Решение Верховного Суда РФ от 20 апреля 1999 г. N ГКПИ99-139 Об отклонении жалобы о незаконности Инструкции Госналогслужбы РФ от 29 июня 1995 г. N 35 "По применению Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" в части, предусматривающей начисление материальной выгоды по беспроцентным займам

Решение Верховного Суда РФ от 20 апреля 1999 г. N ГКПИ99-139

Именем Российской Федерации

Верховный Суд Российской Федерации в составе:

Судьи Зайцева В.Ю.,

при секретаре Волоховой Н.В.,

с участием прокурора Федотовой А.В.

рассмотрев в открытом судебном заседании гражданское дело по жалобе Дружинина Василия Андреевича о признании частично незаконной Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 29 июля 1995 г. N 35 "По применению Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц", установил:

Дружинин В.А. обратился в Верховный Суд Российской Федерации с жалобой о признании незаконной Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 29 июня 1995 г. N 35 "По применению Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" (далее - Инструкция) в части, предусматривающей начисление материальной выгоды по беспроцентным займам.

При подготовке дела к судебному разбирательству Дружинин В.А. уточнил заявленные требования и просил суд признать несоответствующими Конституции Российской Федерации, Федеральному закону "О подоходном налоге с физических лиц" положения абзацев 5 и 7 подпункта "я13" пункта 8 Инструкции N 35.

В судебное заседание Дружинин В.А не явился, просил рассмотреть дело в его отсутствие. Представители Министерства Российской Федерации по налогам и сборам Короткова Л.А. и Ковнер Р.А., Министерства финансов Российской Федерации Федосеев Н.А. и Трепелькина И.М., Министерства юстиции Российской Федерации Щерба О.А. требования Дружинина В.А не признали и просили суд отказать в их удовлетворении.

Заслушав объяснения представителей заинтересованных органов, изучив материалы дела и выслушав заключение прокурора Генеральной прокуратуры Российской Федерации Федотовой А.В., полагавшей в удовлетворении жалобы отказать. Верховный Суд Российской Федерации находит, что жалоба заявителя не подлежит удовлетворению по следующим основаниям. В соответствии с абзацами 5 и 7 подпункта "я13" пункта 8 инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 29 июня 1995 г. N 35 "По применению Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" в случае получения беспроцентной ссуды, подлежащая налогообложению материальная выгода определяется в размере двух третей ставки рефинансирования Банка России по рублевым ссудам или исходя из 10 процентов годовых по беспроцентным ссудам в иностранной валюте.

При расчете материальной выгоды в целях налогообложения принимается ставка рефинансирования Банка России, действовавшая в течение срока пользования заемными средствами. В случае изменения ставки рефинансирования новая учетная ставка применяется начиная с расчетного месяца, следующего за месяцем ее изменения.

С доводом заявителя о том, что приведенные положения Инструкции не соответствуют федеральному законодательству, нельзя согласиться.

В статье 57 Конституции Российской Федерации закреплено требование о том, что каждый должен платить законно установленные налоги и сборы.

Согласно статье 2 Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" объектом налогообложения у физических лиц является совокупный доход, полученный в календарном году. При налогообложении учитывается совокупный доход, полученный как в денежной форме (в национальной или иностранной валюте), так и в натуральной форме, в том числе в виде материальной выгоды в соответствии с подпунктами "н", "ф", "я13" пункта 1 статьи 3 названного Закона.

Подпунктом "я13" пункта 1 статьи 3 Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" предусмотрено, что в совокупный доход, полученный физическими лицами в налогооблагаемый период, не включается материальна выгода в виде экономии на процентах при получении заемных средств от предприятий, учреждений организаций, а также физических лиц, зарегистрированных в качестве предпринимателей, если процент за пользование такими средствами в рублях составляет не менее двух третей от ставки рефинансирования, установленной Банком России, или процент за пользование такими средствами в иностранной валюте составляет не менее 10 процентов годовых.

Материальная выгода в виде положительной разницы между суммой, исчисленной исходя из двух третей ставки рефинансирования, установленной Банком России, по средствам, полученным в рублях, или исходя из 10 процентов годовых по средствам, полученным в иностранной валюте, и суммой фактически уплаченных процентов по полученным заемным денежным средствам подлежит налогообложению в составе совокупного годового дохода физических лиц. Налогообложению подлежит сумма материальной выгоды, исчисленная на начало отчетного года с той части заемных средств, которая осталась невозвращенной на момент уплаты процентов за пользование этими средствами.

Не облагаются подоходным налогом денежные средства, полученные физическими лицами на льготных условиях на строительство (приобретение) жилого дома или квартиры в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации и решениями органов местного самоуправления.

Таким образом, исходя из смысла приведенных положений закона, в случаях, когда размер процентов за пользование заемными средствами в рублях составляет менее двух третей от ставки рефинансирования, установленной Банком России, положительная разница между суммой, исчисленной исходя из двух третей ставки рефинансирования, установленной Банком России, и суммой фактически уплаченных процентов физическим лицом по ссуде будет представлять собой материальную выгоду физического лица в виде экономии на процентах, подлежащую налогообложению в составе совокупного годового дохода, полученного физическим лицом. При получении физическим лицом беспроцентного займа процент, уплачиваемый им по ссуде, будет равен нулю и, следовательно, будет менее двух третей от ставки рефинансирования, установленной Банком России.

В таких случаях разница между суммой, исчисленной исходя из двух третей ставки рефинансирования, установленной Банком России, и суммой фактически уплаченных процентов физическим лицом по ссуде является положительной и равна двум третям ставки рефинансирования, установленной Банком России (2/3 -0 = 2/3). Указанная положительная разница представляет собой материальную выгоду физического лица в виде экономии на процентах, подлежащую налогообложению в составе совокупного годового дохода физического лица.

Следовательно, при получении беспроцентного займа физическое лицо получает материальную выгоду в виде экономии на процентах, которая подлежит обложению подоходным налогом, а доводы заявителя об обратном не соответствуют закону. Законом Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" предусмотрено, что материальная выгода зависит от ставки рефинансирования, устанавливаемой банком России. Поскольку ставка рефинансирования не является постоянной величиной, ее изменение может повлечь за собой изменение суммы материальной выгоды, подлежащей налогообложению. Исходя из этого, положение Инструкции N 35 о том, что в случае изменения ставки рефинансирования новая учетная ставка применяется начиная с расчетного месяца, следующего за днем ее изменения, Закону Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" не противоречит.

Отсутствие оснований для признания незаконными положений абзацев 5 и 7 подпункта "я13 " пункта 8 Инструкции N 35 свидетельствует и о неправомерности доводов дополнительной жалобы Дружинина В.А. о признании не соответствующими законодательству последних предложений абзацев 9 и 10, абзацев 13-16 (пример 1), последнего предложения абзаца 17 (пример 2) подпункта "я13", в которых положения абзацев 5 и 7 повторяются. Руководствуясь ст. 191-197, 231, 232, 239-7 Гражданского процессуального кодекса РСФСР, Верховный Суд Российской Федерации решил:

Дружинину Василию Андреевичу в удовлетворении жалобы о признании частично незаконной Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 29 июля 1995 г. N 35 "По применению Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" - отказать. Решение может быть обжаловано в Кассационную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в течение десяти дней.