Отчетность за 1-е полугодие 2001 года: на что следует обратить внимание (Е.В. Бондарь, "Российский налоговый курьер", N 7, июль 2001 г.)

Отчетность за 1-е полугодие 2001 года:
на что следует обратить внимание


При составлении бухгалтерской отчетности за 1-e полугодие 2001 г. бухгалтеру организации следует обратить внимание, что в 2001 г. произошли многочисленные изменения в бухгалтерском учете: c 1 января 2001 г. вступил в силу новый План счетов, утвержденный приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, введены новые Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000, "Учет основных средств" ПБУ 6/2001, внесены изменения и дополнения в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету (ПБУ 9/99 "Доходы организации", ПБУ 10/99 "Расходы организации", ПБУ 11/2000 "Информация об аффилированных лицах", ПБУ 5/98 "Учет материально-производственных запасов", Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н). Все эти изменения привнесены Минфином России во исполнение правительственной Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности.

В данной статье автор рассматривает лишь те из них, на которые необходимо обратить внимание при составлении бухгалтерской отчетности за 1-е полугодие 2001 г.


Если организация перешла на новый План счетов...


Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н был утвержден новый План счетов бухгалтерского учета финансовохозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению (далее - новый План счетов). Настоящий приказ вводится в действие с 1 января 2001 г., но переход к применению нового Плана счетов осуществляется организацией по мере ее готовности в течение 2001 г.*(1) В связи с этим в 2001 г. сложилась ситуация, когда часть организаций уже перешла на новый План счетов, а часть перейдет до конца года (до 1 января 2002 г.).

Организациям, перешедшим на новый План счетов, при заполнении формы N 1 "Бухгалтерский баланс"*(2) следует внести поправки в номера бухгалтерских счетов, указываемые в наименовании статей бухгалтерской отчетности. Например, по строке 610 формы N 1 "Займы и кредиты" вместо счетов 90, 94 необходимо указать счет 66 и т. д.


Если организация не перешла на новый План счетов...


Если организация решила перейти на новый План счетов с 1 января 2002 г., то до перехода на новый План счетов бухгалтерского учета факты хозяйственной деятельности должны отражаться организацией на счетах бухгалтерского учета, предусмотренных Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкцией по его применению, утвержденных приказом Минфина СССР от 01.11.91 N 56 (далее - старый План счетов). Однако порядок отражения фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета, предусмотренных старым Планом счетов, должен соответствовать требованиям действующих положений (стандартов).

Утверждение Минфином России приказов от 29.12.2000 N 123н "О неприменении на территории Российской Федерации Приказа Министерства финансов СССР от 1 ноября 1991 г. N 56 "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансовохозяйственной деятельности предприятий и Инструкции по его применению" и от 23.01.2001 N 7н "О внесении изменений и признании утратившими силу актов Министерства финансов Российской Федерации" связано лишь с необходимостью юридического оформления введения в действие нового Плана счетов.


Изменения в учете нематериальных активов


В соответствии с п.2 приказа Минфина России от 16.10.2000 N 91н Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000 (далее - ПБУ 14/2000) вводится в действие с 1 января 2001 г.*(3)

До вступления в действие ПБУ 14/2000, в соответствии с п.55 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н, к нематериальным активам, используемым в хозяйственной деятельности в течение периода, превышающего 12 месяцев, и приносящим доход, относились права, возникающие из:

- авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ, базы данных и др.;

- патентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование;

- прав на "ноу-хау" и др.

Кроме того, к нематериальным активам могли относиться организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал), а также деловая репутация организации.

Указанный перечень объектов, относящихся к нематериальным активам, был открытым.

В соответствии с п.4 ПБУ 14/2000 теперь к нематериальным активам могут относиться только объекты интеллектуальной собственности, деловая репутация организации, организационные расходы.

К объектам интеллектуальной собственности в целях ПБУ 14/2000 относятся:

- исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезная модель, селекционные достижения;

- исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;

- имущественное право автора иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;

- исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров.

Причем указанные объекты нематериальных активов должны соответствовать всем 7 условиям, приведенным в п.3 ПБУ 14/2000, а именно:

1) отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;

2) возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества;

3) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд;

4) использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

5) организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;

6) наличие у него способности приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;

7) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т. п.).

