Проблемы учета уставного капитала (Н. Кокорев, В. Негода, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 30, июль 2001 г.)

Проблемы учета уставного капитала


Завершение процессов реорганизации колхозов и совхозов и приватизации государственных предприятий привело к созданию в Калужской области новых организационно-правовых структур. В каждом реорганизуемом сельскохозяйственном предприятии были определены индивидуальные имущественные паи и земельные доли.

Практически все индивидуальные имущественные паи и 73,4% земельных долей в реорганизуемых хозяйствах были переданы собственниками в уставный капитал вновь создаваемых организаций. Таким образом, каждый участник (учредитель) получил в обмен на свой имущественный пай долю участия в уставном капитале. Однако земельные доли, которые были внесены в уставный капитал в форме вклада или права пользования, практически не нашли отражения в бухгалтерском учете и балансах организаций. Только 12% земельных долей, переданных в уставный капитал организаций АПК, зафиксированы в учредительных документах, это составляет 3,2% всего количества земельных долей, которыми распорядились собственники. Данный факт свидетельствует об определенных проблемах, связанных с оформлением взноса земельной доли в уставный капитал. К ним, в частности, следует отнести отсутствие обоснованной денежной оценки земельных долей, должным образом организованного бухгалтерского учета и пр.

В настоящее время в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов, бухгалтерского учета и финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 г. N 94н (далее - Инструкция), величину уставного капитала следует отражать на пассивном счете 80 "Уставный капитал" с учетом особенностей организационно-правовых форм организаций, создаваемых в АПК. В соответствии с ГК РФ (ст.70, 83, 89, 90, 98, 99, 108, 109) следует различать уставный капитал хозяйственного общества, складочный капитал хозяйственного товарищества, уставный фонд унитарного предприятия, неделимый и паевой фонд производственного кооператива (артели). Соответственно порядок формирования уставного капитала указанных организаций и выполняемые им функции также будут различаться. Кроме того, появляются особенности бухгалтерского учета. Так, в хозяйственных обществах уставный капитал, разделенный на доли (акции по номинальной стоимости), выполняет 3 основные функции:

является первоначальной имущественной основой для деятельности общества;

определяет долю участия каждого учредителя (акционера, участника) в обществе;

гарантирует выполнение обязательств общества перед третьими лицами.

Складочный капитал товарищества формируется за счет вкладов участников. В любом товариществе он выполняет всего одну функцию - является его имущественной основой.

Уставный фонд унитарного предприятия представляет собой сумму имущества, закрепленную за этим предприятием, собственником (федеральным, региональным или местным органом власти) для осуществления предпринимательской деятельности. Это имущество является неделимым, не может быть распределено по вкладам (паям), и, следовательно, на него не имеют никаких прав ни трудовой коллектив, ни отдельные работники предприятия.

Уставный фонд унитарного предприятия выполняет 2 функции - имущественную и гарантийную.

Паевой и неделимый фонд производственного кооператива выполняет имущественную и гарантийную функции.

Таким образом, уставный капитал в бухгалтерском учете в соответствии с Инструкцией следует отражать на одноименном пассивном счете 80 с учетом аналитических данных, учитывающих особенности организационно-правовой формы создаваемого предприятия:

в обществах с ограниченной (дополнительной) ответственностью - в сумме долей учредителей (участников), определенных учредительными документами;

в акционерных обществах - в совокупной номинальной стоимости акций всех видов (обыкновенных и привилегированных);

в производственных кооперативах - в сумме паевых взносов в виде денежных средств и другого имущества, объединенного членами кооператива для совместного ведения предпринимательской деятельности;

в государственных и муниципальных унитарных предприятиях, основанных на правах хозяйственного ведения или оперативного управления, - в сумме имущества, закрепленного собственником этого имущества за предприятием;

в товариществах (полное и коммандитное), в сумме вкладов участников, определенных учредительным договором.

В настоящее время в Калужской области преобладающая часть сельскохозяйственных организаций имеет организационно-правовую форму производственного кооператива (свыше 60%). Главной отличительной чертой данной организационно-правовой формы является то, что имущество, находящееся в собственности кооператива, состоит из имущества неделимого фонда и паевого фонда. Таким образом, аналитический учет уставного капитала производственного кооператива может быть организован не только по каждому участнику (пайщику), но и по видам паевых взносов: имущественный пай; земельные доли; земельные участки; имущественные права; права пользования земельными долями (участками).

