Учет расчетов по единому социальному налогу (Н.А. Лытнева, "Бухгалтерский учет", N 12, июнь 2001 г.)

Учет расчетов по единому социальному налогу


С 1 января 2001 г. введен единый социальный налог, зачисляемый в государственные внебюджетные фонды: Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, фонды обязательного медицинского страхования.

В соответствии со ст.235 Налогового кодекса РФ (НК РФ) и с учетом Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога (взноса), утвержденных МНС России от 29.12.2000 N БГ-3-07/465, налогоплательщиков единого социального налога можно объединить в две группы.

К первой группе относятся юридические и физические лица - работодатели, производящие выплаты наемным работникам, в том числе:

а) организации. К организациям относятся юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации;

б) организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности на основании абзаца второго п.2 ст.1 Федерального закона от 29.12.95 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства";

в) индивидуальные предприниматели, к которым относятся физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, частные охранники, частные детективы, включая индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности;

г) родовые, семейные общины малочисленных народов Севера, занимающиеся традиционными отраслями хозяйствования;

д) крестьянские (фермерские) хозяйства.

Объектом налогообложения для этой группы налогоплательщиков признаются выплаты, иные вознаграждения, начисляемые работодателями в пользу работников по всем основаниям, в том числе:

вознаграждения по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), а также по авторским и лицензионным договорам;

выплаты в виде материальной помощи и иные безвозмездные выплаты в пользу физических лиц, не связанных с налогоплательщиками трудовым договором, либо договором гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ (оказание услуг), либо авторским или лицензионным договором.

В том случае, если источником указанных выплат работникам и физическим лицам, не связанным с налогоплательщиком трудовым договором, является нераспределенная прибыль, то они не признаются объектом налогообложения.

В качестве объекта налогообложения по единому социальному налогу признаются выплаты в виде материальной помощи, безвозмездные выплаты в натуральной форме, производимые сельскохозяйственной продукцией и (или) товарами для детей, в части сумм, превышающих 1000 руб. в расчете на одного работника за календарный месяц (ст.236 НК РФ).

Ко второй группе плательщиков относятся индивидуальные предприниматели.

В соответствии с п.8 Временных правил аудиторской деятельности в Российской Федерации, утвержденных Указом Президента РФ от 22.12.93 N 2263 "Об аудиторской деятельности в Российской Федерации", физические лица, прошедшие аттестацию, могут заниматься аудиторской деятельностью самостоятельно, при условии регистрации их в качестве предпринимателей. Таким образом, аудиторы являются плательщиками налога в качестве индивидуальных предпринимателей.

Индивидуальные предприниматели, применяющие в соответствии с Федеральным законом от 29.12.95 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства" упрощенную систему налогообложения, являются плательщиками налога.

Для этой группы налогоплательщиков объектами налогообложения признаются:

доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом документально подтвержденных расходов, связанных с их извлечением;

доходы от деятельности индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения. При этом сумма дохода определяется стоимостью приобретенного патента.

В соответствии с п.3 ст.235 Федерального закона РФ N 166-ФЗ индивидуальные предприниматели не уплачивают налог в части суммы, зачисляемой в Фонд социального страхования РФ.

В соответствии с п.2 ст.237 НК РФ и п.4 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога (взноса), утвержденных приказом МНС РФ от 29.12.2000 N БГ-3-07/465, налогоплательщики-работодатели определяют налоговую базу отдельно по каждому работнику с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом. Для этого используется информация аналитического учета по счетам бухгалтерского учета. Общая сумма дохода по каждому работнику определяется в лицевом счете, который служит основанием для составления налоговой карточки.

Налогооблагаемая база для исчисления единого социального налога представляет собой разницу между доходами, подлежащими налогообложению, и суммами выплат, не подлежащими налогообложению. При этом учитываются любые доходы, начисленные работодателями работникам в денежной и натуральной форме, и материальная выгода в виде материальных, социальных и иных благ.

Всю совокупность начисленных доходов работникам можно подразделить на четыре основные группы:

оплата за отработанное время;

оплата за неотработанное время;

единовременные поощрительные выплаты;

вознаграждения работникам списочного состава.

Каждая из этих групп, в свою очередь, включает отдельные виды выплат, перечень которых определен Налоговым кодексом РФ.

