Об отдельных положениях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (А. Косолапов, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 36, сентябрь 2001 г.)

Об отдельных положениях главы 25
Налогового кодекса Российской Федерации


В соответствии с Федеральным законом от 6.08.01 г. N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" с 1 января 2002 г. вводится в действие глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающая новый порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организаций. Этот новый порядок существенно отличается от действующего в соответствии с Законом Российской Федерации от 27.12.91 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон о налоге на прибыль).

Согласно п.5 ст.1 Закона о налоге на прибыль не являются налогоплательщиками предприятия любых организационно-правовых форм по прибыли от реализации произведенной ими сельскохозяйственной и охотохозяйственной продукции, а также произведенной и переработанной на данных предприятиях собственной сельскохозяйственной продукции, за исключением сельскохозяйственных предприятий индустриального типа, определяемых по перечню, утверждаемому законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации. Глава 25 НК РФ не предусматривает освобождения от уплаты налога на прибыль указанной категории налогоплательщиков. Вместе с тем согласно ст.2 Федерального закона от 6.08.01 г. N 110-ФЗ данная льгота продолжает действовать до вступления в силу главы НК РФ, регулирующей специальный режим налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей.

Государственная Дума приняла 4 апреля 2001 г. и направила на рассмотрение в Совет Федерации Федеральный закон "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 19 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", предусматривающий введение в действие главы НК РФ, которая устанавливает специальный налоговый режим "Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)". Он будет вводиться в действие законом субъекта Российской Федерации. В случае введения в действие на территории субъекта Российской Федерации единого сельскохозяйственного налога организации, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и имеющие право перейти на уплату этого налога, освобождаются от уплаты налога на прибыль организаций.

В главе 25 НК РФ определен статус Банка России как плательщика налога на прибыль организаций. Прибыль, полученная Банком России от деятельности, связанной с выполнением им функций, предусмотренных Федеральным законом от 2.12.90 г. N 394-1 (в ред. от 26.04.95 г., с изм. по состоянию на 6.08.01 г.) "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)", облагается налогом на прибыль организаций по ставке 0 процентов, а прибыль, полученная от деятельности, не связанной с выполнением функций, предусмотренных данным Федеральным законом, облагается налогом на прибыль в общем порядке.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, определяемая как полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ. Это доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (доходы от реализации) и внереализационные доходы. Доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественных прав.

Таким образом, с введением в действие главы 25 НК РФ доходы от реализации имущественных прав подлежат обложению налогом на прибыль организаций. Указанное уточнение необходимо было внести в связи с тем, что согласно п.2 ст.38 НК РФ под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ, тогда как согласно ст.128 ГК РФ к объектам гражданских прав, относящихся к имуществу, относятся также имущественные права.

Принципиально важным нововведением является то, что как доходы, так и расходы налогоплательщика определяются исключительно НК РФ, Федеральным законом от 6.08.01 г. N 110-ФЗ, и лишь отдельные виды расходов (командировочные расходы, подъемные, нормы естественной убыли товаров) утверждаются согласно НК РФ в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации.

Впервые Федеральным законом устанавливается порядок ведения налогового учета в целях исчисления и уплаты налога на прибыль организаций. Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, если статьями главы 25 НК РФ предусмотрен порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения, отличный от порядка группировки и отражения в бухгалтерском учете, установленного правилами бухгалтерского учета.

Дано определение понятия налогового учета, в соответствии с которым налоговый учет - это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ. Налоговый учет осуществляется для формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Порядок ведения налогового учета налогоплательщик устанавливает в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя организации.

Изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства или применяемых методов учета. При этом решения о любых изменениях должны отражаться в учетной политике для целей налогообложения и применяться с начала нового налогового периода.

Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль.

Исходя из данных налогового учета в соответствии с положениями главы 25 НК РФ налогоплательщик устанавливает порядок налогового учета доходов и расходов и составляет расчет налоговой базы.

Согласно главе 25 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в данной главе), которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных в этой главе, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, амортизационные отчисления и прочие расходы.

Порядок начисления амортизации в целях главы 25 НК РФ имеет ряд отличий от порядка, установленного в целях бухгалтерского учета положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденным приказом Минфина России от 30.03.01 г. N 26н. В отличие от ПБУ 6/01 в состав амортизируемого имущества в целях главы 25 НК РФ не включаются:

имущество некоммерческих организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с предпринимательской деятельностью и используемого для ее осуществления;

имущество, приобретенное с использованием бюджетных ассигнований, и иных аналогичных средств (в части стоимости, приходящейся на величину этих средств);

имущество, первоначальная стоимость которого составляет до 10 тыс. руб. (включительно). Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию. В соответствии с п.17 ПБУ 6/01 разрешено списывать на затраты на производство (расходы на продажу) объекты основных средств стоимостью не более 2 тыс. руб. по мере отпуска их в производство или эксплуатацию;

имущество, приобретенное (созданное) за счет средств, полученных в рамках целевого финансирования.

Из состава амортизируемого имущества в целях главы 25 НК РФ исключаются основные средства, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование, переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев, находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

Существует ряд отличий в определении нематериальных активов в целях главы 25 НК РФ и в целях бухгалтерского учета согласно положению по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2000), утвержденному приказом Минфина России от 16.10.2000 г. N 91н. Так, в целях главы 25 НК РФ в составе нематериальных активов не учитываются включенные в их состав в соответствии с п.4 ПБУ 14/2000 деловая репутация организации и организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал организации). В то же время в отличие от ПБУ 14/2000 в составе нематериальных активов в целях главы 25 НК РФ предусмотрены владение ноу-хау, секретной формулой или процессом, информацией относительно промышленного, коммерческого или научного опыта.

Амортизируемое имущество распределяется по десяти амортизационным группам в соответствии со сроками полезного использования, определяемыми налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества на основании классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, которая согласно ст.11 Федерального закона от 6.08.01 г. N 110-ФЗ должна быть утверждена Правительством Российской Федерации до 15 января 2002 г.

Следует отметить, что в целях главы 25 НК РФ основные средства, права с которыми подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию указанных прав. При этом платежи за регистрацию права на недвижимое имущество и землю, сделок с указанными объектами, платежи за предоставление информации о зарегистрированных правах, оплата услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества, изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости включаются в целях главы 25 НК РФ в прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

В целях главы 25 НК РФ с 1 января 2002 г. налогоплательщики начисляют амортизацию линейным или нелинейным методом, тогда как согласно п.18 ПБУ 6/01 начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов: линейный способ, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования и способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). Амортизация нематериальных активов производится одним из первых трех перечисленных способов (п.15 ПБУ 14/2000 - линейный, способ уменьшаемого остатка, списания стоимости).