Однако в настоящее время в организациях АПК Калужской области бухгалтерский учет индивидуальных имущественных паев практически не ведется в соответствии с требованиями действующего законодательства. В этой связи следует отметить, что реестры участников, предназначенные для учета их состава и индивидуальных имущественных паев, в настоящее время содержат неточную информацию. Это связано с тем, что в учете не отражаются изменения в составе участников и размерах их имущественных паев. Следовательно, данные реестры, по нашему мнению, не могут считаться реестрами аналитического учета уставного капитала. В этой связи для правильного учета имущественных паев в организациях АПК следует предусмотреть более совершенный реестр (регистр аналитического учета). В качестве такового можно применить форму реестра участников коллективно-долевого формирования, которая была рекомендована Министерством сельского хозяйства и продовольствия Российской Федерации в отраслевых Методических рекомендациях по учету основных средств сельскохозяйственных организаций, утвержденных приказом от 16.12.98 г. N 769.

Отсутствие надлежащего аналитического учета имущественных паев в организациях АПК приводит к тому, что счет 75 "Расчеты с учредителями" в их рабочий план счетов практически не включается. Соответственно можно предположить, что движение имущественных паев в организациях АПК никак не влияет на величину уставного капитала, отраженную на счете 80 "Уставный капитал". Это подтверждается постоянной величиной уставного капитала в организациях АПК с момента реорганизации до настоящего времени.

Такое положение дел в учете имущественных паев свидетельствует о значительных нарушениях, существующих в организации учета уставного капитала и расчетов с учредителями.

Наряду с изложенными недостатками в учете имущественных паев в настоящее время в некоторых организациях АПК Калужской области наблюдается несоответствие между размером уставного капитала, указанным в бухгалтерских регистрах, и его размером, зафиксированным в учредительных документах. Данный факт свидетельствует о том, что в сельскохозяйственных организациях нарушается порядок ведения записей в регистрах по счету 80 "Уставный капитал", так как все записи по этому счету делаются только после принятия учредителями решения об увеличении или уменьшении уставного капитала и внесения соответствующих изменений в учредительные документы.

Анализ показывает, что величина уставного капитала в организациях АПК, отраженная в балансах, не соответствует фактической. Это связано не только с тем, что отсутствует надлежащий учет имущественных паев, но также с тем, что учетные данные не корректируются в соответствии с реальной стоимостью паевого имущественного фонда, которая может изменяться в процессе хозяйственной деятельности организации, и в связи с ситуацией на рынке. В некоторых хозяйствах корректировка данных проводится, и, как правило, это связано с необходимостью выдачи справок владельцам имущественных паев (учредителям) при выходе из состава учредителей. Однако проводимые перерасчеты никак не отражаются ни в аналитическом, ни в синтетическом учете уставного капитала сельскохозяйственных организаций. Методика перерасчета паевого имущественного фонда, используемая в организациях АПК, основывается на изменении паевого фонда после списания и износа основных средств в ценах 1992 г. с учетом коэффициента изменения минимального размера оплаты труда. Данная методика перерасчета в некоторой степени отражает влияние хозяйственной ситуации и инфляционных процессов на размер паевого фонда. Однако существенным недостатком ее является отсутствие учета влияния другой составляющей паевого фонда - изменения оборотных средств.

Учитывая изложенное, считаем целесообразным внести некоторые изменения в систему бухгалтерского учета уставного капитала и расчетов с учредителями.

Для правильного учета движения имущественных паев в организациях АПК области таких организационно-правовых форм, как ООО, ОДО, хозяйственное товарищество и производственный кооператив, целесообразно предусмотреть для аналитического учета лицевые счета учредителя (участника).

Лицевой счет учредителя состоит из 3 разделов. Первый раздел заполняют при создании предприятия, указывая при этом сумму оплаченного и неоплаченного капитала до и после регистрации предприятия. Поскольку в организациях АПК собственность участника (учредителя) представлена в форме земельной доли и имущества, то в этом разделе указывается их характеристика. При функционировании предприятия доля собственника может изменяться в сторону как уменьшения, так и увеличения.

Второй раздел предназначен для учета расчетов с учредителями по выплате дивидендов (как в натуральной, так и денежной форме).

