Учет прочих доходов и расходов (Е.И. Ширкина, "Бухгалтерский учет", N 10, май 2001 г.)

Учет прочих доходов и расходов


Учет прочих доходов и расходов регламентируется следующими нормативными документами:

- Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99);

- Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99);

- Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности, утвержденным приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н;

- Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92.

Доходом (расходом) организации признается увеличение (уменьшение) экономических выгод в результате поступления (выбытия) активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения (возникновения) обязательств, приводящее к увеличению (уменьшению) капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества) (ПБУ 9/99, ПБУ 10/99).

Бухгалтерский учет доходов и расходов осуществляется на основе их классификации в зависимости от характера, условий осуществления и направлений деятельности (ПБУ 9/99, ПБУ 10/99).

Планом счетов бухгалтерского учета 2000 г. для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчетного периода предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы". В соответствии с инструкцией по его применению в состав прочих доходов и расходов включаются только операционные и внереализационные доходы и расходы. Учет чрезвычайных доходов и расходов, относимых по ПБУ 9/99 и 10/99 соответственно к прочим поступлениям и прочим расходам, осуществляется на счете 99 "Прибыли и убытки".


Таблица 1

                 Классификация доходов и расходов организации
Доходы
в соответствии
с ПБУ 9/99
Счета
бухгалтерского
учета
Расходы
в соответствии
с ПБУ 10/99
Счета
бухгалтерского
учета
Доходы по обычным
видам деятельности
90 Расходы по обычным
видам деятельности
20-29, 44
Прочие поступления   Прочие расходы  
операционные
доходы
91 операционные
расходы
91
внереализационные
доходы
91 внереализационные
расходы
91
чрезвычайные
доходы
99 чрезвычайные
расходы
99

Состав прочих доходов и расходов в основном совпадает в инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета и ПБУ 9/99, ПБУ 10/99 (табл.2). В отличие от ПБУ в инструкции в составе доходов и расходов, отражаемых на счете 91 "Прочие доходы и расходы", не выделяются операционные и внереализационные доходы и расходы.


Таблица 2


                    Состав прочих доходов и расходов
Номер
строки
ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 Новый План счетов
бухгалтерского учета
Операционные доходы
1. Поступления, связанные с предоставлением за плату во временное
пользование активов организации
2. Поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возника-
ющих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других
видов интеллектуальной собственности
3. Поступления, связанные с участием в уставных капиталах других
организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам)
4. Прибыль, полученная организацией в результате совместной дея-
тельности (по договору простого товарищества)





5.





Поступления от продажи основных
средств и иных активов, отлич-
ных от денежных средств (кроме
иностранной валюты), продукции,
товаров
Остаточная стоимость активов, по
которым начисляется амортизация,
и фактическая себестоимость дру-
гих активов, списываемых органи-
зацией





Поступления, связанные с прода-
жей и прочим списанием основных
средств и иных активов, отличных
от денежных средств в российской
валюте, продукции, товаров
6. Проценты, полученные за предос-
тавление в пользование денежных
средств организации, а также
проценты за использование дене-
жных средств, находящихся на
счете организации в банке
Проценты, полученные (подлежащие
получению) за предоставление в
пользование денежных средств ор-
ганизации, а также проценты за
использование кредитной органи-
зацией денежных средств, находя-
щихся на счете организации в
этой кредитной организации
7. - Поступления от операций с тарой
Внереализационные доходы
8. Штрафы, пени, неустойки за на-
рушение условий договоров
Штрафы, пени, неустойки за на-
рушение условий договоров, полу-
ченные или признанные к получе-
нию
9. Активы, полученные безвозмезд-
но, в том числе по договору да-
рения
Поступления, связанные с безвоз-
мездным получением активов
10. Поступления в возмещение причиненных организации убытков
11. Прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году
12. Суммы кредиторской и депонентс-
кой задолженности, по которым
истек срок исковой давности
Суммы кредиторской задолженнос-
ти, по которым истек срок иско-
вой давности
13. Курсовые разницы
14. Сумма дооценки активов (за иск-
лючением внеоборотных активов)