Налогоплательщик применяет линейный метод начисления амортизации по основным средствам, включенным в восьмую-десятую амортизационные группы (независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов), по которым сроки полезного использования составляют от 20 до 30 лет и более. По остальным основным средствам, включенным в первую-седьмую амортизационные группы, по которым сроки полезного использования составляют от 1 года до 20 лет включительно, налогоплательщик вправе применять линейный или нелинейный метод.

Основные средства, приобретенные до вступления в действие главы 25 НК РФ, включаются в соответствующую амортизационную группу по восстановительной стоимости, если налогоплательщик принял решение о начислении амортизации линейным методом, и по остаточной стоимости, если он принял решение о начислении амортизации нелинейным методом.

В целях главы 25 НК РФ предусматривается применение повышенных норм амортизации в отношении основных средств, кроме относящихся к первой-третьей амортизационным группам со сроками полезного использования свыше 1 года и до 5 лет (если они амортизируются нелинейным методом).

Для основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, к основной норме амортизации применяется специальный коэффициент не более 2.

Для основных средств, которые являются предметом договора финансовой аренды (лизинга), к основной норме амортизации применяется специальный коэффициент не более 3. При этом организации, передавшие (получившие) основные средства, которые являются предметом лизинга, в соответствии с заключенными участниками лизинговой сделки договорами до введения в действие главы 25 НК РФ вправе начислять амортизацию этого имущества в соответствии с методом и нормами, существующими на момент передачи (получения) имущества, и специальным коэффициентом не более 3, применяемым для этих объектов в соответствии с договором лизинга.

Предусмотренный для малых предприятий Федеральным законом от 14.06.95 г. N 88-ФЗ и постановлением Правительства Российской Федерации от 19.08.94 г. N 967 механизм ускоренной амортизации основных средств с 1 января 2002 г. не будет применяться.

В главе 25 НК РФ предусмотрены пониженные нормы амортизации для отдельных видов транспортных средств. По легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость соответственно более 300 тыс. руб. и 400 тыс. руб., основная норма амортизации применяется со специальным коэффициентом 0,5. Организации, получившие указанные легковые автомобили и пассажирские микроавтобусы в лизинг, включают такое имущество в состав соответствующей амортизационной группы и применяют основную норму амортизации со специальным коэффициентом 0,5.

Допускается начисление амортизации по нормам, ниже установленных главой 25 НК РФ, по решению руководителя организации, которое должно быть закреплено в учетной политике для целей налогообложения. Использование пониженных норм амортизации допускается только с начала налогового периода и в течение всего налогового периода (календарного года). При реализации амортизируемого имущества налогоплательщиками, использующими пониженные нормы амортизации, перерасчет налоговой базы на сумму недоначисленных амортизационных отчислений против норм, предусмотренных главой 25 НК РФ, в целях налогообложения не производится. При реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества.

Расходы на ремонт основных средств рассматриваются в целях главы 25 НК РФ как прочие расходы и принимаются в целях налогообложения:

организациями отраслей материального производства, к которым в целях главы 25 относятся организации промышленности, агропромышленного комплекса, лесного хозяйства, транспорта и связи, строительства, геологии и разведки недр, геодезической и гидрометеорологической служб, жилищно-коммунального хозяйства, - в размере фактических затрат;

прочими организациями указанные расходы включаются в размере, не превышающем 10% первоначальной (восстановительной) стоимости амортизируемых основных средств.

Расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком в налоговом (отчетном) периоде, в совокупности превышающие установленный размер, включаются в состав прочих расходов равномерно в течение:

пяти лет - при ремонте основных средств, включенных в состав четвертой-десятой амортизационных групп (срок полезного использования от 5 до 30 лет и более);

срока полезного использования объекта основных средств - при ремонте основных средств, включенных в состав первой-третьей амортизационных групп (срок полезного использования от 1 до 5 лет).

Расходы на освоение природных ресурсов, осуществленные после вступления в силу главы 25 НК РФ, подлежат включению в состав прочих расходов, если источником их финансирования не являются средства бюджета и внебюджетных фондов. Если расходы на освоение природных ресурсов признаны в порядке, предусмотренном НК РФ, безрезультатными, они для целей налогообложения включаются в состав прочих расходов равномерно в течение пяти лет.

Расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки равномерно включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов в течение трех лет при условии использования указанных исследований и разработок при производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг).

Расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, осуществленные в целях создания новых или совершенствования применяемых технологий, создания новых видов сырья или материалов, исследования по которым не дали положительного результата, также подлежат включению в состав прочих расходов в течение трех лет в размере, не превышающем 70% фактически осуществленных расходов.

Расходы по добровольному страхованию в целях главы 25 НК РФ включаются в состав прочих расходов в размере фактически произведенных затрат по следующим видам добровольного страхования:

средств транспорта (водного, воздушного или наземного, трубопроводного), в том числе арендованного, расходы на содержание которого включаются в расходы, связанные с производством и реализацией;

грузов;

основных средств производственного назначения (в том числе арендованных), нематериальных активов, объектов незавершенного капитального строительства (в том числе арендованных);

рисков, связанных с выполнением строительно-монтажных работ;

товарно-материальных запасов;

урожая сельскохозяйственных культур и животных;

иного имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода;

ответственности за причинение вреда, если такое страхование предусмотрено законодательством Российской Федерации либо является условием осуществления налогоплательщиком деятельности в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации или общепринятыми международными требованиями.

Если до 1 января 2002 г. суммарный размер относимых на себестоимость продукции (работ, услуг) отчислений на добровольное страхование, страхование работников от несчастных случаев и болезней, медицинское страхование и по договорам с негосударственными пенсионными фондами, имеющими государственную лицензию, ограничен размером не более 1% от объема реализуемой продукции (работ, услуг), то в целях главы 25 НК РФ в состав расходов на оплату труда разрешено включать:

платежи (взносы) работодателей, выплачиваемые по договорам долгосрочного страхования жизни работников, пенсионного страхования работников, негосударственного пенсионного обеспечения работников, совокупная сумма которых принимается к вычету в размере, не превышающем 12% от суммы расходов на оплату труда;

взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, которые принимаются к вычету в размере, не превышающем 3% от суммы расходов на оплату труда;

взносы по договорам добровольного личного страхования, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного или утраты застрахованным трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей, которые принимаются к вычету в размере, не превышающем 10 тыс. руб. в год на одного застрахованного работника.


Проценты по долговым обязательствам


В соответствии с действующим до 1 января 2002 г. порядком исчисления налога на прибыль предприятий и организаций в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты на оплату процентов по полученным кредитам банков в пределах учетной ставки Банка России, увеличенной на три пункта, а по ссудам, полученным в иностранной валюте, - в размерах, не превышающих 15% годовых. Таким образом, в целях налогообложения принимаются проценты по кредитам, полученным в банках. Не принимаются в целях налогообложения проценты по ссудам, связанным с приобретением основных средств, нематериальных и иных внеоборотных активов; по бюджетным ссудам, выданным на инвестиции и конверсионные мероприятия; по просроченным кредитам.