В третьем разделе лицевого счета при необходимости отражаются распоряжения учредителя своим вкладом (передача в аренду, в пользование и т.д.).

Организация аналитического учета посредством такого лицевого счета позволит формировать информацию о вкладах и на стадии накопления, и по каждому из участников (учредителей).

Для отражения расчетов по вкладам в уставный капитал в рабочий план счетов сельскохозяйственных организаций при разработке учетной политики организации рекомендуется ввести счет 75 "Расчеты с учредителями".

На наш взгляд, это позволит отражать процесс формирования уставного капитала как по степени задолженности учредителей, так и по фактически поступившему имуществу в счет вклада в уставный капитал организации. Для стоимостного учета земель, переданных в собственность организациям АПК, считаем необходимым к счету 01 "Основные средства" открыть отдельный субсчет "Земельные доли и участки". Субсчет с таким же названием нужно открыть и к счету 04 "Нематериальные активы" для отражения земельных долей, внесенных в счет вклада в уставный капитал на правах пользования.

Так как формирование уставного капитала организаций организационно-правовых форм, предусмотренных ГК РФ, будет производиться собственниками земельных долей и имущественных паев, для сельскохозяйственных организаций с коллективно-долевой формой собственности считаем целесообразным к счету 80 "Уставный капитал" открывать следующие субсчета:

80-1 "Паевой капитал";

80-2 "Земельные доли и участки";

80-3 "Неделимый капитал".

На субсчете 80-1 "Паевой капитал" следует делать записи по формированию уставного капитала (кредит счета 80) за счет имущественных паев учредителей (собственников). Уменьшение учредительного капитала (дебет счета 80) будет отражено после выхода собственника из состава хозяйствующего субъекта.

На субсчете 80-2 "Земельные доли и участки" следует учитывать земельные доли (участки), полученные от учредителей в счет вклада в уставный капитал. Для оценки земельных долей в настоящее время целесообразно использовать нормативную цену земли, так как это единственная (установленная законодательством) оценка, позволяющая в какой-то мере обоснованно определить единообразный подход к оценке земельных долей (участков) для их бухгалтерского учета.

На субсчете 80-3 "Неделимый капитал" организации должны учитывать то имущество, которое не подлежит распределению между членами коллектива.

Функции аналитического учета в данном случае может выполнять предлагаемая форма регистра (лицевой счет учредителя).

Учитывая значимость определения количественных параметров собственности, считаем необходимым и важным обеспечить точный аналитический и синтетический учет уставного и добавочного капитала в регистрах бухгалтерского учета по показателям, необходимым для осуществления контроля, анализа, составления периодической и годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Учет кредитовых оборотов по счетам 80 "Уставный капитал" и 83 "Добавочный капитал" следует осуществлять в журнале-ордере ф. N 12-АПК. Для каждого из указанных счетов в журнале-ордере необходимо предусмотреть отдельный раздел. Основанием записей по счету 80 "Уставный капитал" будут являться учредительные документы, документы о подписке на акции и др.

Бухгалтерские записи по учету операций движения уставного капитала:

Дебет счета 75, Кредит счета 80 - сформирован уставный капитал (после регистрации организации) в сумме вкладов участников, предусмотренных учредительными документами; увеличен уставный капитал; отражены дополнительные суммы при увеличении номинала акций (при внесении изменений в учредительные документы);

Дебет счетов 50, 51, 52, Кредит счета 75 - отражено фактическое поступление в уставный капитал в виде денежных средств сумм вкладов учредителей, их целевых взносов;

Дебет счетов 08, 01, Кредит счетов 75, 08 - оприходованы объекты основных средств, внесенные учредителями в счет вклада в уставный капитал, включая земельные участки (земельные доли);

Дебет счетов 08, 04, Кредит счетов 75, 08 - приняты в счет взносов в уставный капитал организации нематериальные активы, включая права за пользование земельными участками (земельными долями), природными ресурсами;

Дебет счета 58, Кредит счета 75 - отражено поступление ценных бумаг в счет оплаты акций (в счет вкладов в уставный капитал);

Дебет счетов 07, 08, 10, 11, 41, Кредит счета 75 - приняты в счет вкладов в уставный капитал организации оборудование, незаконченные объекты, капитальные вложения, запасы материалов, товары, животные;

Дебет счетов 70, 50, Кредит счета 75 - погашены обязательства по подписке на акции;

