Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости овощей защищенного грунта (А.Казакова, О.Якимец, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 26, июнь 2001 г.)

Учет затрат на производство и калькулирование
себестоимости овощей защищенного грунта


Центральное место в управленческом учете занимает учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции. Сельскохозяйственные организации при выборе системы учета затрат и методов калькулирования себестоимости сельскохозяйственной продукции, организации синтетического и аналитического учета должны руководствоваться следующими нормативными документами:

положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденным приказом Минфина России от 9.12.98 г. N 60н;

положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденным приказом Минфина России от 6.05.99 г. N 33н;

Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным приказом Минфина СССР от 1.11.91 г. N 56;

Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным приказом Минфина России от 31.10.2000 г. N 94н;

Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 5.08.92 г. N 552 (с последующими изменениями и дополнениями);

Методическими рекомендациями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельском хозяйстве, утвержденными Министерством сельского хозяйства и продовольствия Российской Федерации от 4.07.96 г. N П-4-24/2068.

Новый План счетов не предусматривает каких-либо существенных изменений в порядке отражения расходов по обычным видам деятельности на счетах бухгалтерского учета по сравнению с планом счетов 1991 г. Для учета затрат на производство предусмотрены следующие счета: 20-29 - для учета затрат по статьям, 30-39 - для учета затрат по элементам. Учет затрат по элементам на этих счетах осуществляется по усмотрению сельскохозяйственных организаций.

Организации, производящие овощи защищенного грунта, затраты на производство продукции учитывают на следующих синтетических счетах:

20-1 "Растениеводство" - активный, калькуляционный. Аналитический учет ведется по видам культивационных сооружений и группам (видам) культур;

23 "Вспомогательные производства" - активный, калькуляционный. В зависимости от видов имеющихся вспомогательных производств к этому счету открываются субсчета "Ремонтные мастерские", "Ремонт зданий и сооружений", "Энергетические производства", "Водоснабжение", "Автомобильный транспорт" и др.;

25 "Общепроизводственные расходы" - активный, собирательно-распределительный. Данный счет применяют организации, имеющие цеховую структуру управления производством, по субсчетам 25-1 "Растениеводство", 25-2 "Животноводство", 25-3 "Промышленные производства".

Организации с бесцеховой структурой управления производством общепроизводственные расходы на счете 25 учитывают без выделения субсчетов;

26 "Общехозяйственные расходы" - активный, собирательно-распределительный. На этом счете учитываются расходы по организации и управлению предприятием в целом;

37 (40 по новому Плану счетов) "Выпуск продукции (работ, услуг)" - активный, используется организациями, применяющими нормативный учет затрат на производство продукции;

40 (43 по новому Плану счетов) "Готовая продукция" - активный. В сельскохозяйственных организациях произведенная готовая продукция учитывается в течение года на данном счете по плановой себестоимости с доведением по итогам года до фактической путем дополнительных или сторнировочных записей.

При организации учета затрат на производство и калькулировании себестоимости продукции овощеводства защищенного грунта учитываются следующие факторы:

размеры (специализированные тепличные комбинаты) и местоположение хозяйств;

структура управления (цеховая или бесцеховая);

организационно-технологические особенности (сложная агротехника, применение средств автоматизации, наличие специализированных технических и агрохимических служб, применение ручного труда);

форма организации бухгалтерского учета (мемориально-ордерная, журнально-ордерная, автоматизированная, смешанная).

На начальном этапе учета затрат на производство продукции овощеводства защищенного грунта осуществляется регистрация всех расходов, связанных с процессом производства, в первичных типовых учетных документах, разработанных для сельскохозяйственных организаций:

ведомственные специализированные формы первичных документов бухгалтерского учета в сельском хозяйстве, утвержденные приказом Министерства сельского хозяйства и продовольствия Российской Федерации от 26.07.96 г. N 215;

унифицированные формы первичной учетной документации, утвержденные постановлением Госкомстата России от 29.09.97 г. N 68, - по учету сельскохозяйственной продукции и сырья.