Выплаты в виде товаров (работ, услуг), получаемые налогоплательщиками, учитываются как стоимость этих товаров (работ, услуг) на день их получения. Стоимость товаров (работ, услуг) определяется исходя из рыночных цен (тарифов).

При этом в стоимость товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, налога с продаж, а для подакцизных товаров - и соответствующая сумма акцизов.

Налогооблагаемая база плательщиков, указанных в подп.2 п.1 ст.235 НК РФ, которые уплачивают налог непосредственно со своих доходов, включает все доходы в денежной и натуральной форме, полученные за отчетный период.

В случае, если налогоплательщик подпадает под разные категории налогоплательщиков, единый социальный налог начисляется отдельно по каждой позиции без выделения приоритетных объектов.


Пример 1. Индивидуальный предприниматель начислил заработную плату пяти работникам, с которыми заключен трудовой договор, в размере 15000 руб., а также оплатил сверхнормативные командировочные расходы за счет средств нераспределенной прибыли отчетного года - 3000 руб.

Двум работникам, с которыми не заключен трудовой договор, была выдана материальная помощь в натуральной форме по 4000 руб.

Индивидуальный предприниматель одновременно осуществлял профессиональную деятельность нотариуса. В октябре он получил доход 5000 руб.

По условию примера индивидуальный предприниматель выступает налогоплательщиком по двум категориям:

как работодатель;

как индивидуальный предприниматель.

Налогооблагаемая база для исчисления единого социального налога по доходам, начисленным в пользу работников, составит:

15000 + 3000 + 2 (4000 - 1000) = 24000 руб.

По индивидуальной деятельности предприниматель должен уплатить налог с 5000 руб.

Общая налогооблагаемая база для исчисления единого социального налога составит:

24000 + 5000 = 29000 руб.

Налогооблагаемая база при расчете единого социального налога может быть уменьшена:

на сумму расходов, связанных с извлечением доходов (профессиональных налоговых вычетов);

на сумму удержаний по решениям суда и иных органов.

В состав расходов, связанных с извлечением доходов от предпринимательской деятельности, включаются: стоимость материалов, используемых на производство продукции; стоимость полученных услуг (транспортных, маркетинговых, консультационных, услуг по аренде помещений и т.п.). При этом указанные расходы должны быть документально подтверждены. Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с предпринимательской деятельностью, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20% от предпринимательской деятельности (п.1 ст.221 НК РФ).

К удержаниям по решениям суда и иных органов относятся: алименты, суммы недостач, хищений.

Величина налогооблагаемой базы зависит от разграничения выплат: на выплаты, которые следует принимать при подсчете, и выплаты, которые не учитываются в составе налогооблагаемой базы.

Статьей 238 НК РФ определен перечень доходов, которые не учитываются в составе налогооблагаемой базы. К ним относятся:

государственные пособия, в том числе пособия по временной нетрудоспособности, пособия по уходу за больным ребенком, пособия по безработице, беременности и родам;

компенсационные выплаты в пределах установленных законодательством РФ норм, связанные с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья; бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг; увольнением и трудоустройством работников; компенсации за неиспользованный отпуск.

При оплате работодателем командировочных расходов на основе представленного авансового отчета подотчетного лица по командировке как внутри страны, так и за рубежом не подлежат налогообложению:

суточные в пределах установленных норм;

стоимость проезда до места назначения и обратно при наличии проездных билетов;

комиссионные сборы, расходы по найму жилья, по оплате услуг связи;

сборы за оформление виз и расходы на обмен наличной валюты и т.п.

Не включаются в состав налогооблагаемых доходов суммы единовременной материальной помощи, выданной работодателями работникам:

в связи со стихийным бедствием или другими чрезвычайными обстоятельствами;

в связи со смертью члена (членов) семьи работника.

Не включаются в налогооблагаемую базу и такие выплаты социального характера, как стоимость льгот по проезду, предоставляемых в соответствии с законодательством РФ отдельным категориям работников, обучающимся, воспитанникам.

В зависимости от источника финансирования не подлежат включению в налогооблагаемую базу страховые платежи (пенсионные взносы). Не включаются эти суммы в расчет в том случае, если суммы платежей выплачиваются по договорам добровольного страхования (договорам добровольного пенсионного обеспечения) своих работников, заключенным со страховщиками и негосударственными пенсионными фондами, за счет средств нераспределенной прибыли организации.