Дебет счета 84, Кредит счетов 75, 70 - начислены доходы от участия в деятельности организации (за счет нераспределенной прибыли);

Дебет счетов 90, 75, Кредит счетов 43, 23, 90 - отражена выплата доходов готовой продукцией (работами, услугами);

Дебет счета 75, Кредит счетов 50, 51, 52, 55 - осуществлена выплата учредителям начисленных сумм доходов (дивидендов) от участия в деятельности организации;

Дебет счетов 70, 75, Кредит счета 81 - осуществлена выплата дивидендов акциями;

Дебет счетов 75, 70, Кредит счета 68 - отражены суммы налога на доходы от участия в деятельности организации, подлежащие уплате у источника выплат;

Дебет счета 75 (83), Кредит счета 80 (75) - отражено направление средств добавочного капитала на увеличение уставного капитала;

Дебет счета 75 (86), Кредит счета 80 (75) - средства целевых поступлений и финансирования направлены на увеличение уставного капитала;

Дебет счета 75, Кредит счета 83 - отражена сумма эмиссионного дохода;

Дебет счетов 75, 84, Кредит счетов 80, 75 - отражено увеличение уставного капитала за счет направления на эти цели сумм нераспределенной прибыли;

Дебет счета 80, Кредит счета 75 - отражена задолженность по возврату вкладов учредителям организации; уменьшена номинальная стоимость акций; уменьшен уставный капитал (при внесении изменений в учредительные документы);

Дебет счета 80, Кредит счета 80 - отражена номинальная стоимость реализованных акций (с субсчета объявленного капитала на субсчет оплаченного капитала);

Дебет счета 80, Кредит счета 80 - отражена номинальная стоимость акций, выкупленных по подписке (с субсчета подписного капитала на субсчет оплаченного капитала);

Дебет счета 80, Кредит счета 81 - отражена номинальная стоимость акций, выкупленных у акционеров и аннулированных.

Аналитический учет по счету 80 "Уставный капитал" и по счету 83 "Добавочный капитал" следует вести в ведомости ф. N 69-АПК "Ведомость аналитического учета по счетам 80 "Уставный капитал" и 83 "Добавочный капитал". Отражение операций по данным счетам в разных регистрах аналитического учета (счет 80 в ведомости ф. N 69-АПК, счет 83 в ведомости ф. N 70-АПК) не способствует наглядности формирования частей собственного капитала (добавочный и уставный) и перечисления сумм с одной части капитала на другую, в частности при направлении сумм добавочного капитала на увеличение уставного в части средств, полученных от переоценки внеоборотных активов.

Ведение в ведомости ф. N 69-АПК аналитического учета по счету 83 "Добавочный капитал" по источникам его образования и направлениям использования позволит использовать данный регистр для текущего анализа и заполнения соответствующих форм годовой финансовой отчетности.

Записи в ведомости аналитического учета ф. N 69-АПК в части уставного капитала следует производить, используя накопленную информацию в предлагаемом регистре аналитических данных для предприятий с коллективно-долевой формой собственности - "Лицевой счет учредителя".

На основании данных регистров аналитического учета можно оперативно получать на любую дату по каждому учредителю (собственнику) информацию о его доле в учредительном капитале. Использование предлагаемого регистра позволит формировать информацию в ведомости ф. N 69-АПК компактно, по каждому месяцу и в целом за год, а также повысит уровень аналитического учета по формированию и использованию уставного капитала, его контрольную функцию.

Использование в учетном процессе сельскохозяйственных организаций изложенных предложений по совершенствованию учета уставного капитала позволит организовать надлежащий его учет в организациях АПК, что повысит оперативность и достоверность экономической информации, а также будет способствовать их инвестиционной привлекательности.


Н. Кокорев,

к.э.н., заведующий кафедрой

бухгалтерского учета, финансов и аудита

Калужского филиала МСХА им. К.А. Тимирязева,


В. Негода,

старший преподаватель


"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 30, июль 2001 г.




Газета "Финансовая газета. Региональный выпуск"


Учредитель: Редакция Международного финансового еженедельника "Финансовая газета"


Газета зарегистрирована в Роскомпечати 3 октября 1994 г.

Регистрационное свидетельство N 012947

Адрес редакции: г. Москва, ул. Ткацкая, д. 5, стр. 3

Телефон +7 (499) 166 03 71

http://fingazeta.ru/

Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение