Арбитражная хроника (М. Масленников, ФПА АКДИ "Экономика и жизнь", выпуск 14, август 2001 г.)

Арбитражная хроника


1. Налоговый кодекс РФ должен применяться не ко всем отношениям с участием налоговых органов (п.1 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.01 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации")

Законодательство о налогах и сборах регулирует только определенный круг отношений, который определен в ст.2 НК РФ. Это отношения, связанные с установлением, введением и взиманием налогов и сборов в РФ, осуществлением налогового контроля, обжалованием актов налоговых органов (действий, бездействия их должностных лиц), принятых (осуществленных) в рамках налогового контроля, привлечением к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

В связи с этим Пленум ВАС РФ отметил, что Налоговый кодекс РФ не подлежит применению к иным правоотношениям с участием налоговых органов.


Комментарий. К таким правоотношениям, в частности, относятся возникающие в сфере использования контрольно-кассовых машин, в сфере соблюдения правил работы с денежной наличностью, в сфере валютного регулирования и другие. Одними из участников этих отношений выступают налоговые органы. При этом к порядку исполнения ими своих полномочий налоговое законодательство не применяется. Например, порядок привлечения к ответственности за нарушения в сфере указанных правоотношений регулируется уже не положениями НК РФ, а законодательством об административных правонарушениях.


2. В случае спора налогоплательщиков и налоговых органов, основанном на различном толковании правовой нормы, суд должен оценить ее определенность (п.4 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.01 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации")

В силу п.7 ст.3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

В связи с этим, как указал Пленум ВАС РФ, при рассмотрении налоговых споров, основанных на различном толковании налоговыми органами и налогоплательщиками норм законодательства о налогах и сборах, судам необходимо оценивать определенность соответствующей нормы.


Комментарий. Наличие в актах законодательства неустранимых сомнений, противоречий и неясностей является главной опасностью для стабильности налоговых правоотношений в обществе. Как неоднократно указывал Конституционный Суд РФ (см., например, Постановление от 20.02.01 N 3-П, Определение от 18.01.01 N 6-О, Постановление от 08.10.97 N 13-П), неопределенность содержания правовой нормы допускает возможность неограниченного усмотрения в процессе правоприменения и неизбежно ведет к произволу, а значит - к нарушению принципов равенства и верховенства закона. Законы о налогах должны быть конкретными и понятными. Неопределенность правовых норм может привести к несогласующемуся с принципами правового государства произволу государственных органов и должностных лиц в их отношениях с налогоплательщиками и нарушению равенства прав граждан перед законом.


3. Действия (бездействие) представителя налогоплательщика расцениваются как действия (бездействие) самого налогоплательщика (п.7 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.01 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации")

По смыслу главы 4 НК РФ, в том числе п.1 ст.26, субъектом налогового правоотношения является сам налогоплательщик независимо от того, лично он участвует в этом правоотношении либо через законного или уполномоченного представителя.

В связи с этим при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к ответственности за то или иное нарушение законодательства о налогах и сборах действия (бездействие) его представителя расцениваются как действия (бездействие) самого налогоплательщика.

Последствия ненадлежащего исполнения законным или уполномоченным представителем возложенных на него обязанностей в сфере налогообложения определяются для последнего правилами соответственно гражданского, семейного или трудового законодательства.


Комментарий. Согласно п.1 ст.26 НК РФ налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, через законного или уполномоченного представителя (если иное не предусмотрено НК РФ).

К законным представителям относятся лица, обязанность которых представлять интересы плательщика установлена законом. К ним, в частности, относятся лица, которые уполномочены представлять организацию-налогоплательщика на основании закона или ее учредительных документов (например, руководитель организации, ее главный бухгалтер); родители несовершеннолетних налогоплательщиков; опекуны, попечители налогоплательщиков, недееспособных полностью или частично.

Уполномоченными представителями признаются лица, которых налогоплательщик уполномочил представлять свои интересы на основании доверенности.

Как указал Пленум ВАС РФ, действия (бездействие) представителя расцениваются как действия (бездействие) самого налогоплательщика. То есть, если в силу закона или на основании доверенности представитель должен уплатить за представляемого налог, но не сделал этого, ответственность будет нести налогоплательщик, а не представитель.

Однако налогоплательщик вправе предъявить к представителю соответствующие претензии за неисполнение или за ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей.

Лица, которые представляют интересы плательщика в связи с выполнением обязанностей по трудовому договору, могут понести ответственность, предусмотренную трудовым законодательством. Например, в случае если бухгалтер по своей вине несвоевременно представил в налоговые органы отчетность организации, руководство предприятия может объявить бухгалтеру выговор за ненадлежащее исполнение трудовых обязанностей, а при наличии соответствующих условий и привлечь его к материальной ответственности.