Не включаются в налогооблагаемую базу:

суммы, выплачиваемые за счет членских взносов садоводческих, садово-огородных кооперативов (товариществ) лицам, выполняющим работы (услуги) для указанных организаций;

выплаты работникам организаций, финансируемых за счет средств бюджетов, не превышающие 2000 руб. на одно физическое лицо за налоговый период по следующим основаниям:

материальная помощь, оказываемая работодателями своим работникам, а также бывшим своим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по возрасту;

суммы возмещения (оплата) работодателями своим бывшим работникам (пенсионерам по возрасту или инвалидам) и членам их семей стоимости приобретенных ими медикаментов, назначенных лечащим врачом.

Учет начисления и уплаты единого социального налога. В соответствии со ст.243 НК РФ сумма налога исчисляется и уплачивается налогоплательщиком отдельно в отношении каждого фонда и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы. Расчеты производятся в отдельности с каждым фондом по ранее установленному принципу. Порядок оформления платежных поручений на перевод платежей, исчисленных от налогооблагаемой базы, остается без изменений.

В результате, изменений в организации бухгалтерского учета расчетов с внебюджетными фондами не предусмотрено (за исключением расчетов с Фондом занятости населения).

В соответствии с новым Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для отражения в бухгалтерском учете единого социального налога предусмотрен счет 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" с открытием субсчетов по соответствующим фондам.

Сумма налога, исчисленная в составе социального налога для перечисления в Фонд социального страхования РФ, уменьшается налогоплательщиками на произведенные ими самостоятельно расходы на цели государственного социального страхования, предусмотренные законодательством Российской Федерации.


Пример 2. На основе данных бухгалтерского учета по работнику организации определена налогооблагаемая база в целях исчисления единого социального налога на 1 февраля 2001 г.

Ежемесячный оклад работника составил 60000 руб. По решению суда в соответствии с исполнительным листом из заработной платы работника удерживаются алименты в размере 25% от ее суммы.

В январе работник находился в командировке. Авансовый отчет составлен на основе документов, подтверждающих следующие расходы:

проезд до места командировки и обратно - 480 руб.;

оплата стоимости жилья за 6 суток - 270 руб. за сутки;

оплата суточных за 6 суток - 500 руб. за сутки.

В январе в учете составляются записи:

Д-т сч.20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу",

К-т сч.70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

60000 руб.

на сумму начисленной заработной платы;

Д-т сч.70 "Расчеты с персоналом по оплате труда",

К-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

60000 х 25 : 100 = 15000 руб.

на сумму удержанных алиментов в размере 25% от начисленной заработной платы. При этом сумма начисленных алиментов не влияет на изменение налогооблагаемой базы при исчислении единого социального налога;

Д-т сч.20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу",

К-т сч.71 "Расчеты с подотчетными лицами"

400 руб.

на стоимость проездных билетов по командировочным расходам;

Д-т сч.19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

К-т сч.71 "Расчеты с подотчетными лицами"

80 руб.

на сумму НДС по проездным билетам.

К нормируемым командировочным расходам относятся суточные и оплата найма жилья при наличии оправдательных документов.

В бухгалтерском учете будут составлены записи:

Д-т сч.20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу",

К-т сч.71 "Расчеты с подотчетными лицами"

6 х 55 = 330 руб.

на сумму суточных в пределах норм;

Д-т сч.20-1 "Cверхнормативные расходы основного производства", 25-1 "Сверхнормативные общепроизводственные расходы", 26-1 "Сверхнормативные общехозяйственные расходы", 44-1 "Сверхнормативные расходы на продажу",

К-т сч.71 "Расчеты с подотчетными лицами"

6 (500 - 55) = 2670 руб.

на сумму сверхнормативных суточных расходов;

Д-т сч.20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу",

К-т сч.71 "Расчеты с подотчетными лицами"

6 х 270 = 1620 руб.

на сумму стоимости найма жилья в пределах установленных норм.

В результате налогооблагаемая база для исчисления единого налога составит в январе 62670 руб. (60000 + 2670) (см. табл.1).


Таблица 1


Расчет единого социального налога физического лица


(руб.)

