Порядок учета и налогообложения безвозмездно полученных ценностей (Т.М. Панченко, "Аудиторские ведомости", N 8, август 2001 г.)

Порядок учета и налогообложения
безвозмездно полученных ценностей


Согласно ст.423 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления. Безвозмездная передача возможна между коммерческими организациями, между некоммерческими организациями, а также между коммерческим предприятием, с одной стороны, и некоммерческой организацией или физическим лицом - с другой. Обычно при безвозмездной передаче имущества оформляется договор дарения. Не допускается дарение, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает пяти установленных законом минимальных размеров оплаты труда в отношениях между коммерческими организациями (п.4 ст.575 ГК РФ).


Оценка безвозмездно полученного имущества


Оценка имущества, полученного безвозмездно, осуществляется по рыночной стоимости на дату принятия к учету. Об этом говорится в ст.11 Федерального закона Российской Федерации от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", в п.23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 г. N 34н, в п.9 положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/98), утвержденного приказом Минфина России от 15.06.98 г. N 25н, в п.10 положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденного приказом Минфина России от 30.03.01 г. N 26н, и др.

В соответствии со ст.40 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) для определения рыночных цен товаров (работ, услуг) используются официальные источники информации о рыночных ценах на идентичные (однородные) товары (работы, услуги) и биржевых котировках, сложившихся на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории (пп.4-9 ст.40 НК РФ). Если по какой-либо причине такую информацию получить нельзя (например, ввиду отсутствия на соответствующем рынке сделок с идентичными товарами), то для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации (п.10 ст.40 НК РФ) либо затратный метод (п.10 ст.40 НК РФ).


Бухгалтерский учет безвозмездно полученного имущества


В соответствии с п.8 положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденного приказом Минфина России от 6.05.99 г. N 32н (в ред. от 30.12.99 г.), безвозмездно полученные активы отражаются в составе внереализационных доходов. На основании п.47 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 г. N 60н, стоимость безвозмездно полученного имущества должна первоначально учитываться в составе доходов будущих периодов (по кредиту счета 83 "Доходы будущих периодов"). Принятие амортизируемых объектов к бухгалтерскому учету отражается в признанной оценке по дебету счета 08 "Капитальные вложения" и кредиту счета 83 (счета 98 по новому Плану счетов) на вводимом субсчете "Доходы будущих периодов по безвозмездно полученным активам". При начислении амортизации по указанным основным средствам и нематериальным активам, отражаемой по дебету счетов учета производственных затрат и кредиту счетов 02 "Износ основных средств" и 05 "Амортизация нематериальных активов", одновременно в размере начисленной амортизации производятся записи по дебету счета 83 (или счета 98 по новому Плану счетов), субсчет "Доходы будущих периодов по безвозмездно полученным активам", и кредиту счета 80 (счета 99 по новому Плану счетов) "Прибыли и убытки".

При заполнении строки 420 пассива баланса начиная с 2000 г. не подлежит отнесению на добавочный капитал стоимость безвозмездно полученного имущества.

С 1 января 2000 г. изменен (применительно к международным стандартам) период определения норм амортизационных отчислений по нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования. Вместо ранее действовавших для расчета 10 лет нормы амортизационных отчислений по этим нематериальным активам устанавливаются теперь исходя из расчета 20 лет (п.56 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации в ред. от 24.03.2000 г.). Этот порядок распространяется и на безвозмездно полученные нематериальные активы.

Стоимость безвозмездно полученного имущества подлежит обложению налогом на прибыль у получающей стороны в том отчетном периоде, когда это имущество получено, при этом согласно абзацу 5 п.2.7 инструкции МНС России от 15.06.2000 г. N 62 налогооблагаемая прибыль подлежит увеличению на балансовую стоимость безвозмездно полученного имущества (остаточную - по основным средствам), указанную в документах передающей стороны. Это находит отражение в Справке о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли" (далее - Справка). Кроме того, по строке 4.22 отражается сумма амортизационных отчислений (рассчитанных исходя из рыночной стоимости), а по строке 5.6 - стоимость безвозмездно полученного имущества, признанного по правилам бухгалтерского учета в составе внереализационных доходов, в размере амортизационных отчислений. Как видим, данные по строкам 4.22 и 5.6 при безвозмездном получении амортизируемого имущества перекрывают друг друга (налогооблагаемая прибыль увеличивается и уменьшается на сумму амортизационных отчислений), т.е. увеличение прибыли происходит только в момент получения амортизируемого имущества.

Основные средства вводятся в эксплуатацию на основании акта (накладной) приемки-передачи основных средств (форма N ОС-1), утвержденного постановлением Госкомстата России от 30.10.97 г. N 71а.


Пример 1. В сентябре 2001 г. организация получила безвозмездно по акту (форма N ОС-1) основное средство. Его рыночная стоимость составила 120 000 руб. Срок полезного использования основного средства равен 10 годам. Согласно Единым нормам амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР годовая норма амортизации по этому оборудованию составляет 10%. Организация начисляет амортизацию согласно принятой учетной политике в соответствии с Едиными нормами.

В сентябре 2001 г. в бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие записи:

Дебет 08, Кредит 83 (98)*(1) - 120 000 руб. - отражена рыночная стоимость безвозмездно полученного основного средства;

Дебет 01, Кредит 08 - 120 000 руб. - основное средство введено в эксплуатацию.