В целях главы 25 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются проценты по долговым обязательствам любого вида независимо от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы или иные заимствования независимо от формы их оформления. При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно (более чем на 20%) не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по кредитам (займам), выданным в том же отчетном периоде на сопоставимых условиях. При отсутствии кредитов, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза при оформлении долгового обязательства в рублях и 15% - по кредитам в иностранной валюте.

Если размер не погашенных российской организацией долговых обязательств, предоставленных иностранной организацией, которая прямо или косвенно владеет более чем 20% уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации (контролируемая задолженность), более чем в 3 раза, а для кредитных организаций и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств (собственного капитала) на последний день каждого отчетного (налогового) периода, то при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, налогоплательщик обязан на последний день каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления величины процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде, по контролируемой задолженности на величину коэффициента капитализации, рассчитываемого на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

Коэффициент капитализации определяется путем деления величины непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на 3, а для кредитных организаций и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на 12,5. При определении собственного капитала в расчет не принимаются долговые обязательства в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по налогам и сборам, суммы отсрочек, рассрочек, налогового кредита и инвестиционного налогового кредита.

По контролируемой задолженности проценты включаются в состав расходов в суммах, рассчитанных в указанном порядке, но не более суммы фактически начисленных процентов.

Положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными по контролируемой задолженности, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам.

Организации системы потребительской кооперации, входящие в состав Союза потребительских обществ России, вправе в расходы на производство и реализацию товаров (работ, услуг) включать дополнительно проценты, выплачиваемые за привлекаемые у пайщиков и других граждан заемные средства.

Расходы на рекламу в части расходов на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также прочие расходы на рекламу ограничиваются, осуществленные в течение налогового (отчетного) периода для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1% от выручки, определяемой в соответствии с главой 25 НК РФ.

Без ограничений принимаются к вычету расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передачи по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети; расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов; расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях; расходы на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов; на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании в витринах.

Представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% от расходов на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

К представительским относятся расходы организации по официальному приему и (или) обслуживанию представителей других организаций, участвующих в переговорах с целью установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа организации, независимо от места проведения приема. К представительским относятся расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, транспортное обеспечение для доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате организации, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.

К представительским не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.

По расходам на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе с образовательными учреждениями норм расходов не установлено. Вместе с тем не признаются расходами на подготовку и переподготовку кадров расходы, связанные с организацией развлечения, отдыха или лечения, а также с содержанием образовательных учреждений или оказанием им бесплатных услуг, с оплатой обучения в высших и средних специальных учебных заведениях работников при получении ими высшего и среднего специального образования.

Расходы на командировки в части суточных, полевого довольствия, рациона питания экипажей морских, речных и воздушных судов оплачиваются в пределах норм, утвержденных Правительством Российской Федерации.

В соответствии с п.4 постановления Правительства Российской Федерации от 26.02.92 г. N 122 "О нормах возмещения командировочных расходов" Минфин России приказом от 6.07.01 г. N 49н утвердил нормы суточных с 1 января 2002 г. в размере 100 руб.

Без ограничений в соответствии с НК РФ принимаются к вычету:

расходы на проезд к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

наем жилого помещения (кроме расходов на обслуживание в барах и ресторанах, на обслуживание в номере, за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

оформление и выдача виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами и другими подобными сооружениями;

иные аналогичные платежи и сборы.

Расходы на выплату подъемных и расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей принимаются в пределах норм, установленных законодательством Российской Федерации.

Потери от недостачи или порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей принимаются в составе материальных расходов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации. При этом недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены (при условии документального подтверждения уполномоченным органом государственной власти факта отсутствия виновных лиц), включаются во внереализационные расходы.

Следует отметить, что в соответствии с п.п.3 п.5 ст.254 НК РФ в состав материальных расходов без каких-либо ограничений включаются технологические потери при производстве и транспортировке.

Расходы на замену бракованных, утративших товарный вид в процессе перевозки и (или) реализации и недостающих экземпляров периодических печатных изданий в упаковках, принимаются в пределах 7% от стоимости тиража отдельного номера периодического печатного издания.

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся потери в виде стоимости утратившей товарный вид, бракованной, а также не реализованной в пределах установленных сроков (морально устаревшей) продукции средств массовой информации и книжной продукции, списываемой организациями, осуществляющими производство и выпуск продукции средств массовой информации и книжной продукции, в пределах не более 10% стоимости тиража соответствующего номера периодического печатного издания или тиража книжной продукции, а также расходы на списание и утилизацию бракованной, утратившей товарный вид и нереализованной продукции средств массовой информации и книжной продукции. При этом расходом признается стоимость продукции средств массовой информации и книжной продукции, не реализованной в течение следующих сроков:

для периодических печатных изданий - в пределах срока до выхода следующего номера соответствующего периодического печатного издания;

для книг и иных непериодических печатных изданий - в пределах 24 месяцев после выхода в свет;

для календарей (независимо от их вида) - до первого апреля года, к которому они относятся.


Резервы


Расходы на формирование резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию налогоплательщики, осуществляющие реализацию товаров (работ), вправе производить в отношении товаров (работ), по которым в соответствии с условиями заключенного договора с покупателем предусмотрены обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока.

Отчисления в резерв включаются в состав внереализационных расходов и производятся в размере, определяемом как доля фактически осуществленных налогоплательщиком расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие три года.

Расходы на формирование резервов по сомнительным долгам включаются в состав внереализационных расходов равномерно в течение отчетного периода. Указанное положение не применяется в отношении расходов на формирование резервов по долгам, образовавшимся в связи с невыплатой процентов, за исключением банков, которые вправе формировать резервы по сомнительным долгам в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по долговым обязательствам, а также в отношении иной задолженности, кроме ссудной и приравненной к ней.

Сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода, исчисленной в соответствии с главой 25 НК РФ.

Сумма резерва, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежной задолженности, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного периода.

Если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше (больше), чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов (расходов) налогоплательщика по итогам отчетного периода. Если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов.

Банки согласно главе 25 НК РФ кроме резервов по сомнительным долгам вправе создавать в порядке, устанавливаемом Банком России в соответствии с Федеральным законом "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)", резерв на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности (включая задолженность по межбанковским кредитам, депозитам и средствам, размещенным на корреспондентских счетах), суммы отчислений в который включаются в состав внереализационных расходов в течение отчетного (налогового) периода.

