительству с учетом реально отработанного времени.

Порядок расчета средней численности работников представлен в Инструкции по заполнению организациями сведений о численности работников и использовании рабочего времени в формах федерального государственного статистического наблюдения, утвержденной Постановлением Госкомстата от 07.12.98 N 121, и Инструкции по заполнению формы федерального государственного статистического наблюдения N ПМ "Сведения об основных показателях деятельности малого предприятия", утвержденной Постановлением Госкомстата РФ от 29.02.2000 N 17.

Что касается индивидуальных предпринимателей, то они признаются субъектами малого предпринимательства независимо от каких-либо условий, в том числе и от количества наемных работников.

В случае превышения малым предприятием предельной численности работников указанное предприятие лишается предусмотренных законодательством льгот на период, в течение которого допущено указанное превышение, и на последующие три месяца.


Неналоговые меры государственной поддержки малого предпринимательства


За реализацию поддержки малого предпринимательства ответственны следующие государственные органы и организации:

- Министерство по антимонопольной политике и развитию предпринимательства и его территориальные органы;

- департаменты (комитеты, комиссии и т.п.) по поддержке малого предпринимательства, которые входят в структуру органов исполнительной власти субъектов РФ и в структуру органов местного самоуправления;

- федеральный, региональные и местные фонды поддержки малого предпринимательства. Фонды осуществляют ряд функций, в том числе: поддержку инновационной деятельности малых предприятий, льготное кредитование, а также компенсируют кредитным организациям соответствующую разницу при предоставлении ими льготных кредитов субъектам малого предпринимательства; осуществляют функции залогодателя, поручителя, гаранта по обязательствам малых предприятий; организуют консультирование по вопросам налогообложения и применение норм законодательства;

- Российское агентство поддержки малого и среднего бизнеса и его региональные отделения. Оно осуществляет обучение и консультирование предпринимателей, проводит экспертизы предпринимательских программ и проектов, осуществляет информационное обеспечение малого предпринимательства, оказывает помощь субъектам малого предпринимательства в подготовке и регистрации их учредительных документов, а также иные функции;

Следует назвать также многочисленные негосударственные некоммерческие организации, союзы, ассоциации по поддержке малого предпринимательства, могущие оказать помощь в различных вопросах, с которыми сталкивается предприниматель.

Основные направления государственной поддержки обозначены в Законе N 88-ФЗ. Обычно по этим же направлениям за отдельными исключениями и дополнениями осуществляется поддержка и на региональном и местном уровнях. Назовем эти направления.

1. Льготное кредитование. По этому вопросу следует обращаться в фонды поддержки малого предпринимательства. Существует специализированный Фонд содействия развитию малых форм предприятий в научно-технической сфере, который оказывает финансовую поддержку высокоэффективным наукоемким проектам, разрабатываемым малыми предприятиями на льготных условиях, а также иную поддержку по своей специализации.

2. Льготное страхование. За разъяснением условий льготного страхования следует также обращаться в фонды поддержки малого предпринимательства.

3. Преимущественное право на получение заказов по производству продукции и товаров (услуг) для государственных нужд. За информацией можно обращаться в органы исполнительной власти РФ и субъектов РФ.

4. Поддержка внешнеэкономической деятельности субъектов малого предпринимательства. Реализация мер поддержки в данной области возложена на федеральные и региональные органы исполнительной власти. За дополнительной информацией следует обращаться в эти органы.

6. Производственно-технологическая поддержка субъектов малого предпринимательства. За разъяснением условий содействия в обеспечении субъектов малого предпринимательства современным оборудованием и технологиями следует обращаться в федеральные и региональные органы исполнительной власти, а также в органы местного самоуправления.

7. Поддержка субъектов малого предпринимательства в области подготовки, переподготовки и повышения квалификации кадров.

Кроме того, субъектам малого предпринимательства оказывается содействие в информационной сфере, может быть предусмотрен упрощенный порядок их регистрации, лицензирования и сертификации.