-
15. Прочие внереализационные доходы Прочие доходы, признанные опера-
ционными или внереализационными
Операционные расходы
16. Расходы, связанные с предоставлением за плату во временное поль-
зование (временное владение и пользование) активов организации
17. Расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих
из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов
интеллектуальной собственности
18. Расходы, связанные с участием в уставных капиталах других орга-
низаций
19. Расходы, связанные с продажей,
выбытием и прочим списанием ос-
новных средств и иных активов,
отличных от денежных средств
(кроме иностранной валюты), то-
варов, продукции
Расходы, связанные с продажей,
выбытием и прочим списанием ос-
новных средств и иных активов,
отличных от денежных средств в
российской валюте, товаров, про-
дукции
20. Проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в поль-
зование денежных средств (кредитов, займов)
21. Расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными орга-
низациями
22. Прочие операционные расходы
23. - Расходы по операциям с тарой
Внереализационные расходы
24. Штрафы, пени неустойки за на-
рушение условий договоров
Штрафы, пени неустойки за нару-
шение условий договоров, уплаче-
нные или признанные к уплате
25. Возмещение причиненных организацией убытков
26. Убытки прошлых лет, признанные в отчетном году
27. Суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой
давности, других долгов, нереальных для взыскания
28. Курсовые разницы
29. Сумма уценки активов (за исклю-
чением внеоборотных активов)
Отчисления в резервы под обесце-
нение вложений в ценные бумаги,
под снижение стоимости материа-
льных ценностей, по сомнительным
долгам
30. Прочие внереализационные расходы
31. - Расходы на содержание производс-
твенных мощностей и объектов,
находящихся на консервации
32. - Расходы, связанные с рассмотре-
нием дел в судах

Перечень прочих доходов и расходов, предусмотренных инструкцией по применению нового Плана счетов бухгалтерского учета, в основном совпадает с этим перечнем по ПБУ 9/99 и 10/99. В составе прочих доходов дополнительно выделены поступления от операций с тарой и не предусмотрено выделение суммы дооценки активов (за исключением внеоборотных активов). Перечень операционных доходов, установленный ПБУ 9/99, является закрытым; в Плане счетов выделяются "Прочие доходы, признанные операционными или внереализационными", т. е. перечень предполагается считать незакрытым.

В составе прочих расходов дополнительно выделены расходы по операциям с тарой, а также уточнено содержание некоторых видов расходов. Так, штрафы, пени и неустойки за нарушение условий договоров отражаются не только уплаченные, но и признанные к уплате.

Следует иметь в виду, что положения Плана счетов бухгалтерского учета и ПБУ 9/99, ПБУ 10/99 применимы исключительно для целей бухгалтерского учета, а для целей налогообложения следует исходить из требований Положения о составе затрат. Например, в соответствии с ПБУ 10/99 и Планом счетов в составе прочих расходов могут быть учтены суммы процентов не только по кредитам, полученным в банке, но и по займам, но в соответствии с п.2 "с" Положения о составе затрат в себестоимость могут быть включены только затраты на оплату процентов по полученным кредитам банков (за исключением ссуд, связанных с приобретением основных средств, нематериальных и иных внеоборотных активов). Поэтому для целей налогообложения необходимо произвести корректировку бухгалтерских данных.

Классификация прочих доходов и расходов по ПБУ 9/99 и 10/99 ориентирована на потребности (п.23 ПБУ 4/99) отражения их в "Отчете о прибылях и убытках" ф.2, а по Плану счетов бухгалтерского учета эти потребности учтены неполностью, так как не предусматривается выделение операционных и внереализационных расходов.

При учете отдельных видов доходов и расходов необходимо также принимать во внимание предмет деятельности организации, так как одни и те же доходы (расходы) могут быть отнесены к доходам (расходам) от обычных видов деятельности и к операционным доходам (расходам). В соответствии с п.5 ПБУ 9/99 и 10/99 доходы (расходы), связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, и от участия в уставных капиталах других организаций, когда это не является предметом деятельности организации, относятся к операционным доходам (расходам).