Месяц Вид выплат Удержания,
не умень-
шающие на-
логообла-
гаемую
базу
Дохо-
ды, не
вклю-
чаемые
в рас-
чет
Нало-
гооб-
лага-
емая
база
Налогооб-
лагаемая
база на-
растающим
итогом с
начала
года
По регрессивной
шкале
Без регрес-
сивной шкалы
  зара-
ботная
плата
премии коман-
диро-
вочные
расходы
прочие итого         ставка
налога, %
нарас-
тающим
итогом
став-
ка
нало-
га, %
нарас-
тающим
итогом
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14
Ян-
варь
60000 - 2670 - 62670 15000 - 62670 62670 35,6 22311 35,6 22311
Фев-
раль
60000 60000 - 32000 152000   32000 120000 182670 35600 + 20%
с суммы >
100000 руб.
52134 35,6 65031
Март 60000 60000   80100 200100   80100 120000 302670 75000 + 10%
с суммы >
300000 руб.
75267 35,6 107751
Всего 180000 120000 2670 112100 414770 15000 112100 302670 302670   75267   107751

В феврале кроме основной заработной платы работнику начислена премия в размере оклада по результатам прошлого года, оплачены коммунальные услуги в размере 2000 руб., а также за счет собственных средств организации оплачена путевка стоимостью 30000 руб. на лечение ребенка.

В феврале будут составлены бухгалтерские записи:

Д-т сч.20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу",

К-т сч.70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

120000 руб.

на сумму заработной платы и премии;

Д-т сч.84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)",

К-т сч.70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

2000 руб.

на стоимость коммунальных услуг;

Д-т сч.84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)",

К-т сч.70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

30000 руб.

на стоимость санаторно-курортной путевки, приобретенной у фонда социального страхования за счет собственных средств организации.

Налогооблагаемая база в феврале составит 120000 руб. (60000 + 60000).

В марте работнику начислена заработная плата, премия по итогам квартала в размере оклада, выдана материальная помощь на благоустройство жилья в размере 80000 руб., а также произведены компенсационные выплаты за использование личного автомобиля в служебных целях в пределах установленных норм. Сумма таких выплат составляет 100 руб.

В бухгалтерском учете в марте будут составлены записи:

Д-т сч.20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу",

К-т сч.70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

120000 руб.

на сумму начисленной заработной платы работнику и премии по итогам квартала;

Д-т сч.84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)",

К-т сч.50 "Касса"

80000 руб.

на сумму материальной помощи, выделенной работнику на благоустройство жилья;

Д-т сч.70 "Расчеты с персоналом по оплате труда",

К-т сч.50 "Касса"

100 руб.

на сумму выплат компенсационного характера.

Налогооблагаемая база при исчислении единого социального налога в марте составит 120000 руб. Компенсационные выплаты в соответствии со ст.238 НК РФ в налогооблагаемую базу не включаются, поскольку не превышают установленных норм.

Регрессивная шкала единого социального налога содержит четыре основные позиции, увязанные с размерами налогооблагаемой базы каждого отдельного работника нарастающим итогом с начала года:

до 100000 руб.,

от 100001 руб. до 300000 руб.,

от 300001 руб. до 600000 руб.,

свыше 600000 руб.

В сравнении с действовавшим порядком отчислений во внебюджетные фонды ставка единого налога несколько снижена. Например, по налогоплательщикам-работодателям размер отчислений во внебюджетные фонды составлял 38,5% налогооблагаемой базы. Ставка единого налога составляет 35,6% (табл.2).


Таблица 2


Регрессивная шкала единого социального налога для
налогоплательщиков-работодателей


Налоговая база
на каждого от-
дельного ра-
ботника нарас-
тающим итогом
с начала года
Распределение единого социального налога Итого
Пенсионный
фонд Рос-
сийской
Федерации
Фонд социаль-
ного страхо-
вания Россий-
ской Федера-
ции
Федеральный
фонд обяза-
тельного ме-
дицинского
страхования
Территориаль-
ные фонды
обязательного
медицинского
страхования
 
До 100000 руб. 28,0% 4,0% 0,2% 3,4% 35,6%
От 100001 до
300000 руб.
28000 руб.
+ 15,8% с
суммы,
превышаю-
щей 100000
руб.
4000 руб. +
2,2% с суммы,
превышающей
100000 руб.
200 руб. +
0,1% с суммы,
превышающей
100000 руб.
3400 руб. +
1,9% с суммы,
превышающей
100000 руб.
35600 руб. +
20,0% с суммы,
превышающей
100000 руб.
От 300001 до
600000 руб.
59600 руб.
+ 7,9% с
суммы,
превышаю-
щей 300000
руб.
8400 руб. +
1,1% с суммы,
превышающей
300000 руб.
400 руб. +
0,1% с суммы,
превышающей
300000 руб.
7200 руб. +
0,9% с суммы,
превышающей
300000 руб.
75600 руб. +
10,0% с суммы,
превышающей
300000 руб.
Свыше 600000
руб.
83300 руб.
+ 2,0% с
суммы,
превышаю-
щей 600000
руб.
11700 руб. 700 руб. 9900 руб. 105600 руб. +
2,0% с суммы,
превышающей
600000 руб.