При определении налоговой базы не учитываются расходы в виде отчислений в резервы, сформированные банками под задолженность, относимую к стандартной в порядке, устанавливаемом Банком России, а также резервы, сформированные под векселя, за исключением учтенных банками векселей третьих лиц, по которым вынесен протест в неплатеже.

Суммы резервов на возможные потери по ссудам, отнесенные на расходы банка и не полностью использованные банком в отчетном (налоговом) периоде на покрытие убытков по безнадежной задолженности по ссудам, могут быть перенесены на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого резерва должна быть скорректирована на сумму остатков резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. Если сумма вновь создаваемого в отчетном (налоговом) периоде резерва меньше (больше), чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов (расходов) банка по итогам отчетного (налогового) периода.

Профессиональные участники рынка ценных бумаг, осуществляющие дилерскую деятельность, вправе относить на расходы в целях налогообложения отчисления в резервы под обесценение ценных бумаг в том случае, если они определяют доходы и расходы по методу начисления. При этом суммы восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг, ранее отнесенные на расходы, признаются доходом налогоплательщиков.

Указанные резервы создаются (корректируются) по состоянию на конец отчетного (налогового) периода в размере превышения учетной стоимости эмиссионных ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке, над их рыночной котировкой (расчетная величина резерва). Резервы создаются (корректируются) в отношении каждого выпуска ценных бумаг независимо от изменения стоимости ценных бумаг других выпусков.

При реализации или ином выбытии ценных бумаг, в отношении которых ранее создавался резерв, принимаемый на расходы, сумма такого резерва подлежит включению в доходы налогоплательщика в дату реализации или иного выбытия.

Если по окончании отчетного (налогового) периода с учетом рыночных котировок ценных бумаг на конец этого периода сумма резерва оказывается недостаточной, налогоплательщик доначисляет резерв в установленном выше порядке, принимая на расходы сумму такого доначисления.

Если на конец отчетного (налогового) периода сумма ранее созданного резерва с учетом восстановленных сумм превышает расчетную величину, резерв уменьшается налогоплательщиком (восстанавливается) до расчетной величины с включением в доходы суммы такого восстановления.


Курсовые разницы


В целях главы 25 НК РФ положительные (отрицательные) курсовые разницы, полученные от переоценки имущества и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Банком России, включаются во внереализационные доходы (расходы). Определение курсовой разницы в целях налогообложения соответствует определению, приведенному в п.3 положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2000), утвержденного приказом Минфина России от 10.01.2000 г. N 2н.

Следует иметь в виду, что согласно ст.7 Федерального закона от 6.08.01 г. N 110-ФЗ доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы от пересчета обязательств и требований по долгосрочным кредитам (на срок более 5 лет), заключенным по состоянию на 1 июля 2001 г. в соответствии с межправительственными соглашениями, одной из сторон которых является Российская Федерация, в целях финансирования строительства и реконструкции объектов подлежат включению в состав доходов (расходов) по мере исполнения требований (обязательств) по указанным кредитам пропорционально суммам, поступающим в погашение основного долга и начисленным по ним процентам.


Суммовые разницы


Налогоплательщики, которые перейдут с 1 января 2002 г. на определение доходов и расходов по методу начисления, будут учитывать суммовые разницы при определении внереализационного дохода в следующем порядке.

Доходы и расходы, имущество, обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленному Банком России на дату признания дохода.

Сумма поступления определяется (увеличивается или уменьшается) также с учетом суммовой разницы, возникающей в том случае, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах).

Под суммовой разницей понимается разница, возникающая у налогоплательщика, когда сумма возникших обязательств в рублях, исчисленная по установленному законом или соглашением сторон курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.


Штрафы, пени и иные санкции за нарушение договорных обязательств


В соответствии с действующим до 1 января 2002 г. порядком исчисления налога на прибыль предприятий и организаций в состав внереализационных доходов (расходов) включаются присужденные или признанные должником штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, а также доходы от возмещения причиненных убытков. С 1 января 2002 г. меняется порядок включения в налоговую базу при исчислении налога на прибыль организаций указанных доходов (расходов).

Для налогоплательщиков, определяющих доходы по методу начисления, датой получения доходов (расходов) в виде штрафов, пени и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств признается дата начисления процентов (штрафов, пеней и (или) иных санкций) в соответствии с условиями заключенных договоров либо на основании решения суда. При определении внереализационных доходов в виде штрафов, пени и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба налогоплательщики, определяющие доходы по методу начисления, отражают причитающиеся суммы в соответствии с условиями договора. Если условиями договора не предусмотрено штрафных санкций или возмещения убытков, у налогоплательщика-получателя не возникает обязанности по начислению внереализационных доходов. При взыскании долга в судебном порядке обязанность по начислению этого внереализационного дохода у налогоплательщика возникает на основании решения суда.

Для налогоплательщиков, определяющих доходы по кассовому методу, датой получения доходов в виде штрафов, пени и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а расходами признаются затраты после их фактической оплаты.


Особенности исчисления налоговой базы
при реализации основных средств и прочего имущества


Изменяется действующий до 1 января 2002 г. порядок определения налоговой базы для исчисления налога на прибыль при реализации основных фондов и иного имущества. В целях главы 25 НК РФ при реализации имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализуемого имущества (без применения индекса инфляции), в том числе:

амортизируемого имущества - на его остаточную стоимость;

прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров) - на цену приобретения этого имущества;

покупных товаров - на стоимость приобретения этих товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения одним из методов оценки покупных товаров (ФИФО, ЛИФО или по средней себестоимости).

При реализации указанного имущества налогоплательщик вправе также уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, непосредственно связанных с этой реализацией, в частности расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества.

Следует иметь в виду, что действующий до 1 января 2002 г. порядок исчисления налога на прибыль предприятий и организаций не предусматривает уменьшение налоговой базы на суммы убытка от реализации основных средств и иного имущества (кроме ценных бумаг).

С 1 января 2002 г. в том случае, если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом расходов по его реализации превышает выручку от реализации, полученная разница признается убытком, который включается в целях налогообложения в состав прочих расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

Если цена реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства) и покупных товаров с учетом расходов по их реализации превышает выручку от его реализации, полученная разница признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения.

Следует иметь в виду, что положительная разница, полученная от переоценки имущества (за исключением амортизируемого имущества, ценных бумаг), произведенной в целях доведения стоимости такого имущества до текущей рыночной цены в соответствии с законодательством Российской Федерации (за исключением положительной разницы, образовавшейся в результате переоценки драгоценных камней при изменении в установленном порядке прейскурантов расчетных цен на драгоценные камни, не включаемой в налоговую базу), признается в целях налогообложения внереализационными доходами.


Порядок признания доходов и расходов


В соответствии с главой 25 НК РФ налогоплательщики определяют доходы и расходы по методу начисления. Вместе с тем налогоплательщик имеет право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу в том случае, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж не превысила у него 1 млн руб. за каждый квартал.

