Вопросы, возникающие при расчете дополнительных платежей налога на прибыль (Т.С. Романовская, "Бухгалтерский учет", N 11, июнь 2001 г.)

Вопросы, возникающие при расчете дополнительных платежей
налога на прибыль


Взимание дополнительных платежей по ставке рефинансирования Банка России за пользование бюджетными средствами предусмотрено в п.2 ст.8 Закона РФ от 27.12.91 N 2116-1 (ред. от 05.08.2000) "О налоге на прибыль предприятий и организаций".

В соответствии с п.5.2 инструкции МНС РФ от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты налога на прибыль предприятий и организаций" (далее - Инструкция) дополнительные платежи по налогу на прибыль рассчитываются исходя из разницы между суммой, подлежащей внесению в бюджет по фактически полученной прибыли, и фактическими авансовыми взносами налога за истекший квартал, которая уточняется на сумму, рассчитанную исходя из ставки рефинансирования Банка России, действовавшей в истекшем квартале, согласно приложению N 8 к Инструкции.

Разница между суммой налога, подлежащей внесению в бюджет по фактически полученной прибыли, и авансовыми взносами налога определяется на основании расчета налога от фактической прибыли и фактически поступивших авансовых платежей в пределах сумм, предусмотренных в справках об авансовых взносах налога в бюджет исходя из предполагаемой прибыли.

Рассмотрим вопросы, возникающие у налогоплательщиков при расчете дополнительных платежей по налогу на прибыль.

Организации, имеющие на начало квартала недоимку, поступившие авансовые платежи по налогу на прибыль в отчетном периоде в первую очередь направляют на погашение недоимки (суммы налога, неуплаченной в установленный законодательством о налоге срок), во вторую - на погашение отсроченных платежей с момента наступления срока уплаты этих платежей, а оставшаяся часть считается платежом в счет авансовых взносов, заявленных в справке об авансовых взносах в бюджет исходя из предполагаемой прибыли (приложение N 7 к Инструкции).

Величина фактически поступивших авансовых взносов по налогу на прибыль отражается по стр.2 Расчета дополнительных платежей в бюджет (возврат из бюджета), исчисленных исходя из сумм доплат (уменьшения) налога на прибыль и авансовых взносов налога, скорректированных на учетную ставку Центрального банка РФ за пользование банковским кредитом (приложение N 8 к Инструкции).


Вопрос. Какая величина недоимки должна отражаться по строке 2 Расчета дополнительных платежей?

Налоги, уплачиваемые в различные бюджеты в соответствии с установленными ставками, считаются самостоятельными налогами. При наличии недоимки в один из бюджетов начисление пени на указанную недоимку производится вне зависимости от наличия переплаты по другому бюджету (письмо МНС России от 11.06.99 N АС-6-09/477@).

Таким образом, сумма авансовых платежей по каждому бюджету уменьшается на сумму недоимки на начало отчетного периода. При этом, если по одному из бюджетов имеется недоимка, то сумма авансовых платежей за истекший квартал, отражаемая по стр.2 Расчета дополнительных платежей, уменьшается на сумму недоимки.

В соответствии с п.5.6 Инструкции сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст.78 НК РФ.


Вопрос. Если по лицевому счету по налогу на прибыль числится переплата, можно ли данную переплату засчитать в счет уплаты авансовых взносов по налогу на прибыль без заявления налогоплательщика?

Сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам в счет погашения недоимки. Налоговые органы вправе самостоятельно произвести зачет в случае, если имеется недоимка по уплате налогов или сборов (п.1, 5 ст.78 НК РФ).

Следовательно, переплата по налогу на прибыль, числящаяся на лицевом счете налогоплательщика, засчитывается в счет уплаты авансовых взносов по налогу на прибыль без заявления налогоплательщика.

В соответствии с п.5.2 Инструкции организациям, получившим убыток, не возвращаются дополнительные суммы платежей с учетом ставки рефинансирования Банка России.


Вопрос. Если у организации за отчетный квартал нет убытка, то в каком размере производится возврат из бюджета?