Как видно, перечень объектов, которые можно отнести к нематериальным активам, в ПБУ 14/2000 в отличие от ранее существовавшего является закрытым*(4).

В отношении активов, ранее учтенных в качестве нематериальных активов в соответствии с установленным порядком до 1 января 2001 г., следует исходить из того, что указанные объекты нематериальных активов продолжают учитываться на счете 04 "Нематериальные активы" в течение всего срока их полезного использования, но не более срока деятельности организации, в сумме фактических затрат на приобретение. При этом амортизация по указанным нематериальным активам начисляется также согласно ранее установленному организацией порядку, так как положения ПБУ 14/2000 применяются только к активам, поступившим с момента его вступления в силу, то есть с 1 января 2001 г.


Пример 1

ООО "Техносила-М" приобрело в декабре 2000 г. справочно-правовую систему стоимостью 7200 руб. (включая НДС - 20%), в мае 2001 г. - дополнительную систему по Московской области стоимостью 6000 руб. (включая НДС - 20%). Срок полезного использования данного программного обеспечения в ООО "Техносила-М" составляет 2 года.

Приобретенные организацией в 2000 г. неисключительные права пользования компьютерными программами учитывались в составе нематериальных активов с последующим включением в себестоимость продукции через амортизационные отчисления (пункты 55-57 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н).

В бухгалтерском учете данные хозяйственные операции будут отражены следующим образом:

в декабре 2000 г.:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 51 "Расчетный счет" - 7200 руб. - оплачена поставщику стоимость программы (включая НДС - 20%);

Дебет 08 "Капитальные вложения" (субсчет "Приобретение нематериальных активов") Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 6000 руб. - оприходовано программное обеспечение;

Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" (субсчет "НДС по приобретенным нематериальным активам") Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 1200 руб. - отражен НДС по приобретенному программному обеспечению;

Дебет 68 "Расчеты с бюджетом" (субсчет "Расчеты по НДС") Кредит 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" (субсчет "НДС по приобретенным нематериальным активам") - 1200 руб. - предъявлена к вычету сумма НДС, уплаченная поставщику при приобретении программы;

Дебет 04 "Нематериальные активы" Кредит 08 "Капитальные вложения" (субсчет "Приобретение нематериальных активов") - 6000 руб. - введено в эксплуатацию программное обеспечение;

с января 2001 г. (ежемесячно):

Дебет 26 "Общехозяйственные расходы" Кредит 05 "Амортизация нематериальных активов" - 250 руб. (6000 руб. : 24 мес.) - начислена амортизация по объекту НМА.

С 1 января 2001 г. в связи с вступлением в силу ПБУ 14/2000 организация не может, как раньше, учитывать вновь приобретаемые компьютерные программы, исключительные права на которые к ней не переходят, в составе нематериальных активов, так как в этом случае не соблюдаются условия пп."ж" п.3 ПБУ 14/2000. Такое программное обеспечение необходимо учитывать на забалансовом счете по цене приобретения, а расходы на его приобретение следует учитывать в составе расходов будущих периодов с последующим включением в себестоимость продукции (работ, услуг) (п.26 ПБУ 14/2001).

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 51 "Расчетный счет" - 6000 руб. - оплачена поставщику стоимость программы (включая НДС - 20%);

Дебет 022 "Нематериальные активы, полученные в пользование" - 5000 руб. - стоимость программы отражена на введенном организацией забалансовом счете;

Дебет 31 "Расходы будущих периодов" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 5000 руб. - стоимость программы отражена в составе расходов будущих периодов;

Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" (субсчет "НДС по приобретенным нематериальным активам") Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 1000 руб. - отражен НДС по приобретенной программе;

Дебет 68 "Расчеты с бюджетом" (субсчет "Расчеты по НДС") Кредит 19 "НДС по приобретенным ценностям" (субсчет "НДС по приобретенным нематериальным активам") - 1000 руб. - предъявлена к вычету сумма НДС, уплаченная поставщику при приобретении программы; с июня 2001 г. (ежемесячно):

Дебет 26 "Общехозяйственные расходы" Кредит 31 "Расходы будущих периодов" - 208 руб. (5000 руб. : 24 мес.) - расходы будущих периодов, относящиеся к отчетному периоду, включены в себестоимость продукции (работ, услуг).