Если у налогоплательщика, перешедшего на определение доходов и расходов по кассовому методу, в течение налогового периода превышен предельный размер суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг), то он обязан перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в течение которого было допущено такое превышение.

В соответствии с методом начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. Для доходов от реализации датой их получения признается день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг, имущественных прав), которым считается день реализации этих товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемый в соответствии с п.1 ст.39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Расходы при методе начисления признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

В случаях, когда доходы (расходы) относятся к нескольким отчетным (налоговым) периодам или когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко либо определяется косвенным путем, доходы (расходы) распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают, исходя из условий сделок (по сделкам с конкретными сроками исполнения) и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов (по сделкам, длящимся более одного отчетного (налогового) периода).

В случае применения кассового метода датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. Расходами признаются затраты после их фактической оплаты, оплатой товаров (работ, услуг и (или) имущественных прав) - прекращение встречного обязательства налогоплательщиком - приобретателем указанных товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).

Согласно ст.10 Федерального закона от 6.08.01 г. N 110-ФЗ в случае, если при вступлении в силу главы 25 НК РФ налогоплательщик переходит на определение доходов и расходов по методу начисления, по состоянию на 1 января 2002 г. он обязан отразить в составе доходов от реализации выручку от реализации, которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, определенную в соответствии со ст.249 НК РФ.

По состоянию на 1 января 2002 г. налогоплательщик обязан также отразить в составе доходов внереализационные доходы, определенные в соответствии с требованиями, установленными главой 25 НК РФ, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, а также включить в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, суммы, подлежащие единовременному списанию в связи с различиями в оценке объектов или операций, подлежащих учету в целях налогообложения в соответствии с требованиями, установленными главой 25 НК РФ. К таким объектам или операциям, в частности, относятся:

себестоимость отгруженной, но не оплаченной по состоянию на 1 января 2002 г. продукции, товаров (работ, услуг), которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль;

суммы прямых расходов, относящихся к реализованной продукции согласно ст.10, и косвенных расходов, определяемых в соответствии со ст.10, учитываемых по состоянию на 31 декабря 2001 г. в составе остатков незавершенного производства, готовой продукции на складе, товаров отгруженных, но нереализованных. Оценка указанных остатков производится в соответствии со ст.319 НК РФ.

Если при вступлении в силу главы 25 НК РФ налогоплательщик переходит на определение доходов и расходов по методу начисления, то по состоянию на 1 января 2002 г. он также обязан включить в состав расходов суммы, подлежащие единовременному списанию в связи с различиями в классификации объектов или операций, не подлежащих учету в целях налогообложения в соответствии с требованиями, установленными главой 25 НК РФ. К таким объектам или операциям, в частности, относятся активы налогоплательщика, числящиеся в бухгалтерском учете до введения в действие главы 25 НК РФ на счетах учета нематериальных активов, но не относящиеся к таковым в соответствии с положениями данной главы. Суммы недоначисленной амортизации единовременно принимаются в качестве расхода, уменьшающего доходы.

Активы налогоплательщика, не числящиеся в бухгалтерском учете по состоянию на 1 января 2002 г. в составе нематериальных активов, но в соответствии с главой 25 НК РФ относящиеся к нематериальным активам, включаются в состав нематериальных активов для целей налогообложения с 1января 2002 г. Начисление амортизации по этим объектам осуществляется в порядке, установленном НК РФ.

Убыток, числящийся в учете налогоплательщика по состоянию на 1 июля 2001 г., а также сумма непогашенного убытка прошлых налоговых периодов по состоянию на 1 января 2001 г., ранее заявленного налогоплательщиком к вычету из налоговой базы по налогу на прибыль, не уменьшают налоговую базу, исчисленную в соответствии со ст.10 Федерального закона от 6.08.01 г. N 110-ФЗ, а признаются убытком в целях налогообложения и переносятся в порядке, установленном главой 25 НК РФ.

Если налогоплательщиком по состоянию на 31 декабря 2001 г. получен убыток, превышающий сумму убытка, определенную по состоянию на 1 июля 2001 г., то такая разница не признается убытком в целях налогообложения.

Сумма исчисленного налога с учетом положений ст.10 Федерального закона от 6.08.01 г. N 110-ФЗ подлежит уплате равными долями в течение 2002 г. в сроки, установленные для уплаты авансовых платежей по итогам каждого отчетного периода.

Дебиторская задолженность перед российскими организациями, возникшая до вступления в силу главы 25 НК РФ, пролонгированная или реструктурированная на 1 июля 2001 г. в соответствии с межправительственными соглашениями, учитывается для целей налогообложения и включается в состав доходов и расходов в порядке, действующем на 31 декабря 2001 г. (ст.9 Федерального закона от 6.08.01 г. N 110-ФЗ).


Налоговые льготы


С введением главы 25 НК РФ отменяются практически все налоговые льготы, предусмотренные Законом о налоге на прибыль. Вместе с тем ряд налоговых льгот подлежат отмене по истечении срока их действия, установленного указанным Законом, и будут продолжать действовать в 2002 г. и в последующие налоговые периоды в следующем порядке.

Предусмотренные п.4 ст.6 Закона о налоге на прибыль для малых предприятий налоговые льготы, срок действия которых не истек на день введения главы 25 НК РФ, применяются малыми предприятиями до истечения срока, на который такие налоговые льготы были им предоставлены.

Предусмотренные абзацем двадцать седьмым п.6 ст.6 Закона о налоге на прибыль налоговые льготы по вновь созданному производству в том случае, если период окупаемости вновь созданного производства не истек на день введения в действие главы 25 НК РФ, действуют до окончания срока окупаемости такого производства, но не более трех лет от начала использования льготы.

Дополнительные налоговые льготы, предусмотренные п.9 ст.6 Закона о налоге на прибыль, в отношении отдельных категорий налогоплательщиков, реализующих инвестиционные проекты в соответствии с договорами об инвестиционной деятельности, установленные законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации и представительными органами местного самоуправления и действующие по состоянию на 1 июля 2001 г., предоставляются до окончания срока, на который они были предусмотрены. Если срок действия таких льгот не установлен, то они действуют до окончания срока окупаемости инвестиционного проекта, но не более трех лет с момента их предоставления.

Предусмотренные абзацем четырнадцатым п.6 ст.6 Закона о налоге на прибыль налоговые льготы действуют до окончания осуществления целевых социально-экономических программ (проектов) жилищного строительства, создания, строительства и содержания центров профессиональной переподготовки военнослужащих, лиц, уволенных с военной службы, и членов их семей, осуществляемых за счет займов, кредитов и безвозмездной финансовой помощи, предоставляемых международными организациями и правительствами иностранных государств, иностранными юридическими и физическими лицами.