Возврат из бюджета излишне внесенных сумм производится в пределах фактически поступивших в доход бюджета авансовых платежей налога на прибыль за отчетный квартал, но не более суммы, оставшейся после возврата налога по результатам расчета налога от фактически полученной прибыли за отчетный период с начала года.


Пример. В I квартале налогооблагаемая прибыль организации составила 100 руб., ставка налога на прибыль - 35%, авансовые взносы налога на прибыль, заявленные в Справке об авансовых взносах налога в бюджет исходя из предполагаемой прибыли, - 150 руб.

Расчет (налоговая декларация) налога от фактической прибыли будет следующим (приложение N 9 к Инструкции):

стр.5 "Налогооблагаемая прибыль" - 100 руб.;

стр.6 "Ставка налога" - 35%;

стр.7 "Сумма налога на прибыль - всего" - 35 руб.;

стр.9 "Причитается налога на прибыль - всего" - 35 руб.;

стр.10 "Начислено в бюджет налога на прибыль - всего" - 150 руб.;

стр.12 "К уменьшению" - -115 руб.

Рассмотрим расчет дополнительных платежей при следующих условиях:

1) в лицевом счете отсутствует недоимка;

2) в лицевом счете недоимка в федеральном бюджете 50 руб., в городском бюджете недоимка отсутствует;

3) в лицевом счете недоимка в федеральном бюджете 30 руб., в городском бюджете переплата 30 руб.

Условная ставка рефинансирования Банка России за квартал составляет 10%.


Таблица 1


Расчет дополнительных платежей по налогу на прибыль
(приложение N 8 к Инструкции)


(руб.)

N
стр
Показатель Условие
1 2 3
1 Сумма налога, причитающаяся в бюджет исходя из
фактически полученной прибыли за I квартал

35

35

35
2 Сумма авансовых взносов за истекший квартал 150 100 120
3 Сумма налога, подлежащая к доплате (+), к умень-
шению (-) по результатам деятельности за истекший
квартал (стр.1 - стр.2)


-115


-65


-85
4 Учетная ставка, установленная Центральным банком
Российской Федерации за пользование банковским
кредитом на 15 число второго месяца истекшего
квартала, деленная на четыре



10%



10%



10%
5 Суммы средств, подлежащие дополнительному внесе-
нию в бюджет (+), возмещению из бюджета налого-
плательщику (-) (стр.3 х стр.4)


-12


-7


-9

При первом условии возврат из бюджета дополнительных платежей составит 12 руб., так как соблюдается условие п.5.2 Инструкции, т. е. из бюджета возвращено не более суммы фактически поступивших авансовых взносов налога на прибыль. Фактически поступило взносов 150 руб. Были возвращены 115 руб., дополнительно возвращена сумма 12 руб. из бюджета, рассчитанная по ставке Банка России.

При втором условии возврата из бюджета дополнительных платежей не будет, так как не соблюдается условие п.5.2 Инструкции. В данном случае возврат из бюджета будет произведен в большем размере, чем сумма фактически поступивших авансовых взносов налога на прибыль. Фактически поступили авансовые взносы 100 руб., в соответствии с расчетом налога от фактической прибыли был осуществлен возврат 115 руб.

При третьем условии возврат из бюджета дополнительных платежей составит только 5 руб., так как из бюджета должно быть возвращено не более суммы фактически поступивших авансовых взносов налога на прибыль. Фактически поступило авансовых взносов 120 руб., в соответствии с расчетом налога от фактической прибыли был осуществлен возврат 115 руб. Следовательно, дополнительно могут быть возвращены из бюджета 5 руб., рассчитанные по ставке Банка России (120 руб. - 115 руб.).

В соответствии с п.2.10 Инструкции плательщики обязаны обеспечить раздельное ведение учета по видам деятельности, указанным в п.2.9 настоящей инструкции и по которым установлены разные ставки по налогу на прибыль.

Если многопрофильное предприятие осуществляет несколько видов деятельности, по которым установлены разные ставки налога на прибыль, то налог исчисляется по прибыли от каждого вида деятельности по соответствующим ставкам независимо от результатов деятельности в целом по предприятию.