На региональном и местном уровнях осуществляются и иные меры поддержки. Например, в Москве создан целевой фонд нежилых помещений для предоставления субъектам малого предпринимательства, упорядочено проведение проверок, установлены льготы по аренде и т.д.

Обобщим вышесказанное. Деятельность субъекта малого предпринимательства должна осуществляться в тесном контакте с органами и организациями, реализующими меры государственной поддержки малого бизнеса. Следует помнить, что в бюджетах всех уровней на поддержку малого предпринимательства выделяются определенные финансовые средства, на получение которых малые предприятия имеют право.


Налогообложение малых предприятий, учет и отчетность


В настоящее время существуют три системы налогообложения малых предприятий:

1. Общеустановленная система, при которой малые предприятия уплачивают в бюджет налог на прибыль, НДС и иные налоги.

2. Упрощенная система налогообложения, учета и отчетности, установленная Федеральным законом от 29.12.95 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства" (далее - Закон N 222-ФЗ).

3. Налогообложение единым налогом на вмененный доход для определенных видов деятельности в соответствии с Федеральным законом от 31.07.98 N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности".

В одной статье провести обзор всех трех систем не представляется возможным, поэтому рассмотрим только те малые предприятия, которые используют общеустановленную систему налогообложения. Для них предусмотрены существенные льготы по налогу на прибыль (п.4 ст.6 Закона РФ от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций") (далее - Закон о налоге на прибыль).

Льготы распространяются на организации, которые относятся к субъектам малого предпринимательства в соответствии с Законом N 88-ФЗ, но не на все, а только на те из них, кто осуществляет следующие виды деятельности:

- производство и одновременно переработку сельскохозяйственной продукции;

- производство продовольственных товаров, товаров народного потребления, строительных материалов, медицинской техники, лекарственных средств и изделий медицинского назначения;

- строительство (включая ремонтно-строительные работы) объектов жилищного, производственного, социального и природоохранного назначения.

Льготой не могут воспользоваться малые предприятия, образованные на базе ликвидированных (реорганизованных) предприятий, их филиалов и структурных подразделений.

В данном случае речь в Законе N 88-ФЗ идет не об отраслях, а о видах деятельности.

Соответственно при отнесении малого предприятия к тому или иному виду деятельности следует руководствоваться Общероссийским классификатором видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93 (ОКДП).

При отнесении продукции к товарам народного потребления необходимо руководствоваться Методическими рекомендациями по отнесению промышленной и сельскохозяйственной продукции к товарам народного потребления, утвержденными письмом Минэкономики РФ N МЮ-636/14-151, Госкомстата РФ N 10-0-1/246 от 27.07.93.

Пункт 3 Методических рекомендаций содержит общее положение, согласно которому к товарам народного потребления относится промышленная и сельскохозяйственная продукция, используемая, как правило, для личного и общесемейного потребления.

В Методических рекомендациях содержится также примерный укрупненный перечень промышленной и сельскохозяйственной продукции, относимой к товарам народного потребления.

Суть льгот заключается в следующем.

В первые два года работы (днем начала работы считается день государственной регистрации) малые предприятия освобождаются от налога на прибыль.

Условие применение льготы - выручка от указанных видов деятельности должна превышать 70% общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг).

В третий год работы налог уплачивается в размере 25%, а в четвертый год работы - в размере 50% от установленной ставки налога на прибыль.

Условие применения льготы - выручка от указанных видов деятельности должна составлять свыше 90% общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг).

При прекращении малым предприятием деятельности, в связи с которой ему были предоставлены налоговые льготы, до истечения пятилетнего срока (начиная со дня его государственной регистрации) сумма налога на прибыль, исчисленная в полном размере за весь период его деятельности и увеличенная на сумму дополнительных платежей, определенных исходя из ставки рефинансирования ЦБР, действовавшей в соответствующих отчетных периодах, подлежит внесению в федеральный бюджет.