Налоговые льготы, предусмотренные абзацем десятым п.6 ст.6 Закона о налоге на прибыль, действуют до завершения реализации начатых и реализуемых на день введения в действие главы 25 НК РФ программ по ликвидации последствий радиационных катастроф.

Отменяется льгота, предусмотренная п.п."б" п.1 ст.6 Закона о налоге на прибыль, в соответствии с которым при исчислении налога облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на суммы затрат предприятий (согласно утвержденным местными органами государственной власти нормативам) на содержание находящихся на балансе этих предприятий объектов и учреждений здравоохранения, народного образования, культуры и спорта, детских дошкольных учреждений, детских лагерей отдыха, домов престарелых и инвалидов, жилищного фонда, а также затрат на эти цели при долевом участии предприятий. Вместе с тем в главе 25 НК РФ предусмотрено включение в состав прочих расходов, связанных с реализацией, расходов обслуживающих производств и хозяйств, включая расходы по содержанию объектов жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы.

Отменяются льготы, предусмотренные абзацами третьим и седьмым п.6 ст.6 Закона о налоге на прибыль, в соответствии с которыми не подлежит налогообложению прибыль общественных организаций инвалидов, предприятий, учреждений и организаций, находящихся в их собственности, и хозяйственных обществ, уставный капитал которых состоит полностью из вклада общественных организаций инвалидов, а также прибыль предприятий, учреждений и организаций, в которых инвалиды составляют не менее 50% от общего числа работников, при условии использования не менее половины полученной прибыли на социальные нужды инвалидов. Вместе с тем в главе 25 НК РФ предусмотрено включение в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией расходов (кроме расходов, связанных с производством и (или) реализацией подакцизных товаров, минерального сырья, других полезных ископаемых и иных товаров по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации), осуществленных налогоплательщиками-организациями, использующими труд инвалидов, в виде средств, направленных на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов в том случае, если от общего числа работников такого налогоплательщика инвалиды составляют не менее 50% и доля заработной платы инвалидов в расходах на оплату труда составляет не менее 25%. Кроме того, в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, включены расходы (кроме расходов, связанных с производством и (или) реализацией подакцизных товаров, минерального сырья, других полезных ископаемых и иных товаров по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации), осуществленные налогоплательщиками - общественными организациями инвалидов, а также налогоплательщиками-учреждениями, единственными собственниками имущества которых являются общественные организации инвалидов, в виде средств, направленных на реализацию деятельности указанных общественных организаций инвалидов и на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов.


Перенос убытков на будущее


С 1 января 2002 г. налогоплательщики, получившие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с главой 25 НК РФ, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Налогоплательщик может осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. При этом совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 30% налоговой базы.

Налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем полученного убытка, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.

Налогоплательщики, получившие убыток (убытки) от операций с ценными бумагами в предыдущем налоговом периоде или в предыдущие налоговые периоды, вправе уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с ценными бумагами в отчетном (налоговом) периоде (перенести указанные убытки на будущее) в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.

Перенос убытков, полученных от операций с ценными бумагами, обращающимися и не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, осуществляется раздельно по указанным ценным бумагам соответственно в пределах доходов, полученных от операций с этими ценными бумагами. Доходы, полученные по одним видам ценных бумаг, не могут быть уменьшены на расходы либо убытки от операций по другим видам ценных бумаг (кроме профессиональных участников рынка ценных бумаг, осуществляющих дилерскую деятельность).

Налогоплательщики, получившие убыток по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке в предыдущем налоговом периоде или в предыдущие налоговые периоды, вправе уменьшить налоговую базу, образующуюся по операциям с ценными бумагами в отчетном (налоговом) периоде (перенести указанные убытки на будущее) в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.

Убыток по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, не уменьшает налоговую базу, и перенос их на будущее не осуществляется (за исключением случаев оформления операций хеджирования).

Убытки по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы, образующейся по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, в последующие налоговые периоды (за исключением случаев оформления операций хеджирования).

При условии оформления операций хеджирования доходы по таким операциям с финансовыми инструментами срочных сделок увеличивают, а расходы - уменьшают налоговую базу по другим операциям с объектом хеджирования.

Банки вправе относить на уменьшение налоговой базы убытки, а также осуществлять перенос их на будущее по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, если базисным активом выступает иностранная валюта, а исполнение производится путем поставки базисного актива.


Налоговые ставки


С 1 января 2002 г. общая ставка налога на прибыль снижается с 35%, а для предприятий по прибыли, полученной от посреднических операций и сделок, страховщиков, бирж, брокерских контор, банков, других кредитных организаций, - с 43 до 24%. Ставка налога, зачисляемого в федеральный бюджет, снижена с 11 до 7,5%.

В соответствии с Законом о налоге на прибыль законодательным (представительным) органам субъектов Российской Федерации предоставлялось право устанавливать ставки налога на прибыль, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации, в размере не свыше 19%, а для предприятий по прибыли, полученной от посреднических операций и сделок, страховщиков, бирж, брокерских контор, банков, других кредитных организаций, - не свыше 27%.

С 1 января 2002 г. налоговая ставка, по которой исчисляется сумма налога, подлежащая зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, установлена в размере 14,5%. Законодательным (представительным) органам субъектов Российской Федерации предоставлено право снижать для отдельных категорий налогоплательщиков ставку налога, но не ниже 10,5%.

В соответствии с Законом о налоге на прибыль в местные бюджеты зачисляется налог на прибыль предприятий и организаций по ставкам, устанавливаемым представительными органами местного самоуправления, в размере не выше 5%. При этом в городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге решения об установлении ставки налога на прибыль предприятий и организаций в пределах сумм налога, подлежащих зачислению в местные бюджеты, принимаются законодательными органами указанных субъектов Российской Федерации.

С 1 января 2002 г. вводится фиксированная налоговая ставка в размере 2%, по которой исчисляется сумма налога, подлежащая зачислению в местные бюджеты. Законодательным органам городов Москвы и Санкт-Петербурга не предоставлено право принимать решения о порядке зачисления сумм налога, подлежащих зачислению в местные бюджеты. Следует иметь в виду, что в проект Федерального закона "О федеральном бюджете на 2002 год" включена статья, предусматривающая что в 2002 г. в субъектах Российской Федерации - городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге сумма налога на прибыль организаций, исчисленная по ставке 16,5%, зачисляется в бюджеты указанных субъектов Российской Федерации. Законодательные (представительные) органы указанных субъектов Российской Федерации вправе снижать для отдельных категорий налогоплательщиков налоговую ставку в части сумм налога, зачисляемых в бюджеты этих субъектов Российской Федерации - городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга. При этом указанная ставка не может быть ниже 12,5%. Предусматривается, что в местные бюджеты муниципальных образований, расположенных на территории субъектов Российской Федерации - городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, налог на прибыль организаций должен зачисляться в размере, определяемом законодательными (представительными) органами указанных субъектов.