Однако для применения регрессивной шкалы налогоплательщиками-работодателями должны быть соблюдены условия, закрепленные в п.1 ст.241 НК РФ и п.22 Методических рекомендаций. Первым условием является размер выплат, начисленных в предыдущем налоговом периоде на одного работника, который должен превышать: с 2001 г. - 25000 руб., с 2002 г. - 50000 руб.

При исчислении размера выплат на одного работника следует руководствоваться следующими правилами:

если налогоплательщик осуществляет деятельность менее одного налогового периода, но не менее трех месяцев, то в целях расчета величины налоговой базы в среднем на одного работника накопленная за последний квартал налогооблагаемая база на одного работника должна быть умножена на четыре;

если в организации численность работников свыше 30 человек, то при расчете величины налогооблагаемой базы на одного работника не учитываются выплаты 10% работникам, имеющим наибольшие по размеру доходы;

если в организации численность работников составляет до 30 человек (включительно), то в расчет не включаются выплаты 30% работникам, имеющим наибольшие по размеру доходы.

Налогоплательщики, не соответствующие такому критерию, уплачивают налог по ставкам, применяемым при налогооблагаемой базе до 100000 руб. на каждого отдельного работника.

Применение регрессивной ставки единого социального налога имеет довольно существенное значение, поскольку в зависимости от увеличения налогооблагаемой базы при применении регрессивной ставки резко снижается его начисленная сумма.

Например, по данным условий примера 2 сумма налога по регрессивной шкале составила 75267 руб., а при применении максимальной ставки налога - 107751 руб. 52 коп., что на 30% выше суммы налога, исчисленного на льготной основе.

Например, по данным условий примера 2 сумма налога по регрессивной шкале составила 75267 руб., а при применении максимальной ставки налога - 107751 руб. 52 коп., что на 30% выше суммы налога, исчисленного на льготной основе.

Для расчетов численность работников организации определяется в соответствии с инструкцией по заполнению организациями сведений о численности работников и использовании рабочего времени в формах федерального государственного статистического наблюдения, утвержденной постановлением Госкомстата России от 07.12.98 N 121 по согласованию с Минэкономики России и Минтрудом России.


Пример 3. В организации работают 50 сотрудников. Заработная плата за второе полугодие 2000 г. начислена по 22000 руб. каждому, а 15 сотрудникам - по 60000 руб.

Поскольку в организации работают более 30 человек, то при расчете налогооблагаемой базы по единому социальному налогу не учитываются выплаты 10% высокооплачиваемых работников - 5 человек (50 х 10 : 100) с фондом оплаты труда 300000 руб. (5 х 60000). Исходя из фонда оплаты по оставшейся доле работников исчисляется средний размер выплат на одного работника:

(35 х 22000) + (15 - 5) 60000 = 1370000 руб. 1370000 : 45 = 30445 руб.

Исчисленная средняя величина налогооблагаемой базы выше установленного норматива (30445 руб. > 25000 руб.), что свидетельствует о возможности применения регрессивной ставки по налогу.

Вторым условием применения регрессивной шкалы является контроль размера накопленной с начала года налогооблагаемой базы.

В случае, если на момент уплаты налога за истекший месяц ее величина в среднем на одного работника менее суммы, равной 4200 руб. и умноженной на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде, регрессивная ставка при расчете налога не применяется.


Пример 4. Согласно штатному расписанию количество сотрудников организации составляет 20 человек. Фонд оплаты труда за второе полугодие 2000 г. восьми работников составил 168000 руб. (по 21000 руб.).

Двенадцати работникам заработная плата начислена в размере 480000 руб. (по 40000 руб.).

В целях определения возможности применения регрессивной ставки налога организация должна исчислить величину налогооблагаемой базы в среднем на одного работника за второе полугодие 2000 г.