Итак, организация вправе воспользоваться льготой, если:

- число ее работников не более уровня, определенного в Законе N 88-ФЗ для данной отрасли;

- в уставном капитале доля субъектов, указанных в Законе N 88-ФЗ, не более 25%;

- организация осуществляет виды деятельности, предусмотренные в Законе о налоге на прибыль;

- доля выручки от этих видов деятельности в общей сумме выручки должна быть не менее установленной Законом о налоге на прибыль.

В связи с этим могут возникнуть следующие вопросы по применению льготы.


1. В каком порядке определяется средняя численность работников за отчетный период?

В соответствии с инструкцией МНС России от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" (далее - Инструкция МНС России N 62) определение средней численности осуществляется в порядке, устанавливаемом соответствующим федеральным органом исполнительной власти. Этим органом является Госкомстат РФ. В связи с этим средняя численность работников за отчетный период определяется в соответствии с указанными выше инструкциями, утвержденными Постановлениями Госкомстата РФ от 07.12.98 N 121 и от 29.02.2000 N 17.

В соответствии с п.1.1.5 Инструкции МНС России N 62 при отсутствии учета рабочего времени лиц, работающих по договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера, в списочной численности они принимаются за каждый календарный день как целые единицы в течение всего срока действия договора.

Отсюда можно сделать вывод, что если учет рабочего времени ведется, то средняя численность данных лиц определяется с учетом реально отработанного времени.


2. Как для многопрофильных предприятий определяется деятельность, доля которой является наибольшей в годовом объеме оборота или годовом объеме прибыли?

Предприятия, осуществляющие несколько видов деятельности, в качестве критерия выбирают тот вид, доля которого является наибольшей в годовом объеме оборота или годовом объеме прибыли.

В п.1.1.5 Инструкции МНС России N 62 подтверждается, что многопрофильные предприятия самостоятельно определяют, какой из показателей должен применяться - объем оборота или объем прибыли, полученной от всех видов деятельности в целом. При этом выбранный предприятием показатель закрепляется в учетной политике и должен быть неизменным в течение отчетного года.

В течение года этот показатель определяется нарастающим итогом с начала года.


3. Что следует понимать под общей суммой выручки?

В Законе о налоге на прибыль говорится об общей сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг). Соответственно при расчете в общую сумму выручки не включаются внереализационные доходы, в том числе от долевого участия в деятельности других предприятий, от сдачи имущества в аренду (если это не является видом деятельности предприятия), доходы (дивиденды, проценты) по акциям, облигациям и иным ценным бумагам, принадлежащим предприятию, а также другие доходы, непосредственно не связанные с производством продукции (работ, услуг) и ее реализацией, а также выручка, полученная от реализации основных фондов и иного имущества (последний вывод подтвержден п.4.4 Инструкции МНС России N 62).

При определении общей суммы выручки для целей применения льготы по торговой деятельности принимается валовая прибыль, определяемая как разность между ценой продажи и ценой покупки реализуемых товаров без НДС и акцизов. По иным видам деятельности - выручка от реализации продукции (работ, услуг). При этом учитывается выручка от реализации товаров, продукции, работ и услуг за вычетом НДС и акцизов (п.4.4 Инструкции МНС России N 62).

В общую сумму выручки от реализации продукции (работ, услуг) не включается выручка по видам деятельности, доходы от которых облагаются в соответствии с положениями о порядке уплаты налога на прибыль, предусмотренными в разд.6 Инструкции МНС России N 62. Сюда относится выручка видеосалонов (видеопоказа), от проката носителей с аудио-, видеозаписями, игровыми и иными программами (аудио-, видеокассеты, компакт-диски, дискеты и другие носители) и записей на них.


4. Что следует понимать под прекращением деятельности, в связи с которой предоставлены льготы?

Есть мнение, что доказательством прекращения деятельности может служить отсутствие выручки. Однако, по мнению автора, это не совсем верно, поскольку ее отсутствие может быть связано с технологическими особенностями производства, например сезонный характер деятельности, длительный цикл производства, или с временным отсутствием спроса на продукцию.