Для учета прочих доходов и расходов предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы", к которому согласно инструкции к Плану счетов могут быть открыты субсчета:

1. "Прочие доходы" - для учета поступлений активов, признаваемых прочими доходами (за исключением чрезвычайных);

2. "Прочие расходы" - для учета прочих расходов (за исключением чрезвычайных);

9. "Сальдо прочих доходов и расходов" - для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц.

В течение года записи ведутся накопительно по кредиту счета 91-1 "Прочие доходы" и дебету счета 91-2 "Прочие расходы". Ежемесячно определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц путем сопоставления кредитового оборота по счету 91-1 и дебетового оборота по счету 91-2. В конце месяца (заключительными оборотами) выявленное сальдо списывается со счета 91-9 на счет 99 "Прибыли и убытки".


Пример. Обороты за январь составили:


                                                                   (руб.)
  Организация "А" Организация "Б"
Счет 91-1 "Прочие доходы"
(кредитовый оборот)
9000 11800
Счет 91-2 "Прочие расходы"
(дебетовый оборот)
7500 12250

Заключительная запись за январь:

в организации "А"

Д-т сч.91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов",

К-т сч.99 "Прибыли и убытки"

1500 руб.;

в организации "Б"

Д-т сч.99 "Прибыли и убытки",

К-т сч.91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов"

450 руб.

После заключительной записи синтетический счет 91 "Прочие доходы и расходы" на отчетную дату (31 января) сальдо не имеет.

По окончании отчетного года субсчета к счету 91 "Прочие доходы и расходы" закрываются внутренними записями:

Счет 91-1 "Прочие доходы" (Д-т сч.91-1, К-т сч.91-9);

Счет 91-2 "Прочие расходы" (Д-т сч.91-9, К-т сч.91-2).

В рабочем плане счетов с учетом потребностей организации к счету 91 могут быть введены и другие субсчета, не предусмотренные в инструкции. Так, для целей составления бухгалтерской отчетности счета 91-1 "Прочие доходы" и 91-2 "Прочие расходы" могут быть детализированы с учетом классификации, приведенной в п.23 ПБУ 4/99 (проценты к получению, проценты к уплате, доходы от участия в других организациях, прочие операционные доходы, прочие операционные расходы, внереализационные доходы, внереализационные расходы). Например,

91-1 "Прочие доходы:

91-10 "Операционные доходы",

91-11 "Внереализационные доходы";

91-2 "Прочие расходы":

91-20 "Операционные расходы",

91-21 "Внереализационные расходы".

Операционные доходы и расходы возникают при совершении определенных хозяйственных операций (сдача имущества в аренду, продажа имущества, участие в совместной деятельности и т. п.); внереализационные доходы и расходы возникают в результате фактов хозяйственной жизни, как правило, мало связанных с процессом деятельности организации (курсовые разницы, отчисления в резервы и т. п.).

Информация о счетах "Проценты к получению", "Проценты к уплате" и "Доходы от участия в других организациях" может быть получена без дополнительной группировки на основе данных аналитического учета операционных доходов и расходов.

Аналитический учет по субсчетам к счету 91 "Прочие доходы и расходы" следует вести по каждому виду прочих доходов и расходов. В соответствии с требованиями инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же финансово-хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой операции.

Рассмотрим порядок отражения в синтетическом учете основных видов прочих доходов и потерь.


Операционные доходы и расходы


Поступления (расходы), связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и использование) активов организации. Если предоставление за плату имущества в аренду не является предметом деятельности организации, то суммы поступлений (расходов) от сдачи имущества признаются прочими операционными доходами (расходами).


Пример.

Начислена и перечислена согласно договору арендная плата в сумме 12000 руб., в том числе НДС 2000 руб.

Д-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч.91-1 "Прочие доходы"

1200 руб. начислена арендная плата;

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам"

2000 руб. начислен НДС;

Д-т сч.51 "Расчетные счета",

К-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

12000 руб. перечислена арендатором арендная плата.