Методическими рекомендациями предусмотрена группировка затрат в целом по отрасли растениеводства без учета специфики овощеводства защищенного грунта, поэтому на практике учет затрат ведется по следующим статьям (см. таблицу).


Статья затрат Наименование
первичного документа
Корреспонденция
Дебет Кредит
1. Оплата труда с отчис-
лениями на социаль-
ные нужды
Учетный лист труда и выполнен-
ных работ (групповой и индиви-
дуальный соответственно),
ф. N 131-АПК и N 132-АПК;
учетный лист тракториста-маши-
ниста, ф. N 133-АПК; табель
учета использования рабочего
времени, ф. N 140-АПК и др.
20-1 70, 69
2. Семена и посадочный
материал
Акт расхода семян и посадочно-
го материала, ф. N 183-АПК
20-1 10-9
3. Удобрения минеральные Акт об использовании минераль-
ных и органических удобрений,
ф. N 262-АПК
20-1 10-1
4. Удобрения органичес-
кие
Акт об использовании органи-
ческих и минеральных удобре-
ний, ф. N 262-АПК
20-1 10-1
5. Биометод Акт об использовании органи-
ческих и минеральных удобре-
ний, ф. N 262-АПК
20-1 20-1
6. Ядохимикаты Акт об использовании органи-
ческих и минеральных удобре-
ний, ф. N 262-АПК
20-1 10-1
7. Горюче-смазочные ма-
териалы
Учетный лист тракториста-маши-
ниста, ф. N 133-АПК; путевой
лист трактора, ф. N 134-АПК
20-1 10-3
8. Амортизация основных
средств
Ведомость распределения амор-
тизации в растениеводстве,
ф. N 110-АПК
20-1 02
9. Текущий ремонт основ-
ных средств
Ведомости распределения расхо-
дов по текущему ремонту зда-
ний и сооружений, техники
и оборудования (разработанная
в организации форма)
20-1 23, 76
10. Транспортные работы Отчет о распределении транс-
портных работ (разработанная
в организации форма)
20-1 23, 76
11. Электроэнергия Отчет об использовании элект-
роэнергии, ф. N 305-АПК
20-1 23, 76
12. Теплоэнергия Отчет об использовании тепла
(разработанная в организации
форма)
20-1 23, 76
13. Водоснабжение Отчет об использовании воды
(разработанная в организации
форма)
20-1 23, 76
14. Пчелоопыление Расчет по распределению расхо-
дов по пчелоопылению (разрабо-
танная в организации форма)
20-1 20-2
15. Прочие расходы Накладная внутрихозяйственного
назначения, ф. N 136-АПК; от-
чет о движении материальных
ценностей, ф. N 265-АПК и др.
20-1 10-1,
10-4,
84
16. Затраты прошлых лет Ведомость учета затрат (разра-
ботанная в организации форма)
20-1 20-1
17. Общепроизводственные
расходы
Ведомость распределения обще-
производственных расходов
(разработанная в организации
форма)
20-1 25
18. Общехозяйственные
расходы
Ведомость распределения обще-
хозяйственных расходов (разра-
ботанная в организации форма)
20-1 26
19. Выход продукции ово-
щеводства защищенно-
го грунта (по плано-
вой себестоимости)
Дневник поступления сельскохо-
зяйственной продукции,
ф. N 170-АПК, СП-15
40 (43
по но-
вому
Плану
сче-
тов)
20-1
20. Разница между факти-
ческой и плановой
себестоимостью (до-
полнительная или
сторнировочная за-
пись)
Расчет фактической себестоимо-
сти продукции овощеводства за-
щищенного грунта по видам со-
оружений (разработанная в ор-
ганизации форма)
40 (43
по но-
вому
Плану
сче-
тов)
20-1

В сельскохозяйственных организациях для учета затрат на производство и выхода продукции овощеводства защищенного грунта используются разработанные в организациях формы документов. Это подтверждает необходимость обобщения и разработки типовых форм с учетом специфики отрасли.