Деятельность - это прежде всего система действий, направленных на достижение определенного результата. Поэтому под осуществлением деятельности следует понимать осуществление самой системы действий (производственного процесса), в частности действий по выполнению строительных или ремонтных работ, по выпуску продукции.

Факт осуществления деятельности может подтверждаться различными способами. Это и сам факт выпуска готовой продукции, и, например, заключенный договор строительного подряда, и сведения о внутрипроизводственном перемещении материалов, сырья, и факты осуществления затрат на производство, и. т.д.

Возникает вопрос: в течение какого срока должен быть прекращен производственный процесс, чтобы это рассматривалось как прекращение деятельности?

По мнению автора, прекращение деятельности - это отсутствие производства продукции или выполнения работ, в связи с осуществлением которых были предоставлены льготы в течение отчетного года.

Это объясняется следующим: год является и налогооблагаемым периодом по налогу на прибыль, и календарный год назван в качестве отчетного периода в п.36 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.98 N 34н.

Из вышеизложенного можно сделать следующие выводы.

Если малое предприятие приостанавливает, а затем возобновляет деятельность в течение одного налогового периода (года), а в целом за год критерии, необходимые для применения льготы, соблюдаются - право на применение льготы не утрачивается.

Если малое предприятие приостанавливает, а затем возобновляет деятельность в течение одного налогового периода (года), и при этом в целом за год критерии, необходимые для применения льготы, не соблюдаются - право на льготу теряется только в этом году, но за предыдущие годы налог не восстанавливается.

Если малое предприятие не осуществляет деятельность, в связи с которой предоставлялись льготы в течение всего года, то в этом случае оно не только теряет право на льготу в этом году, но и обязано доплатить налог за прошлые годы с начислением дополнительных платежей.

Такой же позиции придерживаются и налоговые органы (см., например, письмо ГНИ по городу Москве от 18.08.97 N 11-13/19263, в котором имеется ссылка на письмо Госналогслужбы РФ от 06.08.97 N 02-04-07/8; письмо ГНИ по Московской области от 14.04.99 N 04-20).


5. Что следует понимать под предприятием, образованным на базе ликвидированных (реорганизованных) предприятий, их филиалов и структурных подразделений?

По нашему мнению, к указанным предприятиям относятся следующие.

Во-первых, предприятия, образованные в результате перехода в порядке универсального правопреемства имущественных прав и обязанностей от другого реорганизованного юридического лица в результате слияния, разделения, выделения и преобразования.

Подтверждением того, что предприятие образовано на базе другого, будет наличие в его учредительных документах (уставе, учредительном договоре) соответствующей записи о правопреемстве имущественных прав и обязанностей другого лица.

Во-вторых, внесение бывшим учредителем ликвидированного предприятия имущества, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, в уставный капитал нового предприятия или безвозмездная передача этого имущества новому предприятию также дает основания говорить о том, что новое предприятие образовано на базе ликвидированного (такой вывод, в частности, сделан в письме Минфина РФ от 15.12.97 N 04-02-14).

При этом следует отметить, что речь идет о "базе" именно ликвидированного предприятия. По мнению автора, в данном случае под базой предприятия понимается производственная база, т.е. совокупность основных производственных фондов предприятия.

При этом базой следует считать все или большую часть основных производственных фондов, необходимую для осуществления производственного процесса. Соответственно при внесении в уставный капитал (или при передаче безвозмездно) новому предприятию лишь небольшой части имущества ликвидированного предприятия или только отдельных объектов его основных средств (не образующих производственный комплекс), новое предприятие не следует считать образованным на базе ликвидированного.


6. Такие критерии, как число работников, доля в уставном капитале, доля выручки, могут постоянно изменяться. С какого времени предприятие теряет или приобретает право на льготу в случае изменения этих параметров?

В соответствии со ст.52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Налоговым периодом по налогу на прибыль признается год. Соответственно право предприятия на льготу должно определяться в целом за год и все критерии, при соблюдении которых предприятие может получить льготу, устанавливаются по итогам года.