Расчет дополнительных платежей в бюджет (возврата из бюджета), исчисленных исходя из сумм доплат (уменьшения) налога на прибыль и авансовых взносов налога, скорректированных на учетную ставку Банка России за пользование банковским кредитом, производится в целом с учетом результатов по всем видам деятельности, т. е. без разбивки по видам деятельности (письмо МНС РФ от 02.02.2000 N ВГ-8-02/388).

Организациям, имеющим в отчетном квартале убыток, возврат дополнительных сумм платежей с учетом ставки Банка России не производится.

Таким образом, если организация по одному из видов деятельности за отчетный квартал получила убыток, а по другому - прибыль, но в целом по результатам деятельности получен убыток, то возврат сумм дополнительных платежей из бюджета, определенных исходя из учетной ставки Банка России, ей не производится.


Вопрос. Если организация, занимающаяся разными видами деятельности (торговой и посреднической), по итогам полугодия в целом получила прибыль, а по результатам II квартала от торговой деятельности - прибыль, от посреднической - убыток, который перекрывает прибыль от торговой деятельности, то будет ли в данном случае осуществлен возврат из бюджета дополнительных платежей?

Сумма налога на прибыль, отражаемая по стр.1 приложения N 8, определяется как разница между суммами налога на прибыль, отраженными по стр.9 приложения N 9 в расчетах по налогу на прибыль, по которым установлены разные ставки, за отчетный период, и суммами налога на прибыль, отраженными по стр.9 приложения N 9 в этих расчетах за предыдущий период.

Таким образом, если при расчете дополнительных платежей по организации в целом сумма налога, отражаемая по стр.1 приложения N 8, равна нулю или отсутствует (равна отрицательной величине) с учетом результатов по всем видам деятельности, включая данные расчетов, по которым установлены разные ставки, то расчет дополнительных платежей не производится по организации в целом.


Пример. Организация осуществляет виды деятельности, облагаемые налогом на прибыль по ставкам 35% и 43%.

В I квартале получена прибыль 1000 руб., в том числе облагаемая по ставке 35% - 100 руб., по ставке 43% - 900 руб. По итогам полугодия получена прибыль 1100 руб., в том числе облагаемая по ставке 35% - 900 руб., по ставке 43% - 200 руб.

Расчет налога от фактической прибыли (приложение N 9) по каждому виду деятельности отдельно приведен в табл.2.


Таблица 2


(руб.)

N
стр
I квартал, ставка I полугодие, ставка
35% 43% 35% 43%
5
9
10
11
12
100
35
-
35
-
900
387
-
387
-
900
315
35
280
-
200
86
387
-
301

Определим сумму налога, причитающуюся в бюджет исходя из фактически полученной прибыли, за II квартал (стр.1 приложения N 8):

(315 + 86) - (35 + 387) = 401 - 422 = -21.

Следовательно, расчет дополнительных платежей производиться не будет несмотря на то, что по итогам II квартала получена прибыль.


Вопрос. Начисляются ли дополнительные платежи по налогу на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации для организации, осуществляющей виды деятельности, облагаемые налогом на прибыль по разным ставкам, и имеющей структурные подразделения?

При расчете дополнительных платежей для организаций, имеющих структурные подразделения, следует исходить из финансового результата организации в целом без разбивки по видам деятельности. Другими словами, если при расчете дополнительных платежей по организации в целом сумма налога, причитающаяся в бюджет исходя из фактически полученной прибыли (стр.1 приложения N 8), равна нулю или отсутствует (равна отрицательной величине) с учетом результатов по всем видам деятельности, включая данные расчетов, по которым установлены разные ставки, то расчет дополнительных платежей не производится как по организации в целом, так и по структурным подразделениям.

Дополнительные платежи в бюджет (возврат из бюджета), исчисленные исходя из сумм доплат (уменьшения) налога на прибыль и авансовых взносов налога, скорректированные на учетную ставку Центрального банка РФ за пользование банковским кредитом, относятся на финансовые результаты (п. 5.2 Инструкции).