Поскольку штат работников не превышает 30 человек, из облагаемой базы исключается фонд оплаты труда 30% высокооплачиваемых работников - 6 человек (20 х 30 : 100). Облагаемая база в среднем на одного работника составит:

(8 х 21000) + (12 - 6) 40000 = 408000 руб., 408000 : 14 = 29143 руб.

Так как начисленная облагаемая база выше нормативного размера на одного работника (25000 руб.), организация имеет право применить в 2001 г. регрессивную шкалу единого социального налога (табл.3).


Таблица 3


Контроль порядка применения регрессивной шкалы единого социального
налога

(руб.)

Месяц Всего
начис-
лено
работ-
никам
орга-
низа-
ции за
месяц
(20
чел.)
В том
числе
высо-
кооп-
лачи-
ваемым
работ-
никам
(6
чел.)
Сумма выплат,
включаемых в
облагаемую
базу
Фактичес-
кая нало-
гооблога-
емая база
на одного
работника
(гр.5 :
14 чел.)
Нормативная
величина
облагаемой
базы на од-
ного работ-
ника нарас-
тающим итогом
Отклонение
(гр.6 - гр.7)
за ме-
сяц
(14
чел.)
нарас-
тающим
итогом
с на-
чала
года
1 2 3 4 5 6 7 8
Ян-
варь
105000 42000 63000 63000 4500 4200 +300
Фев-
раль
112000 42000 70000 133000 9500 8400 +1100
Март 97000 48000 49000 182000 13000 12600 +400
Ап-
рель
99800 48000 51800 233800 16700 16800 -100
Май 102200 42000 60200 294000 21000 21000 -
Июнь 105000 42000 63000 357000 25500 25200 +300
Итого
за
полу-
годие
621000 264000 357000 357000      

Для контроля налогооблагаемой базы организация должна определять сумму выплат нарастающим итогом с начала года и исходя из ее величины - размер выплат в среднем на одного работника.

Например, в январе сумма выплат работникам организации составляет 105000 руб., в том числе 42000 руб. высокооплачиваемым работникам. В среднем на одного работника без учета высокооплачиваемых работников, выплаты составляют:

(105000 - 42000) : 14 = 4500 руб.

Полученная сумма в январе позволяет применять регрессивную шкалу для начисления единого социального налога.

В феврале сумма выплат работникам составляет 112000 руб., в том числе 42000 руб. высокооплачиваемым работникам. Для расчета среднего размера выплат на одного работника следует предварительно исчислить сумму выплат в целом по организации нарастающим итогом, а затем разделить на количество работников без учета высокооплачиваемых работников (см. табл.3):

[(105000 + 112000) - (42000 + 42000)] : 14 = 9500 руб.

Данные табл.3 свидетельствуют о том, что для контроля среднего размера выплат на одного работника необходимо исчислять предельный размер выплат также нарастающим итогом с начала года.

В феврале фактические выплаты в среднем на одного работника превышают предельный их размер (9500 > 8400), что дает возможность организации применять регрессивную шкалу ставок налога.

Контроль соответствия фактических выплат в среднем на одного работника на момент уплаты единого социального налога свидетельствует о том, что их размер оказался ниже предельной величины в апреле.

Возникшая ситуация свидетельствует о том, что в этом месяце организация не имеет права применять льготные ставки для исчисления налога. Несмотря на то, что у отдельных работников выплаты превышают 100000 руб., единый социальный налог будет исчисляться по максимальной ставке, установленной для доходов до 100000 руб., по всем работникам, в том числе высокооплачиваемым.

Регрессивная шкала ставки налога не будет применяться и в мае, поскольку по итогам апреля 2001 г. фактическая величина налогооблагаемой базы в среднем на одного работника меньше предельной (16700 руб. < 16800 руб.). По итогам мая фактическая величина выплат в среднем на одного работника равна предельной величине (21000 руб.). Поэтому в июне организация может снова применить регрессивную шкалу налога.

До 1 января 2002 г. при исчислении единого социального налога организации должны учитывать третье условие, которое определено ст.17 Федерального закона от 19.07.2000 N 118-ФЗ. При определении налогооблагаемой базы на каждого отдельного работника с суммы, подлежащей уплате в Пенсионный фонд РФ, превышающей 600000 руб., применяется ставка в размере 5%.