Изменения в учете основных средств


Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н было утверждено Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01). ПБУ 6/01 совершенствует ранее принятые правила бухгалтерского учета объектов основных средств, изменяя и дополняя их применительно к требованиям международных стандартов финансовой отчетности. В соответствии с п.2 настоящего приказа ПБУ 6/01 вступает в действие начиная с бухгалтерской отчетности 2001 г.

Что значит для бухгалтера введение ПБУ 6/01 при составлении отчетности за 1-е полугодие 2001 г.?

Согласно п.4 ПБУ 6/01 при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) использование этих активов в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

б) использование активов в течение длительного времени, то есть срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

г) способность активов приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Таким образом, по сравнению с условиями отнесения активов к основным средствам, предусмотренными п.2.1 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств", утвержденного приказом Минфина России от 03.09.97 N 65н (далее - ПБУ 6/97), дополнительно введены положения о том, что эти активы не должны быть предназначены для перепродажи и что они будут приносить экономическую выгоду в будущем. В то же время исключен стоимостной критерий, используемый ранее организациями при отнесении активов к основным средствам.

Однако продолжает действовать Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н (далее - Положение), а также Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/98, утвержденное приказом от 15.06.98 N 25н. И тот, и другой нормативный документ содержит стоимостный критерий (100 МРОТ на дату приобретения актива) при определении условий, по которым активы относятся к средствам в обороте и соответственно к малоценным и быстроизнашивающимся предметам (МБП).

Исходя из положений Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете) невозможно сделать вывод о том, какой документ является более значимым по своей юридической силе: Положение, ПБУ 5/98 или ПБУ 6/01. Однако, поскольку в п.3 Положения определено, что Минфин России разрабатывает и утверждает ПБУ в соответствии с Законом о бухгалтерском учете и данным Положением, то Положение выше по юридической силе ПБУ 6/01 и ПБУ 5/98, а это значит, что в случае возникновения противоречий применяются нормы Положения. Поэтому говорить об "отмене" МБП и стоимостного критерия можно будет только после внесения соответствующих изменений в указанные нормативные документы.

Кроме того, чтобы изменить порядок отнесения активов к основным средствам, необходимо внести изменения в учетную политику организации. В соответствии с п.16 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденного приказом Минфина России от 09.12.98 N 60н, организация должна в связи с изменением законодательства Российской Федерации по бухгалтерскому учету внести изменения в свою учетную политику. Однако в соответствии с п.18 ПБУ 1/98 изменения, внесенные в учетную политику, должны вводиться с 1 января года, следующего за годом ее утверждения, соответствующим организационно-распорядительным документом, то есть с 1 января 2002 г. Эта же норма содержится в п.4 ст.6 Закона о бухгалтерском учете.

В то же время необходимо отметить следующее. С 1 января введен новый План счетов. Новый План счетов не предусматривает синтетических счетов для учета и амортизации МБП. Возникает вопрос: в случае перехода организации на новый План счетов с 1 января 2001 г. исчез ли для нее такой вид активов, как МБП, а также стоимостной критерий разделения объектов на основные средства и средства в обороте? Ответа пока нет, так как План счетов и инструкция по его применению - не нормативный документ по бухгалтерскому учету

В связи с этим бухгалтер организации в настоящее время (при составлении отчетности за 1-е полугодие 2001 г.) и вплоть до внесения изменений (по крайней мере в Положение), устраняющих противоречия в нормативных документах, может не относить к основным средствам активы, стоимость которых на дату приобретения составляет менее 100 МРОТ.

В соответствии с п.36 Положения бухгалтерская отчетность составляется за отчетный год. При этом отчетным годом считается период с 1 января по 31 декабря календарного года включительно. Следовательно, если Минфин России в течение 2001 г.*(5) устранит все имеющие значение для решения данного вопроса противоречия в нормативных актах, регулирующих бухгалтерский учет, то при переходе на новый План счетов и составлении годового баланса за 2001 г. все активы (приобретенные в 2001 г. и активы, ранее учтенные в составе МБП), удовлетворяющие критериям, указанным в п.4 ПБУ 6/01 (вне зависимости от стоимости их приобретения), необходимо будет переводить в состав основных средств*(6).