В строке 4.17 Справки за 2001 г. необходимо указать 120 000 руб.

Сумма ежемесячной амортизации, которую следует начислять на первоначальную стоимость оборудования, составит:

120 000 руб. х 10% : 12 мес. = 1000 руб.

Сумма дохода будущих периодов, которая ежемесячно списывается в кредит счета 80 (счета 91, субсчет 91-1 "Прочие доходы"), составит:

120 000 руб. х 10% : 12 мес. = 1000 руб.

В октябре-декабре 2001 г. в бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие записи:

Дебет 20, Кредит 02 - 3000 руб. (1000 руб./мес. х 3 мес.) - начислена амортизация;

Дебет 83 (98), Кредит 80 (91-1) - 3000 руб. (1000 руб./мес. х 3 мес.) - включена во внереализационные доходы часть стоимости безвозмездно полученного основного средства, равная сумме амортизации.

В строке 5.6 Справки за 2001 г. необходимо указать 3000 руб.

В строке 4.22 необходимо указать 3000 руб.

В случае безвозмездного получения организацией неамортизируемого имущества, например материалов, на счетах бухгалтерского учета делаются следующие записи.

Дебет 10, Кредит 83 (98) - отражены полученные безвозмездно материалы по рыночной стоимости;

Дебет 20, Кредит 10 - отражена учетная стоимость списанных в производство материалов;

Дебет 83 (98), Кредит 80 (91-1) - отнесена на внереализационные доходы сумма, равная стоимости списанных в производство материалов.

При безвозмездном получении материалов налогооблагаемую прибыль следует скорректировать следующим образом:

увеличить на стоимость полученных материалов по строке 4.17 Справки (согласно документам передающей стороны) в момент получения;

увеличить на балансовую стоимость этих материалов по вводимой свободной строке 4.23 Справки в момент их передачи в производство;

уменьшить на балансовую стоимость безвозмездно полученных материалов по строке 5.6 Справки в момент признания внереализационных доходов.


Пример 2. Организацией по договору дарения получены материалы стоимостью 12 000 руб. для использования в производственных целях.

В бухгалтерском учете организации делаются следующие записи:

Дебет 10, Кредит 83 (98) - 12 000 руб. - отражены полученные безвозмездно материалы по рыночной стоимости в составе доходов будущих периодов;

Дебет 20, Кредит 10 - 12 000 руб. - отражена учетная стоимость списанных в производство материалов;

Дебет 83 (98), Кредит 80 (91-1) - 12 000 руб. - отнесена на внереализационные доходы сумма, равная стоимости списанных в производство безвозмездно полученных материалов.

Налогооблагаемая прибыль корректируется на величину безвозмездно полученных материалов путем проставления суммы 12 000 руб. по строкам 4.17, 4.23 и 5.6 Справки.


Налог на добавленную стоимость


При безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), включая основные средства и нематериальные активы, передающая сторона должна составить счет-фактуру по форме, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 2.12.2000 г. N 914 "Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость", и уплатить в бюджет НДС с рыночной стоимости передаваемого безвозмездно имущества.

Организация-получатель не возмещает из бюджета указанную в счете-фактуре сумму НДС, а включает этот НДС в первоначальную стоимость материальных ценностей. Согласно ст.171 НК РФ получатель не имеет права на возмещение из бюджета НДС. Поэтому в п.11 постановления N 914 указано, что счета-фактуры, полученные при безвозмездной передаче товаров, основных средств и нематериальных активов, в книге покупок не регистрируются.


Документальное оформление безвозмездно переданного
и полученного имущества


При безвозмездной передаче имущества между передающей и принимающей сторонами должен быть составлен договор дарения. Списание стоимости имущества производится на основании акта (накладной) приемки-передачи с приложением договора дарения и письменного сообщения (авизо) принимающей организации о принятии к бухгалтерскому учету этого объекта. Формы первичной документации и краткие указания по их заполнению утверждены постановлением N 71а и Методическими рекомендациями по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденные письмом Комитета Российской Федерации по торговле от 10.07.96 г. N 1-794/32-5 (письмо носит рекомендательный характер). В этих документах предусмотрено, что основные средства передаются по акту (накладной) приемки-передачи основных средств (форма N ОС-1), материалы - по накладной на отпуск материалов на сторону (форма N М-15) и при принятии к учету оформляется приходный ордер М-4. Движение товара от поставщика к потребителю оформляется товаросопроводительными документами (накладной, товарно-транспортной накладной, железнодорожной накладной, счетом, счетом-фактурой). Накладная в торговой организации может выступать как приходным, так и расходным товарным документом.

Документы, форма которых не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

наименование документа;

дату составления документа;

наименование организации, от имени которой составлен документ;

содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражениях;

наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.


Т.М. Панченко,

аудитор


"Аудиторские ведомости", N 8, август 2001 г.


-------------------------------------------------------------------------

*(1) Здесь и далее в скобках указаны номера, соответствующие новому Плану счетов.


Журнал "Аудиторские ведомости"


Учредители: Аудиторская палата России, Министерство финансов РФ, Центральный банк РФ

Международный еженедельник "Финансовая газета"

Издатель: Международный еженедельник "Финансовая газета"

Журнал зарегистрирован в Комитете Российской Федерации по печати 31 января 1997 г.

Свидетельство о регистрации N 015676

Адрес редакции: 103006, Москва, ул. Ткацкая, 17а


Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.