Налоговым кодексом РФ при исчислении единого социального налога предусмотрены льготы, порядок применения которых имеет особенности по отношению к разным категориям налогоплательщиков.

Для налогоплательщиков-работодателей ст.239 НК РФ предусмотрены два основных вида льгот.

Во-первых, от уплаты налога освобождаются организации любых организационно-правовых форм с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих в течение налогового периода 100000 руб. на каждого работника, являющегося инвалидом I, II или III группы.

Во-вторых, от уплаты налога с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих 100000 руб. на каждого работника в течение налогового периода, освобождаются:

общественные организации инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и законные представители составляют не менее 80%, а также их структурные подразделения;

организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов и в которых среднесписочная численность инвалидов составляет не менее 50%, а доля заработной платы инвалидов в фонде оплаты труда - не менее 20%;

учреждения, созданные для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных социальных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям, единственными собственниками имущества которых являются вышеназванные общественные организации инвалидов. Данная льгота не распространяется на организации, занимающиеся производством и реализацией подакцизных товаров, минерального сырья, других полезных ископаемых, а также иных товаров в соответствии с перечнем, утвержденным Правительством РФ по представлению общероссийских общественных организаций инвалидов.

Для налогоплательщиков-не работодателей ст.239 НК РФ предусмотрены следующие льготы:

от уплаты налога освобождаются индивидуальные предприниматели и другие лица, указанные в подп.2 п.1 ст.235 НК РФ, которые являются инвалидами I, II и III групп, в части доходов от их предпринимательской и иной профессиональной деятельности в размере, не превышающем 100000 руб. в год.


Пример 5. Индивидуальный предприниматель, производящий сельскохозяйственную продукцию, является инвалидом I группы.

Для выполнения сельскохозяйственных работ он принял 5 работников с окладом по 20000 руб. Единый социальный налог рассчитан по ставкам, используемым для разных категорий налогоплательщиков (табл.4).


Таблица 4


Расчет единого социального налога индивидуального предпринимателя за
I полугодие 2001 г.

(руб.)

Месяц Расчет налога по предпринимательской
деятельности
Расчет налога с сумм, выплаченных работникам Сумма
налога
сумма
выплат
за ме-
сяц
сумма
выплат
нарас-
тающим
итогом
сумма
льгот
нарас-
тающим
итогом
нало-
гооб-
лагае-
мая
база
ставка
налога, %
сумма
налога
нарас-
тающим
итогом
сумма
выплат
за ме-
сяц
сумма
выплат
нарас-
тающим
итогом
сумма
льгот
(по
двум
работ-
никам
нало-
гооб-
лагае-
мая
база
ставка
налога, %
сумма
нало-
га
(гр.7
+ гр.
13)
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14
Ян-
варь
50000 50000 100000 - - - 100000 100000 200000 60000 26,1 15660 15660
Фев-
раль
60000 110000 100000 10000 12,8 1280 100000 200000 200000 120000 26,1 31320 32530
Март 40000 150000 100000 50000 12,8 6400 100000 300000 200000 180000 26,1 46980 53380
Ап-
рель
70000 220000 100000 120000 12,8 15360 100000 400000 200000 240000 26,1 62640 78000
Май 70000 290000 100000 190000 12,8 24320 100000 500000 200000 300000 26,1 78300 102620
Июнь 70000 360000 100000 260000 25600 руб.
+ 6,4% с
суммы >
100000 руб.
29440 100000 600000 200000 400000 26100 руб.
+ 20% с
суммы >
100000 руб.
98300 127740

Итого

360000

360000

100000

260000
25600 руб.
+ 6,4% с
суммы >
100000 руб.

29440

600000

600000

200000

400000
26100 руб.
+ 20% с
суммы >
100000 руб.

98300

127740

При расчете налога с его предпринимательской деятельности учтена льгота, предоставленная налогоплательщику как инвалиду I группы. Поскольку в январе его доход не превышал 100000 руб., то налог не начисляется (п.3 ст.239 НК РФ).

В феврале сумма начисленного налога составила 60000 руб. Нарастающим итогом с начала года она равна 110000 руб. Сумма превышения над нормируемым размером составила 10000 руб., с которой должен быть начислен налог по ставке 12,8% (п.3 ст.241 НК РФ).