Объектами учета затрат в овощеводстве защищенного грунта являются виды сооружений, поэтому к субсчету 20-1 "Растениеводство" открываются аналитические счета: "Теплицы зимние", "Теплицы весенние", "Пленочные укрытия".

Объекты учета затрат и калькуляции в специализированных тепличных комбинатах - это виды овощей по срокам посадки (в овощеводстве защищенного грунта применяются два и более культурооборота): "Огурцы весенние", "Томаты весенние", "Огурцы осенние", "Томаты осенние" и т.д. Отдельными объектами исчисления себестоимости являются огурцы и томаты, выращиваемые по технологии "малообъемная гидропоника". Кроме того, самостоятельный объект калькулирования - группа или каждый вид зеленных культур (салат, укроп, петрушка и др.).

Самостоятельным объектом учета затрат на производство является рассада овощей по каждому ее виду с учетом времени выращивания ("Рассада огурцов весенних", "Рассада томатов осенних" и др.).

В организациях, специализирующихся на производстве овощей защищенного грунта, учет затрат ведется по трем группам аналитических счетов:

1. Прямые затраты текущего года. Здесь же учитываются затраты прошлого года, перешедшие на текущий год.

2. Затраты текущего года, подлежащие распределению по окончании отчетного периода, по культурам.

3. Затраты под урожай будущих лет (незавершенное производство).

В некоторых сельскохозяйственных организациях, не специализирующихся на производстве овощей защищенного грунта, учет затрат под урожай будущих лет на аналитических счетах не выделяют. По итогам отчетного года затраты, учтенные на аналитических счетах по культурам, уменьшают методом "красного сторно" на затраты незавершенного производства, выявленные в процессе инвентаризации и подтвержденные инвентаризационными описями.

Для более точного и правильного учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции необходимо вести аналитический учет затрат по годам.

Прямые затраты на семена и посадочный материал, удобрения, вносимые в виде подкормки под определенную культуру, оплату труда овощеводов и др. ежемесячно отражают по дебету субсчета 20-1 по видам культур и кредиту счетов 10-1, 10-9, 70, 69 - на сумму фактических затрат.

В настоящее время существует проблема учета распределяемых расходов, так как удельный вес их достаточно велик, что искажает достоверность исчисления себестоимости отдельных видов продукции овощеводства защищенного грунта.

Распределяемыми затратами являются амортизация основных средств, расходы на ремонт культивационных сооружений и оборудования теплиц, учитываемые на аналитических счетах "Распределяемые расходы по содержанию основных средств" и "Распределяемые расходы по ремонту основных средств" к субсчету 20-1, расходы по тепло-, водоснабжению, учитываемые на счете 23 "Вспомогательные производства", по организации производства и управления предприятием - на счетах 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы".

Распределяемые расходы по тепло-, водо-, электроснабжению, а также связанные с использованием биометода, пчелоопыления, транспортными работами в течение года относят на объекты учета затрат ("Теплицы", "Утепленный грунт") в оценке по плановой себестоимости в дебет субсчета 20-1 с кредита счетов 23, 20-1, 20-2. По итогам года на основании расчета фактической себестоимости единицы продукции каждого вида вспомогательных производств определяют отклонения фактической себестоимости от плановой, т.е. выявляют калькуляционные разницы, которые относят на соответствующие культуры с помощью одного из методов распределения:

1) метода прямого отнесения затрат на соответствующую культуру;

2) метода коэффициентов;

3) пропорционально стоимости продукции в оценке по реализационным ценам;

4) пропорционально количественному значению одного из признаков, общего для видов произведенной продукции (количеству квадратных метро-дней).

Большинство сельскохозяйственных организаций, занимающихся производством овощей защищенного грунта, используют последний метод распределения, несмотря на то что он не предусмотрен Методическими рекомендациями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельском хозяйстве.

Затраты на пчелоопыление относят только на перекрестноопыляемые культуры (томаты, баклажаны) пропорционально количеству семей шмелей, используемых для их опыления, а затраты по содержанию пчел относят на полученную продукцию (огурцы). Полученный мед рассматривается как побочная продукция.