К данному виду расходов относятся суммы амортизации по имуществу, сданному в аренду, и другие затраты, производимые за счет арендодателя в соответствии с договором аренды и законодательством (коммунальные услуги, ремонт имущества и т. п.).

Суммы начисленных или произведенных расходов отражаются по дебету счета 91-2 "Прочие расходы" по соответствующему виду прочих операционных расходов. Так, начисление амортизации по имуществу, сданному в аренду, отражается:

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т сч.02 "Амортизация основных средств".

Поступления (расходы), связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности. Такие доходы получают организации, обладающие правами на объекты интеллектуальной собственности, подтвержденными патентом на изобретение, свидетельством на полезную модель или промышленный образец. Если предоставление за плату таких прав не является предметом деятельности организации, то суммы поступлений (расходов) за использование объектов интеллектуальной собственности признаются прочими операционными доходами (расходами).

Предоставление прав на использование объекта промышленной собственности другому лицу осуществляется на основе лицензионного договора, зарегистрированного в государственном патентном ведомстве.


Пример.

Начислены и перечислены платежи по лицензионному договору в сумме 18000 руб., в том числе НДС 3000 руб.

Д-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч.91-1 "Прочие доходы"

150000 руб.;

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам"

3000 руб.;

Д-т сч.51 "Расчетные счета",

К-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

18000 руб.

К расходам этого вида относятся начисление амортизации объектов интеллектуальной собственности, право на использование которых предоставлено другим лицам, а также другие расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из объектов интеллектуальной собственности. Начисление таких расходов отражается по дебету счета 91-2 "Прочие расходы" по соответствующему виду "Прочих операционных расходов". Так, начисление амортизации по объектам интеллектуальной собственности, право на использование которых передано другим лицам, отражается:

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т сч.05 "Амортизация нематериальных активов".

Поступления (расходы), связанные с участием в уставных капиталах других организаций, а также проценты и иные доходы по ценным бумагам. Если участие в уставных капиталах других организаций не является предметом деятельности организации, то доходы от участия в других организациях признаются операционными - это дивиденды по акциям и доходы от долевого участия в уставных капиталах других организаций. Эти доходы отражаются по мере объявления их размеров организацией, выплачивающей доход.


Пример.

Организацией начислены дивиденды на 1200 акций, принадлежащих ей, в размере 100 руб. за акцию согласно решению годового собрания акционеров - 120000 руб.

Д-т сч.76-3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам",

К-т сч.91-1 "Прочие доходы"

отражена сумма налога на прибыль (15%), удержанная у источника выплаты дохода, - 18000 руб.;

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т сч.76-3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам"

поступила на расчетный счет сумма дивидендов 102000 руб.;

Д-т сч.51 "Расчетные счета",

К-т сч.76-3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам"

расходы, связанные с получением доходов от участия в других организациях, отражаются по дебету счета 91-2 "Прочие расходы" в составе "Прочих операционных расходов".

Поступления (расходы), связанные с продажей и прочим списанием основных средств и иных активов в иностранной валюте, продукции, товаров. Сюда относятся выручка, полученная от реализации основных средств, нематериальных активов, материалов, ценных бумаг, валюты, дебиторской задолженности, а также стоимость материальных ценностей, остающихся после ликвидации основных средств. Эти поступления входят в состав "Прочих операционных доходов" и отражаются по кредиту счета 91-1 "Прочие доходы".

К расходам такого вида относятся:

остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов;

себестоимость материалов и других списываемых активов;

затраты на демонтаж и утилизацию списываемого имущества;

другие расходы, связанные с продажей, списанием и выбытием активов.

Данные расходы входят в состав "Прочих операционных расходов" и отражаются по дебету счета 91-2 "Прочие расходы".


Пример.

Организация продала объект основных средств за 36000 руб., в том числе НДС - 6000 руб. Первоначальная стоимость - 35000 руб., сумма начисленной амортизации - 10000 руб. За изготовление упаковки для продаваемого объекта начислена заработная плата 1000 руб. и единый социальный налог 356 руб.