Меняется порядок налогообложения доходов видеосалонов (видеопоказа), от проката носителей с аудио-, видеозаписями, игровыми и иными программами (аудио-, видеокассеты, компакт-диски, дискеты и другие носители) и записей на них. Налоговая база по указанным доходам в настоящее время определяется в виде разницы между выручкой, получаемой от реализации этих услуг, и расходами, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг), учитываемыми при налогообложении прибыли, полученной от указанных видов деятельности, за исключением расходов на оплату труда, налоговая ставка по таким доходам применяется в размере 70%.

С 1 января 2002 г. объектом налогообложения по указанным видам деятельности является прибыль, налоговая база исчисляется в общем порядке, а налоговая ставка применяется в размере 24%. Если до 1 января 2002 г. суммы налога на прибыль от указанных видов деятельности полностью зачислялись в доходы бюджетов субъектов Российской Федерации, то с введением в действие главы 25 НК РФ суммы налога на прибыль зачисляются в соответствии со ставками, предусмотренными для зачисления в федеральный бюджет, бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты.

Доходы от долевого участия в других предприятиях, созданных на территории Российской Федерации, по действующему порядку облагаются по ставке 15% у источника выплаты указанных доходов. С 1 января 2002 г. у источника выплаты этих доходов налог не удерживается, а доходы, полученные от участия в простом товариществе, включаются в состав внереализационных доходов налогоплательщиков - участников товарищества и подлежат налогообложению в порядке, предусмотренном главой 25 НК РФ. Налоговая ставка применяется в размере 24%.

Меняется порядок налогообложения доходов иностранных юридических лиц. С введением в действие главы 25 НК РФ отменяется расчетный порядок исчисления налоговой базы по налогу на прибыль по указанным налогоплательщикам. Устанавливаются следующие налоговые ставки на доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство:

с любых доходов, кроме доходов от фрахта, дивидендов и процентов, - 20%;

с доходов от использования, содержания или сдачи в аренду (фрахта) судов, самолетов или других подвижных транспортных средств или контейнеров (включая трейлеры и вспомогательное оборудование, необходимое для транспортировки) в связи с осуществлением международных перевозок - 10%.

Иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, уплачивают налог по ставкам, предусмотренным п.1 ст.284 НК РФ (24%), за исключением:

дивидендов, выплачиваемых иностранной организации - акционеру (участнику) российской организации;

доходов, получаемых в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации;

доходов, полученных по государственным и муниципальным ценным бумагам, условиями выпуска которых предусмотрено получение доходов в виде процентов.

Указанные доходы, относящиеся к постоянному представительству, облагаются налогом отдельно от других доходов по ставке 15% (кроме доходов в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, облагаемым по нулевой ставке).

С 1 января 2002 г. по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций российскими организациями и физическими лицами - налоговыми резидентами Российской Федерации, применяется налоговая ставка в размере 6%.

Следует иметь в виду, что п.12 ст.1 Федерального закона от 6.08.01 г. N 110-ФЗ внесены поправки в главу 23 НК РФ, в соответствии с которыми налоговая ставка по доходам физических лиц в отношении доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов, снижена с 30 до 6%.

По доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, а также по доходам в виде дивидендов, полученным российскими организациями от иностранных организаций, установлена налоговая ставка в размере 15%.

Если источником дохода налогоплательщика является иностранная организация, сумма налога в отношении полученных дивидендов определяется налогоплательщиком самостоятельно исходя из суммы полученных дивидендов и ставки 15%. При этом налогоплательщики, получающие дивиденды от иностранной организации, в том числе через постоянное представительство иностранной организации в Российской Федерации, не вправе уменьшить сумму налога, исчисленную в соответствии с главой 25 НК РФ, на сумму налога, исчисленную и уплаченную по месту нахождения источника дохода, если иное не предусмотрено международным договором.

Если источником дохода налогоплательщика является российская организация, эта организация признается налоговым агентом и определяет сумму налога в следующем порядке. Сумма налога, подлежащая удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом исходя из общей суммы налога и доли каждого налогоплательщика в общей сумме дивидендов.

Общая сумма налога с суммы дивидендов определяется как разница между суммой дивидендов, подлежащих распределению между акционерами (участниками), уменьшенной на суммы дивидендов, выплачиваемые российской организацией - налоговым агентом иностранной организации и (или) физическому лицу, не являющемуся налоговым резидентом Российской Федерации, и суммой дивидендов, полученных самим налоговым агентом за текущий отчетный (налоговый) период. Если полученная разница отрицательная, то не возникает обязанности по уплате налога и не производится возмещение из бюджета. Если полученная разница положительная, к ней применяется налоговая ставка в размере 6%.

Если российская организация - налоговый агент выплачивает дивиденды иностранной организации и физическому лицу, не являющемуся резидентом Российской Федерации, налоговая база налогоплательщика - получателя дивидендов по каждой такой выплате определяется как сумма выплачиваемых дивидендов и к ней применяется налоговая ставка в размере 15%.

С 1 января 2002 г. к налоговой базе, определяемой по операциям с отдельными видами долговых обязательств, применяются следующие ставки налога:

15% - по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным эмиссионным ценным бумагам (кроме ценных бумаг, облагаемых по нулевой ставке), условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов;

0% - по доходу в виде процентов по государственным облигациям Российской Федерации, государственным облигациям субъектов Российской Федерации, муниципальным облигациям, эмитированным по 20 января 1997 г. включительно, а также по доходу в виде процентов по облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 г., эмитированным при осуществлении новации облигаций внутреннего государственного валютного займа серии III, эмитированным в целях обеспечения условий, необходимых для урегулирования внутреннего валютного долга бывшего Союза ССР, внутреннего и внешнего валютного долга Российской Федерации.

В соответствии со ст.8 Федерального закона от 6.08.01 г. N 110-ФЗ по процентным доходам российских организаций за время владения ценными бумагами, полученными в обмен на государственные казначейские бескупонные облигации в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 20.06.98 г. N 843, налог взимается по ставке 15%.

Согласно п.10 Федерального закона от 6.08.01 г. N 110-ФЗ предусмотренный п.4 ст.2 Закона о налоге на прибыль порядок определения налоговой базы по облигациям, полученным при новации государственных ценных бумаг (ГКО, ОФЗ, ОВГВЗ), применяется первичными владельцами указанных облигаций до полного выбытия этих облигаций с баланса организации.


Порядок и сроки уплаты налога, а также представления декларации


Налоговым периодом по налогу на прибыль организаций признается календарный год, отчетными периодами - первый квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года.