Начисленные суммы амортизации основных средств, используемых в овощеводстве, в течение года учитывают по видам культивационных сооружений, тепличных отделений, тепличному комбинату в целом по кредиту счета 02 и дебету аналитического счета "Распределяемые расходы по содержанию основных средств" субсчета 20-1. Затраты на ремонт основных средств учитывают по кредиту счета 23 и дебету аналитического счета "Распределяемые расходы по текущему ремонту основных средств" субсчета 20-1. Ежемесячно они подлежат распределению между культурами пропорционально количеству квадратных метро-дней. Поэтому ежемесячно осуществляется учет инвентарной площади теплиц с указанием количества квадратных метро-дней.

Общепроизводственные и общехозяйственные расходы, учтенные по тепличным отделениям и тепличному комбинату в целом на счетах 25, 26, распределяют по итогам отчетного периода между культурами пропорционально количеству квадратных метро-дней и отражают по дебету субсчета 20-1 и кредиту счетов 25, 26.

Планом счетов организациям предоставлена возможность отнесения общехозяйственных расходов по итогам отчетного периода в дебет счета 20 "Основное производство" по видам культур либо в дебет субсчета 90-2 "Себестоимость продаж" (по новому Плану счетов) или счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" - по старому плану счетов с кредита счета 26.

Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции организуются следующим образом:

1. Учет фактических (исторических) затрат.

2. Учет стандартных затрат (нормативный учет или "стандарт-костс").

3. Учет полной себестоимости.

4. Учет по ограниченной себестоимости ("директ-костинг").

На практике в большинстве случаев любая система в чистом виде применяется редко, поэтому имеют место смешанные системы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Большинство овощеводческих организаций ведут учет полной себестоимости с применением элементов нормативного учета.

Синтетический и аналитический учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции овощеводства ведутся в регистрах в соответствии с принятой формой бухгалтерского учета.

Если сельскохозяйственная организация практикует мемориально-ордерную форму, то аналитический учет затрат осуществляется в накопительно-группировочных ведомостях учета затрат на производство, а синтетический - в мемориалах-ордерах, в журнале регистрации и главной книге.

При журнально-ордерной форме бухгалтерского учета аналитический учет затрат ведут сначала по отделениям, бригадам, а затем уже в целом по организации в "Производственном отчете" (лицевом счете) ф. N 83-АПК. При большом объекте учета затрат применяется ведомость аналитического учета ф. N 84-АПК, которая открывается на год. Синтетический учет ведут в журнале-ордере ф. N 10-АПК.

Исчисление себестоимости продукции защищенного грунта включает следующие этапы:

1. Калькуляция себестоимости работ, услуг вспомогательных производств.

2. Калькуляция себестоимости промежуточных продуктов (рассады) подразделений основного производства, используемых на последующих стадиях производства.

3. Калькуляция группы, единицы вида овощной продукции защищенного грунта.

4. Калькуляция полной себестоимости проданной продукции овощеводства.

Себестоимость 1000 шт. рассады в защищенном грунте определяют отношением всех затрат на выращивание рассады, учтенных по дебету субсчета 20-1 по видам рассады, к общему ее количеству, умноженным на 1000 шт.

Себестоимость 1 ц овощей защищенного грунта определяется отношением всех затрат на производство данной культуры, учтенных по дебету субсчета 20-1 по видам культур, на валовой объем произведенной продукции.


А. Казакова, к.э.н.,

О. Якимец

Московская сельскохозяйственная

академия им. К.А. Тимирязева



"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 26, июнь 2001 г.



Газета "Финансовая газета. Региональный выпуск"


Учредитель: Редакция Международного финансового еженедельника "Финансовая газета"


Газета зарегистрирована в Роскомпечати 3 октября 1994 г.

Регистрационное свидетельство N 012947

Адрес редакции: г. Москва, ул. Ткацкая, д. 5, стр. 3

Телефон +7 (499) 166 03 71

http://fingazeta.ru/

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.