Изменения в учете доходов и расходов организации


Наиболее существенные изменения, происшедшие в 2001 г. в бухгалтерском учете, затронули и порядок учета доходов и расходов организации. Рассмотрим подробно эти изменения.

Так, Минфин России приказом от 30.03.2001 N 27н "О внесении изменений и дополнений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету" (далее - Приказ N 27н) внес изменения и дополнения в Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 и "Расходы организации" ПБУ 10/99.

Как известно, доходы и расходы организации делятся на три группы:

- доходы и расходы от обычных видов деятельности организации;

- операционные доходы и расходы;

- внереализационные доходы и расходы.

Отнесение доходов и расходов к той или иной группе зависит от характера получения доходов и осуществления расходов, условий их получения и направления деятельности (п.4 ПБУ 9/99 и п.4 ПБУ 10/99).

Дополнения, внесенные Приказом N 27н, во-первых, коснулись п.7 ПБУ 9/99 и п.11 ПБУ 10/99. В этих пунктах дана классификация соответственно операционных доходов и расходов. К ним, в частности, относятся:

- доходы и расходы от сдачи имущества в аренду;

- доходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретение, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, и расходы, связанные с ними;

- поступления (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам), связанные с участием в уставных капиталах других организаций.

Вышеперечисленные виды доходов и расходов отражаются в составе операционных в том случае, если указанные операции не являются предметом деятельности организации.

Необходимо отметить, что дополнения в п.7 ПБУ 9/99 и п.11 ПБУ 10/99, внесенные Приказом N 27н, произведены в целях единообразного применения этих норм. Теперь нормативно закреплено, что поступления (расходы) от трех упомянутых видов операций признаются операционными доходами (расходами) с учетом положений п.5 ПБУ 9/99 и п.5 ПБУ 10/99.

В бухгалтерском учете вышеперечисленные доходы и расходы учитываются на счете 80 "Прибыли и убытки" (91 "Прочие доходы и расходы"). Следует отметить, что отражение доходов и расходов в бухгалтерском учете осуществляется в соответствии с правилами бухгалтерского учета и не зависит от правил, установленных для признания их в целях налогообложения.


Пример 2

В июне 2001 г. ООО "Дикор" сдало в аренду помещение для проведения собрания гаражного общества "Светофор" на 1 день. Сумма полученной арендной платы - 1200 руб. (в том числе НДС - 200 руб.).

В бухгалтерском учете организации ООО "Дикор" данная операция отражается следующим образом:

по старому Плану счетов:

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 80 "Прибыли и убытки" - 1200 руб. - отражена арендная плата в составе операционных доходов;

Дебет 80 "Прибыли и убытки" Кредит 68 "Расчеты с бюджетом" - 200 руб. - начислен НДС с суммы арендной платы;

Дебет 51 "Расчетный счет" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 1200 руб. - поступила арендная плата от арендатора;

по новому Плану счетов:

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 91 "Прочие доходы и расходы" (субсчет "Прочие доходы") - 1200 руб. - отражена арендная плата в составе операционных доходов;

Дебет 91 "Прочие доходы и расходы" (субсчет "Прочие расходы") Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам" - 200 руб. - начислен НДС с суммы арендной платы;

Дебет 51 "Расчетные счета" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 1200 руб. - поступила арендная плата от арендатора.

Несмотря на то что сумма полученной арендной платы относится к операционным доходам, так как предоставление имущества в аренду за плату носит единовременный характер (не является предметом деятельности организации), организация должна в соответствии с п.33.5 инструкции МНС России от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" включить ее в налоговую базу для исчисления налога на пользователей автомобильных дорог.

Дебет 80 "Прибыли и убытки" (91 "Прочие доходы и расходы" (субсчет "Прочие расходы") Кредит 67 "Расчеты по внебюджетным платежам" (68 "Расчеты по налогам и сборам") - 100 руб. (1000 руб. х 1%) - начислен налог на пользователей автомобильных дорог.

Кроме того, Приказом N 27н дополнен перечень операционных расходов. Теперь в соответствии с п.11 ПБУ 10/99 операционными расходами являются отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности. Ранее такие отчисления входили в состав внереализационных расходов.