Это подтверждается и в Инструкции МНС России N 62, согласно п.1.1.5 которой для целей налогообложения критерии отнесения предприятий к малым определяются исходя из фактических показателей за соответствующие отчетные периоды нарастающим итогом с начала года.

В связи с этим положение п.3 ст.3 Закона N 88-ФЗ, согласно которому в случае превышения малым предприятием предельной численности работников указанное предприятие лишается предусмотренных законодательством льгот на период, в течение которого допущено указанное превышение, и на последующие три месяца, в данном случае применяться не может.


Пример. Вид деятельности предприятия - оптовая торговля. Предельная численность работников должна быть 50 человек. Четвертый год работы предприятия - льгота в виде 50% от ставки, т.е. общая ставка 30%, соответственно льготная - 15% налогооблагаемой прибыли.

I квартал.

Средняя численность работников в первом квартале - 30 чел.

Налогооблагаемая прибыль - 1000 ед.

Налог с учетом льготы - 150 ед. (1000 ед. х 15%)

Среднесписочная численность работников за квартал определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы работы организации в квартале и затем деления полученной суммы на три (п.5.6 вышеназванной Инструкции, утвержденной Постановлением Госкомстата РФ от 07.12.98 N 121).

Первое полугодие.

Средняя численность работников во II квартале - 60 чел., что превысило допустимый уровень. Однако во внимание принимается численность, рассчитанная нарастающим итогом. Средняя численность работников нарастающим итогом за I и II кварталы составляет 45 чел. (30 + 60) / 2, т.е. соответствует установленному критерию.

Налогооблагаемая прибыль нарастающим итогом за I и II кварталы - 1900 ед.

Налог с учетом льготы - 285 ед., к доплате - 135 ед. (1900 ед. х 15% - 150 ед.)

9 месяцев.

Средняя численность работников в третьем квартале - 66 чел. Средняя численность работников нарастающим итогом за I, II и III кварталы составляет 52 чел. (30 + 60 + 66) / 3, т.е. число работников превысило установленный предел.

Предприятие перестает быть малым и теряет право на льготу.

Налогооблагаемая прибыль нарастающим итогом за I, II и III кварталы - 3100 ед.

Налог рассчитывается без учета льготы и составляет - 930 ед., к доплате - 645 ед. (3100 ед. х 30% - 150 ед. - 135 ед.).

Отчетный четвертый год.

Средняя численность работников в IV квартале - 40 человек. Средняя численность работников нарастающим итогом за четыре квартала (за год) составляет 49 чел. (30 + 60 + 66 + 40) / 4, т.е. соответствует установленному уровню.

Предприятие вновь считается малым и вправе использовать льготу.

Налогооблагаемая прибыль нарастающим итогом за год составила 5000 ед.

Налог за год рассчитывается с учетом льготы. При этом сумма налога - 750 ед., к возврату - 180 ед. (5000 ед. х 15% - 150 ед. - 135 ед. - 645 ед.).

Подобным образом, по мнению автора, налог на прибыль будет рассчитываться и в случае изменения в течение года иных критериев, а именно доли прибыли или оборота для многопрофильных предприятий и доли выручки от видов деятельности, в связи с которыми предоставляется льгота, в общей сумме выручки.

Что касается условия об уставном капитале, то здесь возможны два варианта.

Первый вариант. Предположим, что учредителем ООО (малого предприятия) является АО (тоже малое предприятие). Доля АО в уставном капитале ООО более 25%. В этом случае, как только АО теряет статус малого предприятия, этот статус теряет и ООО, а если АО вновь становится малым предприятием, то субъектом малого предпринимательства становится и ООО.

Таким образом, право ООО на льготу в календарном году будет зависеть от того, сохранило ли АО по итогам года статус малого предприятия.

Второй вариант. Предположим, что в течение года в уставном капитале малого предприятия доля некоммерческой организации изменялась и стала более 25%. В этом случае, на взгляд автора, малое предприятие теряет право на льготу в течение всего года, даже если превышение допустимого участия некоммерческой организации имело место непродолжительный период.