Иные представители, в том числе и родители несовершеннолетних детей (п.3 ст.45 Семейного кодекса РФ), несут ответственность перед представляемым в соответствии с положениями Гражданского кодекса РФ.


4. Налоговый орган вправе обратиться в суд о взыскании с организации недоимки не позднее шести месяцев с момента истечения срока, предусмотренного для бесспорного взыскания неуплаченного налога (п.12 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.01 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации")

Согласно п.3 ст.48 НК РФ налоговый орган может обратиться в суд с заявлением о взыскании недоимки с налогоплательщика (налогового агента) - физического лица только в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога.

В то же время Налоговым кодексом РФ не установлен аналогичный срок для обращения в суд о взыскании недоимки с юридического лица.

В связи с этим Пленум ВАС РФ указал, что судам необходимо исходить из универсальности воли законодателя и при рассмотрении исков о взыскании недоимок с юридических лиц руководствоваться сроком, предусмотренным в п. 3 ст.48 НК РФ.

При этом срок для обращения налогового органа в суд в отношении исков к юридическим лицам исчисляется с момента истечения 60-дневного срока, предусмотренного для бесспорного взыскания соответствующих сумм (п.3 ст.146 НК РФ).

Имея в виду, что данный срок является пресекательным, т. е. не подлежащим восстановлению, в случае его пропуска суд отказывает в удовлетворении требований налогового органа к юридическому лицу.


Комментарий. Перед обращением взыскания на денежные средства организации в счет погашения задолженности по налогам, сборам и пени должны последовательно произойти следующие события.

- Истечение срока уплаты налога.

- Направление налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога. Требование должно быть оформлено в соответствии со ст.69 НК РФ и, в частности, содержать указание на срок, в течение которого его необходимо исполнить. Какого-либо срока, в течение которого требование должно быть направлено, а также сроков для его выполнения НК РФ не устанавливает.

- Не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования может быть принято решение о взыскании налога в бесспорном порядке.

- Решение о взыскании доводится до сведения налогоплательщика в срок не позднее пяти дней после его вынесения.

- Если 60-дневный срок на принятие решения о бесспорном взыскании истек, то налоговый орган может взыскать недоимку только через суд.

- В свете разъяснений Пленума ВАС РФ исковое заявление может быть подано не позднее чем в шестимесячный срок с момента истечения срока на бесспорное взыскание недоимки.

Что касается взыскания налоговых санкций, то соответствующий иск налоговые органы вправе направить в суд не позднее шести месяцев со дня обнаружения правонарушения и составления соответствующего акта (п.1 ст.115 НК РФ).


5. Обязанность по удержанию и перечислению налога возложена на налогового агента только в случае выплаты налогоплательщику денежных средств (п.44 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.01 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации")

В силу ст.123 НК РФ с налогового агента взыскивается штраф за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию с налогоплательщика, в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению.

Как указал Пленум ВАС РФ, при рассмотрении споров судам необходимо учитывать, что данное правонарушение может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать соответствующую сумму у налогоплательщика, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств. При этом взыскание штрафа за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога налоговым агентом производится независимо от того, была ли соответствующая сумма удержана последним у налогоплательщика.


Комментарий. В соответствии со ст.24 НК РФ на налоговых агентов возложена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

Возложение на лицо какой-либо обязанности подразумевает, что у этого лица имеется возможность ее исполнить. Удержать налог агент может только в том случае, если налогоплательщику выплачиваются денежные средства. Если доход выдавался в натуральной форме и больше никаких выплат не производится, то возможность удержать налог отсутствует. Для этого в п.3 ст.24 НК РФ специально предусмотрена норма, согласно которой налоговый агент обязан в течение месяца письменно сообщить в налоговый орган о невозможности удержать налог.

Если налог не мог быть удержан, соответственно не возникает и обязанности по его перечислению в бюджет. В этом случае обязанность по уплате налога сохраняется за налогоплательщиком (п.2 ст.45 НК РФ). Уплачивать налог за плательщика из собственных средств налоговый агент не обязан.


М. Масленников,

АКДИ "Экономика и жизнь"


ФПА АКДИ "Экономика и жизнь", выпуск 14, август 2001 г.


Предлагаемый материал содержится в электронной версии Финансово-правового абонемента "Предпринимательская практика: вопрос-ответ".

Начиная с N 7 за 2003 год журнал (финансово-правовой абонемент) "АКДИ Экономика и жизнь" выходит под измененным названием: "Новая бухгалтерия".

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.