Таким образом, указанные дополнительные платежи (возврат из бюджета), исчисленные за отчетный период, учитываются в составе внереализационных расходов (доходов), относятся на убыток (прибыль) в следующем отчетном периоде и принимаются при определении налогооблагаемой базы для исчисления налога на прибыль в суммах, отраженных на счете 80 "Прибыли и убытки".

Сумма излишне уплаченного налога может быть направлена на исполнение обязанностей по уплате налогов или сборов, на уплату пеней, если эта сумма направляется в тот же бюджет (п.5 ст.78 НК РФ).


Вопрос. Как правильно распределить сумму доплаты (возврата) дополнительных платежей по налогу на прибыль между бюджетами, чтобы не возникло недоимки в каком-нибудь из бюджетов?

Сумма дополнительных платежей, подлежащая взносу в бюджет, распределяется между бюджетами пропорционально распределению налога на прибыль между бюджетами различных уровней (п.4 примечания к приложению N 8 Инструкции). Сумма налога на прибыль, участвующая в расчете дополнительных платежей, определяется за каждый отчетный квартал отдельно.

Таким образом, сумма дополнительных платежей распределяется между бюджетами различных уровней пропорционально фактическому соотношению, сложившемуся по налогу на прибыль за каждый квартал.

Сумма дополнительных платежей, подлежащая зачислению в доход федерального бюджета, рассчитывается умножением общей суммы дополнительных платежей на отношение суммы налога от фактической прибыли, причитающейся за квартал в федеральный бюджет, к общей квартальной сумме этого налога.

При обнаружении ошибок (искажений), относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в исчислении налоговой базы в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки (п.1 ст.54 НК РФ). Если невозможно определить конкретный период, то корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения). Периодом совершения ошибки считается период, в котором допущено искажение в исчислении налогооблагаемой базы.

При перерасчете налоговые обязательства могут быть как увеличены, так и уменьшены.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию (ст.81 НК РФ). Налогоплательщик, сделавший заявление о дополнении и изменении налоговой декларации в соответствии с порядком и в сроки, предусмотренные законодательством, а также уплативший налог и пеню, освобождается от ответственности за нарушения, предусмотренные в ст.122 НК РФ.


Вопрос. Уточняется ли сумма дополнительных платежей в бюджет (возврата из бюджета) в связи с изменением налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в результате исправления ошибок за прошедшие отчетные периоды?

В связи с изменением налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в результате допущения ошибок за прошедшие отчетные периоды сумма дополнительных платежей по налогу на прибыль уточняется за эти же отчетные периоды. Отчетные данные как текущего, так и прошлого года (после их утверждения) исправляются в бухгалтерской отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных.

Для избежания двойного налогообложения одних и тех же сумм налогооблагаемая прибыль отчетного периода уменьшается (увеличивается) на сумму прибыли (убытка) прошлых лет, выявленную и отраженную в бухгалтерском учете в текущем отчетном периоде, по которой произведен перерасчет налога на прибыль и дополнительных платежей за прошлый отчетный период. По операциям прошлых лет валовая прибыль увеличивается (уменьшается) на сумму выявленного убытка (прибыли).

В связи с этим следует в приложении N 4 к Инструкции по стр.4.21 отразить убытки прошлых лет (как увеличение налогооблагаемой прибыли), а по стр.5.7 (как уменьшение налогооблагаемой прибыли) - прибыль прошлых лет, выявленную и отраженную в бухгалтерском учете в текущем периоде.


Т.С. Романовская,

советник налоговой службы III ранга


"Бухгалтерский учет", N 11, июнь 2001 г.


Журнал "Бухгалтерский учет"


Учредитель - Министерство финансов РФ.

Печатный орган Института профессиональных бухгалтеров России. Издается с 1937 г.


Свидетельство о регистрации ПИ N 77-13900 от 11 ноября 2002 г.


Журнал для бухгалтеров, финансовых директоров, аудиторов, руководителей предприятий различных форм собственности.


www.buhgalt.ru


Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.