Д-т сч.62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",

К-т сч.91-1 "Прочие доходы"

36000 руб. признан доход от продажи объекта основных средств;

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам"

6000 руб. начислен НДС;

Д-т сч.02 "Амортизация основных средств",

К-т сч.01 "Основные средства"

10000 руб. списана сумма начисленной амортизации;

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т сч.01 "Основные средства"

25000 руб. списывается остаточная стоимость проданного объекта основных средств;

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т сч.70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

1000 руб. начислена выплата за изготовление упаковки;

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т сч.69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"

356 руб. начислен единый социальный налог;

Д-т сч.91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов",

К-т сч.99 "Прибыли и убытки"

3644 руб. отражен финансовый результат от продажи объекта основных средств (прибыль).

Прибыль, полученная организацией по договору простого товарищества. Доходы организации, полученные от участия в совместной деятельности, входят в состав прочих операционных доходов.

Прибыль, которую организация получила (должна получить) в результате совместной деятельности, отражается в учете на основании протокола распределения прибыли и других документов, полученных от организации, ведущей учет совместной деятельности. Производится запись:

Д-т сч.76-3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам",

К-т сч.91-1 "Прочие доходы".

Проценты, полученные (подлежащие получению) за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование кредитной организацией денежных средств, находящихся на счете организации в этой кредитной организации. Сюда относятся проценты, полученные по облигациям (в том числе по государственным), по депозитам банков, от кредитной организации за пользование денежными средствами, находящимися на счете организации, за предоставление в пользование денежных средств другим организациям.

Суммы полученных или подлежащих к получению процентов отражаются по кредиту счета 91-1 "Прочие доходы" в корреспонденции со счетами денежных средств и финансовых вложений (Д-т сч.51 "Расчетные счета", 58-1 "Паи и акции", К-т сч.91-1 "Прочие доходы"). В "Отчете о прибылях и убытках" они показываются как "Проценты к получению".

Проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов), - это затраты по уплате процентов за пользование кредитами и займами (кроме тех, которые взяты на приобретение объектов имущества). Начисление процентов по кредитам и займам, не связанным с приобретением имущества, отражается по дебету счета 91-2 "Прочие расходы":

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т счетов 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

В "Отчете о прибылях и убытках" сумма начисленных процентов показывается как "Проценты к уплате".

Расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями.К таким расходам относятся затраты на расчетно-кассовое обслуживание, покупку или продажу иностранной валюты и другие услуги на основании заключенного договора с кредитной организацией.

Расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитной организацией, отражаются по дебету счета 91-2 "Прочие расходы" в корреспонденции со счетами денежных средств (51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета"). В "Отчете о прибылях и убытках" эти расходы включаются в состав "Прочих операционных расходов".


Внереализационные доходы


Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, полученные или признанные к получению. Суммы штрафов, пеней и неустоек отражаются в учете при условии, что они присуждены судом или признаны должником. Полученные или начисленные суммы штрафных санкций отражаются по кредиту счета 91-1 "Прочие доходы" в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств. В "Отчете о прибылях и убытках" суммы штрафов, пеней и неустоек показываются в составе "Внереализационных доходов".


Пример.

По решению суда начислена в пользу организации сумма штрафных санкций с покупателя за нарушение условий договора в сумме 3600 руб.

Д-т сч.62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",

К-т сч.91-1 "Прочие доходы"

3600 руб. начислены штрафные санкции;

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам"

600 руб. начислен НДС с суммы штрафных санкций.

Поступления, связанные с безвозмездным получением активов. Безвозмездное получение основных средств, нематериальных активов, материалов и других активов отражается как доходы будущих периодов. В составе внереализационных доходов такие поступления отражаются по мере начисления амортизации или списания на счета затрат на производство (расходов на продажу).


Пример.

Организация в январе получила безвозмездно объект основных средств стоимостью 12000 руб. Объект введен в эксплуатацию в январе. В феврале сумма начисленной амортизации составила 100 руб. Операцию следует отразить следующими записями:

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.98-2 "Безвозмездные поступления"

12000 руб. отражено безвозмездное получение объекта основных средств;

Д-т сч.01 "Основные средства",

К-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы"

12000 руб. введен в эксплуатацию объект основных средств;

Д-т сч.20 "Основное производство",

К-т сч.02 "Амортизация основных средств"

100 руб. начислена амортизация основных средств;

Д-т сч.98-2 "Безвозмездные поступления",

К-т сч.91-1 "Прочие доходы"

сформирован доход от безвозмездно полученных основных средств в размере 100 руб.