Пример 3

Организацией в отчетном периоде создан резерв по сомнительным долгам в сумме 10 000 руб.

В бухгалтерском учете данная операция будет отражена следующим образом:

по старому Плану счетов:

Дебет 80 "Прибыли и убытки" Кредит 82 "Оценочные резервы" (субсчет "Резервы по сомнительным долгам") - 10 000 руб. - создание резерва по сомнительным долгам;

по новому Плану счетов:

Дебет 91 "Прочие доходы и расходы" (субсчет "Прочие расходы") Кредит 63 "Резервы по сомнительным долгам" - 10 000 руб. - создание резерва по сомнительным долгам.

В бухгалтерской отчетности сумма 10 000 руб. показывается по статье "Прочие операционные расходы" формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках".

Изменены правила учета дооценки и уценки внеоборотных активов. В прежней редакции ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 в состав внереализационных доходов и расходов включались суммы дооценки и уценки активов (за исключением внеоборотных активов). Теперь суммы, связанные с переоценкой внеоборотных активов, могут включаться в состав внереализационных расходов. Ранее они отражались только в составе добавочного капитала. В бухгалтерском учете при переоценке стоимости, например, основных средств делались следующие записи:

Дебет 01 "Основные средства" Кредит 87 "Добавочный капитал" (субсчет "Прирост стоимости имущества по переоценке") - отражена сумма дооценки основных средств;

Дебет 87 "Добавочный капитал" (субсчет "Прирост стоимости имущества по переоценке") Кредит 02 "Износ основных средств" - отражено увеличение сумм накопленной амортизации основных средств при дооценке;

Дебет 87 "Добавочный капитал" (субсчет "Прирост стоимости имущества по переоценке") Кредит 01 "Основные средства" - отражена сумма уценки основных средств;

Дебет 02 "Износ основных средств" Кредит 87 "Добавочный капитал" (субсчет "Прирост стоимости имущества по переоценке") - отражено уменьшение сумм накопленной амортизации основных средств при уценке.

Однако с 1 января 2001 г. в соответствии с п.15 ПБУ 6/01 результаты по переоценке основных средств должны отражаться следующим образом.

Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки, как это было и раньше, зачисляется в добавочный капитал организации, но сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме его уценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет прибылей и убытков в качестве операционных расходов, теперь относится на счет прибылей и убытков отчетного периода в качестве операционного дохода.


Пример 4

Сумма уценки от переоценки объекта основных средств, проведенной по состоянию на 1 января 2001 г., составила 10 000 руб. А сумма дооценки от переоценки этого же объекта, проведенной по состоянию на 1 января 2002 г., составила 20 000 руб.

Результаты переоценки, проведенной по состоянию на 1 января 2001 г., в бухгалтерском учете отражаются проводкой:

Дебет 80 "Прибыли и убытки" (91 "Прочие доходы и расходы") Кредит 01 "Основные средства" - 10 000 руб. - отражена в качестве операционных расходов сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки. Результаты переоценки, проведенной по состоянию на 1 января 2002 г., в бухгалтерском учете отражаются проводками:

Дебет 01 "Основные средства" Кредит 91 "Прочие доходы и расходы" - 10 000 руб. - сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме его уценки, проведенной в прошлом отчетном году и отраженной в качестве операционных расходов;

Дебет 01 "Основные средства" Кредит 83 "Добавочный капитал" - 10 000 руб. (20 000 руб. - 10 000 руб.) - сумма дооценки объекта основных средств, превышающая сумму его уценки, проведенной в прошлом отчетном году и отраженной в качестве операционных расходов.

Сумма уценки ранее непереоцениваемого объекта основных средств в результате переоценки относится на счет прибылей и убытков в качестве операционных расходов.


Пример 5

ООО "Вид" на 1 января 2001 г. отразило результат уценки ранее непереоцениваемых объектов основных средств в соответствии с ПБУ 6/97.

В январе 2001 г. в бухгалтерском учете ООО "Вид" были сделаны следующие записи:

Дебет 87 "Добавочный капитал" (субсчет "Прирост стоимости имущества по переоценке") Кредит 01 "Основные средства" - отражена сумма уценки основных средств;

Дебет 02 "Износ основных средств" Кредит 87 "Добавочный капитал" (субсчет "Прирост стоимости имущества по переоценке") - отражено уменьшение сумм накопленной амортизации основных средств при уценке.