Амортизация


Еще одна важная льгота предусмотрена непосредственно в Законе N 88-ФЗ.

Так, в соответствии со ст.6 Закона N 88-ФЗ субъекты малого предпринимательства вправе применять ускоренную амортизацию основных производственных фондов с отнесением затрат на издержки производства в размере, в два раза превышающем нормы, установленные для соответствующих видов основных фондов.

Наряду с применением механизма ускоренной амортизации субъекты малого предпринимательства могут списывать дополнительно как амортизационные отчисления до 50% первоначальной стоимости основных фондов со сроком службы более трех лет.

В случае прекращения деятельности малого предприятия до истечения одного года с момента ввода его в действие суммы дополнительно начисленной амортизации подлежат восстановлению за счет увеличения балансовой прибыли указанного малого предприятия.

В бухгалтерском учете это отражается следующей проводкой:

Дебет 02 "Износ основных средств"

Кредит 80 "Прибыли убытки" - по старому Плану счетов;

Дебет 02 "Амортизация основных средств"

Кредит 99 "Прибыли и убытки" - по новому Плану счетов.

При этом малые предприятия вправе списывать 50% первоначальной стоимости основных фондов в любой год своей деятельности.

Что касается срока отнесения на себестоимость, то поскольку норма Закона N 88-ФЗ о поддержке малого предпринимательства не предусматривает каких-либо ограничений дополнительного списания амортизационных отчислений, субъект малого предпринимательства вправе списывать до 50% первоначальной стоимости указанных средств единовременно после их принятия к бухгалтерскому учету (письмо МНС России от 29.02.2000 N 02-5-10/32, письмо Минфина России от 10.12.99 N 04-02-05/1).


Организация бухгалтерского учета на малом предприятии


Типовые рекомендации по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденные Приказом Минфина России от 21.12.98 N 64н (далее - Типовые рекомендации), предназначены для организаций, которые являются субъектами малого предпринимательства в соответствии с Законом N 88-ФЗ, но не распространяются на субъектов, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности в соответствии с Законом N 222-ФЗ.

В соответствии с Типовыми рекомендациями малому предприятию рекомендуется вести бухгалтерский учет с применением следующих систем регистров бухгалтерского учета:

- единой журнально-ордерной формы счетоводства для предприятий, утвержденной письмом Минфина СССР от 8 марта 1960 г. N 63;

- журнально-ордерной формы счетоводства для небольших предприятий и хозяйственных организаций, утвержденной письмом Минфина СССР от 6 июня 1960 г. N 176.

При применении указанных писем необходимо учитывать письмо Минфина России от 24 июля 1992 г. N 59 "О рекомендациях по применению учетных регистров бухгалтерского учета на предприятиях" и соответствующие отраслевые указания, разработанные министерствами и ведомствами для предприятий соответствующих отраслей (строительство, торговля, снабжение и др.);

- или упрощенной формы бухгалтерского учета, которая предусмотрена в указанных Типовых рекомендациях (не путать с упрощенной системой учета в соответствии с Законом N 222-ФЗ).

Малое предприятие самостоятельно выбирает форму бухгалтерского учета, исходя из потребностей и масштаба своего производства и управления, численности работников.

Поскольку все указанные формы разработаны на основании старого Плана счетов, малые предприятия в связи с переходом на новый План счетов ведут учет в предложенных формах с изменением кодов отдельных счетов бухгалтерского учета в соответствии с новым Планом счетов.

Упрощенная форма бухгалтерского учета, предусмотренная Типовыми рекомендациями, может вестись по двум формам:

1) простой форме бухгалтерского учета (без использования регистров бухгалтерского учета имущества малого предприятия).

2) форме бухгалтерского учета с использованием регистров бухгалтерского учета имущества малого предприятия.