Сумма начисленных доходов в последующих месяцах свидетельствует о том, что сумма доходов нарастающим итогом превышала 100000 руб., в связи с этим при расчете налога также применяется ставка 12,8% (табл.4).

Сумма дохода за 6 месяцев превысила 300000 руб. Поэтому согласно п.3 ст.241 НК РФ для расчета единого социального налога должна быть применена ставка 48400 руб. + 6,4% с суммы, превышающей 300000 руб. Однако следует учитывать льготу, предоставленную налогоплательщику как инвалиду I группы. Из указанной ставки следует исключить сумму налога (22800 руб.), приходящуюся на льготируемый доход (100000 руб.). В июне сумма налога нарастающим итогом с начала года будет равна:

(48400 - 22800) + (360000 - 300000) 6,4 : 100 = 25600 + 3840 = 29440 руб.

При расчете единого социального налога индивидуального предпринимателя как работодателя с суммы начисленных доходов работникам будут применены ставки, указанные в п.1 ст.241 НК РФ.

При расчете единого социального налога индивидуального предпринимателя как работодателя с суммы начисленных доходов работникам будут применены ставки, указанные в п.1 ст.241 НК РФ.

Сумма налога в январе исчисляется от суммы выплат работникам с учетом льготы, предоставленной двум работникам как инвалидам II группы. Поскольку работодатель производит сельскохозяйственную продукцию, то в расчете применяется ставка 26,1% от налогооблагаемой базы:

[(20000 х 5) - (20000 х 2)] 26,1% : 100% = 15660 руб.

В июне сумма дохода, начисленная каждому работнику, превысила 100000 руб. Ставка налога изменится и составит: 26100 руб. + 20% с суммы, превышающей 100000 руб. Однако такую ставку в полной мере можно применить только по трем работникам.

По двум работникам, имеющим льготу, в расчете налога следует применять ставку 20% с суммы, превышающей 100000 руб. Начисленная сумма налога работодателем нарастающим итогом с начала года составит:

[26100 + (120000 - 100000) 20 : 100] 3 + [(120000 - 100000) 20] х 2 = 90300 + 8000 = 98300 руб.

Общая сумма налога с индивидуального предпринимателя с учетом категорий налогоплательщиков за 6 месяцев составит:

29440 + 98300 = 127740 руб.

Для исчисления налога в зависимости от категорий налогоплательщиков установлен разный период определения дохода как налогооблагаемой базы. При начислении налога работодателями с доходов, начисленных в пользу работников, датой их получения считается день начисления доходов.

По доходам от предпринимательской деятельности датой осуществления выплат и иных вознаграждений или получения доходов является день фактического получения соответствующего дохода.

При исчислении единого социального налога следует учитывать, что его размер налогоплательщиком исчисляется отдельно в отношении каждого фонда по ставкам, установленным в ст.241 НК РФ. Средства Фонда социального страхования РФ могут быть использованы на социальные цели: выплату пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и т.д. При этом на сумму произведенных расходов организации уменьшают сумму начисленного налога в части Фонда социального страхования РФ.

С 2001 г. налогоплательщики - работодатели ежемесячно обязаны отчислять авансовые платежи. Авансовые платежи должны быть произведены до момента выплаты заработной платы работникам не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была начислена заработная плата. При получении денежных средств в банке на выплату заработной платы организации должны предъявлять платежные поручения на перечисление налога.

Перечисление налога осуществляется с расчетного счета организации на основе платежных поручений. При этом перечисление средств во внебюджетные фонды осуществляется отдельными поручениями.

Налогоплательщики - работодатели должны вести учет налога по каждому работнику, передавать сведения в Пенсионный фонд РФ об индивидуальном персонифицированном учете в системе государственного пенсионного страхования.

По налогоплательщикам - не работодателям, кроме адвокатов, расчет авансовых платежей осуществляют налоговые органы исходя из деклараций за предыдущий отчетный период.


Н.А. Лытнева,

аудиторская фирма "УКАП", г. Орел


"Бухгалтерский учет", N 12, июнь 2001 г.


Журнал "Бухгалтерский учет"


Учредитель - Министерство финансов РФ.

Печатный орган Института профессиональных бухгалтеров России. Издается с 1937 г.


Свидетельство о регистрации ПИ N 77-13900 от 11 ноября 2002 г.


Журнал для бухгалтеров, финансовых директоров, аудиторов, руководителей предприятий различных форм собственности.


www.buhgalt.ru


Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.