Пример.

Организация в феврале получила по договору дарения материалы на 10000 руб. по рыночной стоимости. В феврале расход материалов для производственных целей составил 4000 руб.

Д-т сч.10 "Материалы",

К-т сч.98-2 "Безвозмездные поступления"

10000 руб. оприходованы материалы, поступившие по договору дарения;

Д-т сч.20 "Основное производство",

К-т сч.10 "Материалы"

4000 руб. переданы в производство материалы;

Д-т сч.98-2 "Безвозмездные поступления",

К-т сч.91-1 "Прочие доходы"

4000 руб. сформирован доход от безвозмездно полученных материалов, отпущенных в производство, в размере их стоимости.


Пример.

Организация получила безвозмездно товары по рыночной стоимости на 32000 руб. В том же месяце часть этих товаров была продана по продажной стоимости на 18000 руб. Учетная стоимость проданных товаров составила 12500 руб.

Д-т сч.41 "Товары",

К-т сч.98-2 "Безвозмездные поступления"

32000 руб. оприходованы безвозмездно полученные товары;

Д-т сч.62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",

К-т сч.90-1 "Выручка"

18000 руб. отражена выручка от продажи товаров;

Д-т сч.90-3 "Налог на добавленную стоимость",

К-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам"

3000 руб. начислен НДС на проданные товары;

Д-т сч.90-2 "Себестоимость продаж",

К-т сч.41 "Товары"

12500 руб. списана себестоимость проданных товаров;

Д-т сч.98-2 "Безвозмездные поступления",

К-т сч.91-1 "Прочие доходы"

12500 руб. отражена стоимость проданных товаров, полученных безвозмездно.

Поступления в возмещение причиненных организации убытков. В составе внереализационных доходов по кредиту счета 91-1 "Прочие доходы" учитываются присужденные судом или признанные должником суммы поступлений в возмещение причиненного ущерба.


Пример.

Решением суда присуждено возмещение причиненного убытка, связанного с нарушением режима работы по вине другой организации, в сумме 60000 руб. Составляются записи:

Д-т сч.76-2 "Расчеты по претензиям",

К-т сч.91-1 "Прочие доходы"

60000 руб. на возмещение причиненного убытка;

Д-т сч.51 "Расчетные счета",

К-т сч.76-2 "Расчеты по претензиям"

60000 руб. поступили на расчетный счет платежи по возмещению убытка;

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам"

10000 руб. начислен НДС.

Прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году. Этот вид внереализационных расходов, как правило, связан с исправлением ошибок, допущенных в прошлые периоды, но исправляемых в том отчетном периоде, в котором они были выявлены.


Пример.

В текущем году выявлено, что в декабре прошлого отчетного года стоимость работ капитального характера, связанных с реконструкцией объекта основных средств, - 180000 руб. - отнесена на себестоимость как затраты по ремонту основных средств. Эту сумму в отчетном году следует отразить как прибыль прошлых лет:

Д-т сч.01 "Основные средства",

К-т сч.91-1 "Прочие доходы".

Суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности.В составе внереализационных доходов по кредиту счета 91-1 "Прочие доходы" отражаются суммы списанной кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности. Внереализационный доход отражается в том отчетном периоде, в котором истек срок исковой давности (общий срок исковой давности три года - ст.196 ГК РФ).


Пример.

По решению руководителя списана кредиторская задолженность поставщику материалов в связи с истечением срока исковой давности - 16800 руб. (в том числе НДС - 2800 руб.).

Д-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",

К-т сч.91-1 "Прочие доходы"

16800 руб. отражено списание кредиторской задолженности поставщика;

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т сч.19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

2800 руб. списывается НДС (при этом налогооблагаемая прибыль не должна уменьшаться).