По первой форме рекомендовано вести учет малым предприятиям, совершающим незначительное количество хозяйственных операций (как правило, не более тридцати в месяц), не осуществляющим производство продукции и работ, связанное с большими затратами материальных ресурсов.

Суть метода заключается в ведении учета всех операций путем их регистрации только в Книге (журнале) учета фактов хозяйственной деятельности по форме, установленной в приложении к Типовым рекомендациям.

При этом наряду с Книгой для учета расчетов по оплате труда с работниками и по подоходному налогу с бюджетом малое предприятие должно вести также ведомость учета заработной платы по форме, установленной в приложении к Типовым рекомендациям.

Учет с использованием второй формы бухгалтерского учета рекомендовано осуществлять малым предприятиям, осуществляющим производство продукции (работ, услуг). При этом в Типовых рекомендациях приводятся следующие регистры бухгалтерского учета, которые могут быть применены для учета финансово-хозяйственных операций: ведомость учета основных средств, начисленных амортизационных отчислений; ведомость учета производственных запасов и товаров, а также НДС, уплаченного по ценностям; ведомость учета затрат на производство; ведомость учета денежных средств и фондов; ведомость учета расчетов и прочих операций; ведомость учета реализации; ведомость учета расчетов и прочих операций; ведомость учета расчетов с поставщиками; ведомость учета оплаты труда; ведомость (шахматная).

Для организации учета по упрощенной форме малое предприятие на основе типового Плана счетов бухгалтерского учета, утвержденного Минфином России, составляет рабочий план счетов бухгалтерского учета. При этом в Типовых рекомендациях приведен пример рабочего плана счетов для малого предприятия, ведущего учет по упрощенной форме, предусмотренной в Типовых рекомендациях.

Как известно, в настоящее время в соответствии с принципом временной определенности фактов хозяйственной деятельности все предприятия должны отражать выручку от реализации в бухгалтерском учете по мере отгрузки продукции. При этом для целей налогообложения предприятие может выбирать метод учета реализации как по отгрузке, так и по оплате.

Однако из этого правила есть одно исключение, и оно как раз предусмотрено Типовыми рекомендациями для малых предприятий. Допускается, что при учете доходов и расходов малые предприятия могут не соблюдать допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности и использовать кассовый метод учета выручки от реализации продукции (работ, услуг). Соответственно и затраты, связанные с производством и реализацией продукции, работ, услуг, отражаются на счете 20 "Основное производство" только в части оплаченных затрат.

Использование в бухгалтерском учете кассового метода не затрагивает учетную политику малого предприятия в целях налогообложения.

Следует отметить, что использование упрощенной формы учета и рекомендованного Типовыми рекомендациями рабочего плана счетов для малых предприятий не является строго обязательным. Малое предприятие вправе самостоятельно решить, использовать упрощенную форму учета или не использовать. Это же относится и к кассовому методу учета доходов и расходов, применение которого также не является обязательным, и малое предприятие может продолжать вести бухгалтерский учет исходя из метода начисления, если сочтет по каким-либо причинам неприемлемым для себя кассовый метод.

В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина РФ от 19.07.98 N 34н, годовая бухгалтерская отчетность может представляться малым предприятием в сокращенном варианте.

Так, субъектам малого предпринимательства разрешается не представлять отчет о движении денежных средств. Кроме того, субъекты малого предпринимательства имеют право не представлять также приложение к бухгалтерскому балансу, иные приложения и пояснительную записку.


М. Масленников,

АКДИ "Экономика и жизнь"


ФПА АКДИ "Экономика и жизнь", выпуск 10, май 2001 г.


Предлагаемый материал содержится в электронной версии Финансово-правового абонемента "Предпринимательская практика: вопрос-ответ".

Начиная с N 7 за 2003 год журнал (финансово-правовой абонемент) "АКДИ Экономика и жизнь" выходит под измененным названием: "Новая бухгалтерия".

Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение

Если вы являетесь пользователем системы ГАРАНТ, то Вы можете открыть этот документ прямо сейчас, или запросить его через Горячую линию в системе.