По итогам каждого отчетного периода, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, налогоплательщики исчисляют сумму квартального авансового платежа исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания первого квартала, полугодия, 9 месяцев и года. Сумма квартальных авансовых платежей определяется с учетом ранее начисленных сумм авансовых платежей. В течение отчетного периода (квартала) налогоплательщики уплачивают ежемесячные авансовые платежи.

Ежемесячные авансовые платежи вносятся равными долями в размере одной трети квартального авансового платежа за квартал, предшествующий кварталу, в котором производится уплата ежемесячных авансовых платежей.

Налогоплательщики имеют право перейти на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей исчислению. В этом случае суммы авансовых платежей определяются налогоплательщиками исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, рассчитываемой нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца.

Сумма авансовых платежей, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм. Налогоплательщик вправе перейти на уплату ежемесячных авансовых платежей исходя из фактической прибыли, уведомив об этом налоговый орган не позднее 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, в котором происходит переход на систему уплаты авансовых платежей. Эта система не может изменяться налогоплательщиком в течение налогового периода.

Уплачивают только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода:

организации, у которых за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж не превышала в среднем 3 млн руб. за каждый квартал;

бюджетные учреждения;

иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство;

некоммерческие организации, не имеющие дохода от реализации товаров (работ, услуг);

участники простых товариществ в отношении доходов, получаемых ими от участия в простых товариществах;

выгодоприобретатели по договорам доверительного управления;

инвесторы соглашений о разделе продукции в части доходов, полученных от реализации указанных соглашений.

Вновь созданные организации уплачивают квартальные авансовые платежи за соответствующий отчетный период при условии, что выручка от реализации не превышала 1 млн руб. в месяц либо 3 млн руб. в квартал. В случае превышения указанных размеров налогоплательщик начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором такое превышение имело место, уплачивает авансовые платежи в общем порядке.

Авансовые платежи уплачиваются в следующие сроки:

квартальные - не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный период;

ежемесячные, подлежащие уплате в течение отчетного периода, - не позднее 15 числа каждого месяца этого отчетного периода;

ежемесячные (исчисляемые по фактически полученной прибыли) - не позднее 30 числа месяца, следующего за отчетным.

По итогам отчетного периода суммы ежемесячных авансовых платежей, уплаченные в течение отчетного периода, засчитываются при уплате квартальных авансовых платежей. Квартальные платежи засчитываются в счет уплаты налога по итогам налогового периода. Налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период.

Налогоплательщики - российские организации, имеющие обособленные подразделения, исчисление и уплату в федеральный бюджет сумм авансовых платежей, а также сумм налога, исчисленного по итогам налогового периода, производят по месту своего нахождения без распределения указанных сумм по обособленным подразделениям. Уплата авансовых платежей и сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований, производится по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого ее обособленного подразделения исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения, определяемой как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников или расходов на оплату труда (по выбору налогоплательщика) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, определенной в целом по налогоплательщику.

Вместо показателя среднесписочной численности работников налогоплательщик с сезонным циклом работы либо иными особенностями деятельности, предусматривающими сезонность привлечения работников, по согласованию с налоговым органом по месту своего нахождения может применять показатель удельного веса расходов на оплату труда. При этом определяется удельный вес расходов на оплату труда каждого обособленного подразделения в общих расходах налогоплательщика на оплату труда.

Суммы авансовых платежей, а также суммы налога, подлежащие зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований, исчисляются по ставкам, действующим на территориях, где расположены организация и ее обособленные подразделения.

Сведения о суммах авансовых платежей по налогу, а также суммах налога, исчисленных по итогам налогового периода, налогоплательщик сообщает своим обособленным подразделениям, а также налоговым органам по месту нахождения обособленных подразделений не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный или налоговый период.

Налогоплательщик уплачивает суммы авансовых платежей и суммы налога, исчисленного по итогам налогового периода, в бюджеты субъектов Российской Федерации и бюджеты муниципальных образований по месту нахождения обособленных подразделений не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный или налоговый период.

Российская организация или иностранная организация, осуществляющая деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство (налоговые агенты), выплачивающие доход иностранной организации, удерживают сумму налога из доходов этой иностранной организации при каждой выплате (перечислении) ей денежных средств или ином получении иностранной организацией доходов, если иное не предусмотрено НК РФ, и перечисляют ее в течение трех дней после дня выплаты (перечисления) денежных средств иностранной организации или иного получения доходов иностранной организацией.

По доходам, выплачиваемым налогоплательщикам в виде дивидендов, а также процентов по государственным эмиссионным ценным бумагам Российской Федерации и субъектов Российской Федерации, муниципальным ценным бумагам, налог, удержанный при выплате дохода, перечисляется в бюджет налоговым агентом, осуществившим выплату, в течение 10 дней со дня выплаты дохода.

Налог с доходов в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам (условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов), подлежащих налогообложению у получателя доходов, уплачивается в бюджет налогоплательщиком - получателем дохода в течение 10 дней по окончании месяца, в котором получен доход.

Налоговые декларации по истечении каждого отчетного и налогового периода представляются в налоговые органы всеми налогоплательщиками по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления и уплаты налога.

Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, по окончании каждого отчетного и налогового периода представляет в налоговые органы по месту своего нахождения налоговую декларацию в целом по организации с распределением по обособленным подразделениям.

Налоговые агенты обязаны по истечении каждого отчетного периода, в котором они производили выплаты налогоплательщику, представлять в налоговые органы по месту своего нахождения налоговые расчеты.

Налоговые декларации в упрощенной форме представляют:

за отчетный период - все налогоплательщики (кроме некоммерческих организаций);

по истечении налогового периода - некоммерческие организации, у которых не возникает обязательств по уплате налога на прибыль.

Налогоплательщики представляют налоговые декларации:

за отчетный период - в течение 30 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода;

за налоговый период - не позднее 31 марта года, следующего за налоговым периодом.

В соответствии со ст.80 НК РФ формы налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций должны быть разработаны и утверждены МНС России, а инструкции по их заполнению должны быть изданы МНС России по согласованию с Минфином России.


А. Косолапов,

заместитель руководителя

Департамента налоговой политики Минфина России


"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 36, сентябрь 2001 г.



Газета "Финансовая газета. Региональный выпуск"


Учредитель: Редакция Международного финансового еженедельника "Финансовая газета"


Газета зарегистрирована в Роскомпечати 3 октября 1994 г.

Регистрационное свидетельство N 012947

Адрес редакции: г. Москва, ул. Ткацкая, д. 5, стр. 3

Телефон +7 (499) 166 03 71

http://fingazeta.ru/

Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение

Если вы являетесь пользователем системы ГАРАНТ, то Вы можете открыть этот документ прямо сейчас, или запросить его через Горячую линию в системе.