Курсовые разницы. В составе внереализационных доходов по кредиту счета 91-1 "Прочие доходы" отражаются положительные курсовые разницы.

Положительные курсовые разницы возникают при увеличении курса иностранной валюты по отношению к рублю по валютным средствам, находящимся на валютных счетах и в кассе, по дебиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, а по кредиторской задолженности - при понижении курса. Возникающие положительные курсовые разницы отражаются записью:

Д-т счетов 50 "Касса", 52 "Валютные счета", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч.91-1 "Прочие доходы".

Прочие доходы, признанные внереализационными. В составе этого вида доходов учитываются положительные суммовые разницы, излишки имущества, выявленные при инвентаризации, и другие доходы.

Положительные суммовые разницы, возникающие в связи с погашением задолженности по полученным кредитам и займам, выраженным в денежных единицах, отражаются:

Д-т счетов 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам",

К-т сч.91-1 "Прочие доходы".

Принятие к учету излишков имущества, выявленных при инвентаризации, по рыночной стоимости с учетом физического износа отражается:

Д-т счетов 01 "Основные средства", 10 "Материалы", 50 "Касса", 41 "Товары", 43 "Готовая продукция",

К-т сч.91-1 "Прочие доходы".

Восстановление зарезервированных сумм под снижение стоимости материальных ценностей в начале периода, следующего за периодом, в котором произведено образование резерва, отражается:

Д-т сч.14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей",

К-т сч.91-1 "Прочие доходы".

При списании с баланса ценных бумаг и при повышении рыночной стоимости ценных бумаг, по которым были ранее созданы соответствующие резервы, производится запись:

Д-т сч.59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги",

К-т сч.91-1 "Прочие доходы".

Присоединение неиспользованных сумм резервов по сомнительным долгам к прибыли отчетного периода, следующего за периодом их создания, отражается:

Д-т сч.63 "Резервы по сомнительным долгам",

К-т сч.91-1 "Прочие доходы".


Внереализационные расходы


Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, уплаченные или признанные к уплате. Эти внереализационные расходы отражаются у организации-должника в момент присуждения судом штрафных санкций или признания должником записью:

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Расходы на содержание производственных мощностей и объектов, находящихся на консервации. В составе внереализационных расходов учитываются расходы на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов. Перевод объектов на консервацию должен быть оформлен решением руководителя. На консервацию переводятся объекты основных средств, находящиеся в определенном комплексе, имеющие законченный цикл производства. Амортизация на основные средства, переведенные на консервацию, не начисляется. Расходы, связанные с содержанием мощностей и объектов, находящихся на консервации, отражаются по дебету счета 91-2 "Прочие расходы" в корреспонденции со счетами учета затрат.

Возмещение причиненных организацией убытков. Данный вид внереализационных расходов признается в том случае, если имеется решение суда или претензионное письмо контрагента, обоснованное условиями договора и принятое организацией. Суммы причиненных убытков отражаются по дебету счета 91-2 "Прочие расходы" в корреспонденции со счетами расчетов.


Пример.

Согласно решению суда организация возместила своему покупателю убытки, обусловленные недопоставкой продукции, в сумме 105000 руб.

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т сч.62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

105000 руб. начислена сумма причиненных убытков;

Д-т сч.62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

К-т сч.51 "Расчетные счета"

105000 руб. перечислена с расчетного счета сумма причиненных убытков.

Убытки прошлых лет, признанные в отчетном году. К таким внереализационным расходам относятся ошибочно невключенные в себестоимость в прошлом отчетном периоде расходы, а также суммы недоначисленных налогов и другие убытки. Исправления в бухгалтерский учет вносятся в том отчетном периоде, в котором они выявлены.

Убытки прошлых лет, признанные в отчетном году, отражаются по дебету счета 91-2 "Прочие расходы" в корреспонденции со счетами учета расчетов, амортизации и других.


Пример.

Организацией в отчетном году выявлена сумма недоначисленной амортизации в прошлом отчетном году по основным средствам 5000 руб. и нематериальным активам 1200 руб.