В июне 2001 г. в связи с новыми требованиями необходимо сторнировать вышеперечисленные записи и отразить уценку ОС в соответствии с ПБУ 6/01:

по старому Плану счетов:

Дебет 80 "Прибыли и убытки" Кредит 01 "Основные средства" - отражена сумма уценки основных средств;

Дебет 02 "Износ основных средств" Кредит 80 "Прибыли и убытки" - отражено уменьшение сумм накопленной амортизации основных средств при уценке;

по новому Плану счетов:

Дебет 91 "Прочие доходы и расходы" (субсчет "Прочие расходы") Кредит 01 "Основные средства" - отражена сумма уценки основных средств;

Дебет 02 "Износ основных средств" Кредит 91 "Прочие доходы и расходы" (субсчет "Прочие расходы") - отражено уменьшение сумм накопленной амортизации основных средств при уценке.

Однако, поскольку порядок налогообложения прибыли не изменился, следует произвести корректировку балансовой прибыли для целей налогообложения, отразив результат переоценки по строке 4.23 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли" (приложение N 4 к инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62) при расчете налога на прибыль за 1-е полугодие 2001 г.

Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет прибылей и убытков в качестве операционного расхода.


Пример 6

В результате переоценки объекта основных средств, проведенной по состоянию на 1 января 2001 г., сумма дооценки составила 20 000 руб. В результате переоценки этого объекта основных средств по состоянию на 1 января 2002 г. сумма уценки составила 30 000 руб.

Результаты переоценки, проведенной по состоянию на 1 января 2001 г., в бухгалтерском учете отражаются проводкой:

Дебет 01 "Основные средства" Кредит 83 "Добавочный капитал" - 20 000 руб. - сумма дооценки объекта основных средств отнесена на добавочный капитал.

Результаты переоценки, проведенной по состоянию на 1 января 2002 г., в бухгалтерском учете отражаются проводками:

Дебет 83 "Добавочный капитал" Кредит 01 "Основные средства" - 30 000 руб. - сумма уценки объекта основных средств отнесена в уменьшение добавочного капитала, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в прошлом отчетном году;

Дебет 91 "Прочие доходы и расходы" (субсчет "Прочие расходы") Кредит 01 "Основные средства" - 10 000 руб. (30 000 руб. - 20 000 руб.) -отражена в качестве операционного расхода сумма уценки объекта основных средств, превышающая сумму его дооценки, зачисленную в добавочный капитал в результате переоценки, проведенной в прошлом отчетном году.

При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации.


Пример 7

ООО "Сокол" ликвидировало оборудование восстановительной стоимостью 20 000 руб. в связи с невозможностью дальнейшей эксплуатации. Сумма накопленной амортизации составила 20 000 руб. Первоначальная стоимость оборудования - 10 000 руб. Лом, полученный в результате ликвидации объекта, был оприходован на сумму 1000 руб.

При выбытии основного средства в учете производятся следующие записи:

по старому Плану счетов:

Дебет 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" Кредит 01 "Основные средства" - 20 000 руб. - списана стоимость выбывающего основного средства;

Дебет 02 "Амортизация основных средств" Кредит 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" - 20 000 руб. - списана сумма амортизации, накопленная за время использования основного средства;

Дебет 10 "Материалы" Кредит 80 "Прибыли и убытки" - 1000 руб. - оприходованы материальные ценности, полученные в результате ликвидации основного средства;

Дебет 87 "Добавочный капитал" Кредит 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" - 10 000 руб. - сумма дооценки объекта основных средств переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации;

по новому Плану счетов:

Дебет 01 "Основные средства" (субсчет "Выбытие основных средств") Кредит 01 "Основные средства" - 20 000 руб. - списана стоимость выбывающего основного средства;

Дебет 02 "Амортизация основных средств" Кредит 01 "Основные средства" (субсчет "Выбытие основных средств") - 20 000 руб. - списана сумма амортизации, накопленная за время использования основного средства;

Дебет 10 "Материалы" Кредит 91 "Прочие доходы и расходы" (субсчет "Прочие доходы") - 1000 руб. - оприходованы материальные ценности, полученные в результате ликвидации основного средства;

Дебет 83 "Добавочный капитал" Кредит 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" - 10 000 руб. - сумма дооценки объекта основных средств переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации.