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т сч.02 "Амортизация основных средств"

5000 руб. начислена амортизация основных средств за прошлый отчетный год;

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т сч.05 "Амортизация нематериальных активов"

1200 руб. начислена амортизация нематериальных активов за прошлый отчетный год.


Пример.

Организации предъявлены счет и акт выполненных работ за услуги, оказанные в прошлом отчетном периоде, в сумме 7200 руб. (в том числе НДС 1200 руб.), начисление которых не было произведено.

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

6000 руб. начислено за услуги, оказанные в прошлом отчетном периоде;

Д-т сч.19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

К-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

1200 руб. отражен НДС по оказанным услугам.

Отчисления в резервы под обесценение вложений в ценные бумаги. Этот вид внереализационных расходов связан с образованием оценочных резервов.

Образование резерва под снижение стоимости сырья, материалов, топлива, незавершенного производства, готовой продукции и товаров по сравнению с рыночной стоимостью отражается:

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т сч.14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей".

Образование резерва под обесценение вложений организации в ценные бумаги отражается:

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т сч.59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги".

Создание резерва по сомнительным долгам отражается:

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т сч.63 "Резервы по сомнительным долгам".

Суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания. Эти внереализационные расходы отражаются в учете при списании просроченной задолженности на основании данных проведенной инвентаризации задолженности, письменного обоснования причин списания и приказа руководителя на списание задолженности. Списание дебиторской задолженности отражается по дебету счета 91-2 "Прочие расходы" в корреспонденции с соответствующими счетами расчетов.

При отражении убытков от списания неистребованной дебиторской задолженности в соответствии с постановлением Правительства РФ от 18.08.95 N 817 следует иметь в виду, что для целей налогообложения этот убыток не учитывается при расчете налогооблагаемой прибыли, поскольку не указан в п.15 Положения о составе затрат. Корректировка налогооблагаемой прибыли производится в Справке по строке 4.7.

Курсовые разницы. В составе внереализационных расходов отражаются отрицательные курсовые разницы, возникающие при переоценке в установленном порядке имущества и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте. Производятся записи:

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т счетов 50 "Касса", 52 "Валютные счета", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Расходы, связанные с рассмотрением дел в судах. В составе внереализационных расходов учитываются расходы, связанные с рассмотрением дел в судах (это государственные пошлины и издержки, связанные с рассмотрением дела, - суммы выплат за проведение экспертизы, назначенной арбитражным судом, вызов свидетеля, эксперта, переводчика, осмотр доказательств на месте, а также расходы, связанные с исполнением судебного акта).

Расходы, связанные с рассмотрением дел в судах, отражаются по дебету счета 91-2 "Прочие расходы" в корреспонденции со счетами расчетов (68 "Расчеты по налогам и сборам", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами").

Прочие расходы, признаваемые внереализационными. В составе прочих внереализационных расходов отражаются:

отрицательные суммовые разницы, возникающие по прочим поступлениям и прочим расходам (т. е. связанные с деятельностью, которая не является обычной для организации), при ведении расчетов в денежных единицах:

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т счетов 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

В соответствии с п.15 Положения о составе затрат отрицательные суммовые разницы не уменьшают налогооблагаемую прибыль. В целях налогообложения сумма отрицательных суммовых разниц отражается в Справке по строке 4.10;

убытки от хищений ценностей, виновники которых по решению суда не установлены:

Д-т сч.91-2 "Прочие расходы",

К-т сч.94 "Недостачи и потери от порчи ценностей";

другие расходы.


Е.И. Ширкина,

главный специалист по стандартизации

и технологии аудита ЗАО "МКД"


"Бухгалтерский учет", N 10, май 2001 г.


Журнал "Бухгалтерский учет"


Учредитель - Министерство финансов РФ.

Печатный орган Института профессиональных бухгалтеров России. Издается с 1937 г.


Свидетельство о регистрации ПИ N 77-13900 от 11 ноября 2002 г.


Журнал для бухгалтеров, финансовых директоров, аудиторов, руководителей предприятий различных форм собственности.


www.buhgalt.ru


Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.