Нельзя не отметить, что существует противоречие между ПБУ 6/01 и ПБУ 9/99, ПБУ 10/99 в классификации сумм уценок и дооценок, отражаемых на счете прибылей и убытков. Дело в том, что согласно п.8 ПБУ 9/99 сумма дооценки активов включается в состав внереализационных доходов. Соответственно суммы уценки активов также являются внереализационными расходами (п.12 ПБУ 10/99). Согласно же ПБУ 6/01 превышение суммы уценки объекта над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет прибылей и убытков в качестве операционного расхода. Такое несоответствие в классификации расходов на операционные и внереализационные создают проблемы при составлении бухгалтерской отчетности за 1-е полугодие 2001 г. По мнению автора, в данной ситуации следует придерживаться положений ПБУ 6/01.

Существенно скорректирован перечень внереализационных расходов. В их состав включены средства, направляемые на благотворительную деятельность, осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурнопросветительского характера и т. п. Ранее указанные расходы нужно было осуществлять за счет собственных средств организации. Как уже упоминалось выше, отражение расходов в бухгалтерском учете осуществляется независимо от того, как они принимаются для целей расчета налогооблагаемой базы (п.19 ПБУ 10/99).


Пример 8

В июне 2001 г. ООО "Свет" решило осуществить спортивное мероприятие для своих сотрудников, в связи с чем оно арендовало спортивный зал. Расходы на проведение этого мероприятия составили 6000 руб.

В бухгалтерском учете данная операция будет отражена следующим образом:

по старому Плану счетов:

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 51 "Расчетный счет" - 6000 руб. - оплачена аренда спортивного зала;

Дебет 80 "Прибыли и убытки" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 6000 руб. - отражены расходы на проведение спортивного мероприятия;

по новому Плану счетов:

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 51 "Расчетные счета" - 6000 руб. - оплачена аренда спортивного зала;

Дебет 91 "Прочие доходы и расходы" (субсчет "Прочие расходы") Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 6000 руб. - отражены расходы на проведение спортивного мероприятия.

В соответствии с Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552, такие виды расходов не подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг) и не учитываются при налогообложении прибыли. Поэтому сумма расходов в размере 6000 руб. на проведение спортивного мероприятия должна быть отражена по строке 4.23 Справки при расчете налога на прибыль за 1-е полугодие 2001 г.


Е.В. Бондарь,

эксперт "РНК"


"Российский налоговый курьер", N 7, июль 2001 г.


-------------------------------------------------------------------------

*(1) См. статью Е.В. Бондаря "О порядке перевода бухгалтерского учета на новый План счетов", "РНК", 2001, N 1 - Примечание редакции.

*(2) Формы бухгалтерской отчетности утверждены приказом Минфина России от 13.01.2000 N 4н "О формах бухгалтерской отчетности организаций

*(3) См. статью Е.В. Бондаря "Комментарий к ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов", "РНК", 2001, N 1 - Примечание редакции

*(4) См. статью М.В. Сибирцевой "Поступление и выбытие нематериальных активов", "РНК", 2001, N 7 - Примечание редакции.

*(5) Редакция следит за развитием ситуации вокруг учета МБП, направлен соответствующий запрос в Минфин России. О том, как поступить бухгалтеру при составлении отчетности за 9 месяцев 2001 г. и за 2001 г. (с учетом предполагаемых изменений в бухгалтерском учете), будет рассмотрено на страницах следующих номеров журнала. - Примечание редакции.

*(6) О том, как оформить перевод МБП в состав основных средств при переходе на новый План счетов, см. статью Е.Г. Васильевой "Учет основных средств в соответствии с новым Планом счетов", "РНК", 2001, N 3 - Примечание редакции.


Журнал "Российский налоговый курьер"


"Российский налоговый курьер" - специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов. Журнал для тех, кто хочет сдавать налоговую отчетность без проблем!


Свидетельство о регистрации средства массовой информации N 017745 от 29.09.99


www.rnk.ru


Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.