Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 25 апреля 2000 г. N 5029/99 Международным соглашением между Правительством СССР и Великобританией от 31.07.85 предусмотрено полное освобождение доходов в виде процентов по займам от налогообложения в РФ

Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ
от 25 апреля 2000 г. N 5029/99

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассмотрел протест Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации на решение от 12.10.98, постановление апелляционной инстанции от 17.12.98 Арбитражного суда Приморского края по делу N А51-8301/98-18-258 и постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 17.03.99 по тому же делу.

Заслушав и обсудив доклад судьи, Президиум установил следующее.

Открытое акционерное общество "Инвестиционная финансовая компания "Приско Стокс" обратилось в Арбитражный суд Приморского края с иском к Государственной налоговой инспекции по городу Находка о признании частично недействительным ее решения от 24.08.98 N 02/1474.

Решением от 12.10.98 исковое требование удовлетворено частично.

Постановлением апелляционной инстанции от 17.12.98 решение оставлено без изменения.

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановлением от 17.03.99 решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции отменил в части отказа в требовании о признании недействительными пунктов 8.1 и 8.7 решения налоговой инспекции. В отношении пункта 8.1 иск удовлетворен, пункта 8.7 - в удовлетворении иска отказано. В части, касающейся взыскания штрафа в размере налога на содержание жилого фонда и объектов социально-культурной сферы, решение и постановление отменены, дело направлено на новое рассмотрение. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

В протесте Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации предлагается решение суда первой инстанции, постановление апелляционной инстанции и постановление кассационной инстанции в части, касающейся пункта 8.7 решения налоговой инспекции, отменить и дело в этой части направить на новое рассмотрение. В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Президиум считает, что протест подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, Государственной налоговой инспекцией по городу Находка проведена документальная проверка соблюдения налогового законодательства открытым акционерным обществом "Инвестиционная финансовая компания "Приско Стокс" на II полугодие 1996 года, 1997 год и I полугодие 1998 года, по результатам которой составлен акт от 11.08.98.

В разделе 10 акта проверки отражено, что истцом в проверяемом периоде выплачены иностранному юридическому лицу - Investco Management Limited (Великобритания) проценты по займам, полученным от него в соответствии с заключенными договорами, без удержания и перечисления в бюджет налога с доходов этого иностранного юридического лица.

В связи с этим решением налоговой инспекции от 24.08.98 N 02/1474 (пункт 8.7) истцу предложено перечислить в бюджет налог на доходы иностранного юридического лица в сумме 13 500 долларов США.

Принимая решение об удовлетворении иска о признании недействительным решения налоговой инспекции в этой части, суды первой и апелляционной инстанции исходили из того, что законодательством не установлено взыскания не удержанных с иностранного юридического лица сумм налогов за счет собственных средств источника выплаты доходов, на который возложена обязанность удержания и перечисления налогов в бюджет, в качестве меры ответственности за неисполнение этой обязанности. Истец плательщиком налога на доходы иностранного юридического лица не является, поэтому обязанности по уплате этого налога у него как источника выплаты доходов не возникает.

Свое решение об отмене судебных актов судов первой и апелляционной инстанций суд кассационной инстанции обосновал нормами пункта 5.4 инструкции Госналогслужбы России от 16.06.95 N 34 "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц", согласно которому "при выплате доходов без удержания налогов сумма налогов с доходов иностранного юридического лица удерживается в бесспорном порядке с российского или иностранного юридического лица, выплачивающего такой доход".

Исходя из положений статьи 11 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", действовавшего в проверяемый период, обязанности налогоплательщика возникают при наличии у него объекта налогообложения и по основаниям, предусмотренным законодательными актами. В целях определения обязанностей налогоплательщика законодательные акты устанавливают: налогоплательщика, объект и источник налога, единицу налогообложения, налоговую ставку, сроки уплаты налога, бюджет или внебюджетный фонд, в который зачисляется налоговый оклад.

Очевидно, что обязанность налогового агента непосредственно связана с обязанностью налогоплательщика уплачивать налоги на территории Российской Федерации. При отсутствии таковой у налогоплательщика не возникает обязанности по удержанию налога и у налогового агента.

Суд кассационной инстанции признал акционерное общество обязанным удержать налоги с доходов, выплаченных иностранному юридическому лицу.

Между тем из акта проверки следует, что международным соглашением между Правительством СССР и Великобританией от 31.07.85 предусмотрено полное освобождение доходов в виде процентов по займам от налогообложения в Российской Федерации. Доначисление налога акционерному обществу произведено в связи с непредставлением иностранным юридическим лицом в налоговый орган заявления о праве на льготу по налогообложению в Российской Федерации в соответствии с пунктами 5.3 и 6.2 упомянутой инструкции.

Судебные инстанции эти данные акта проверки не исследовали и не оценили.

Из статьи 15 Конституции Российской Федерации, пункта 2 статьи 23 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и статьи 11 (ранее статьи 12) Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" следует: если международным договором Российской Федерации или бывшего СССР установлены иные правила, чем те, которые содержатся в законодательстве Российской Федерации по налогообложению, то применяются правила международного договора.

Статьей 9 Конвенции между Правительством СССР и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии от 31.07.85 "Об устранении двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и прирост стоимости имущества" предусмотрено, что проценты в одном Договаривающемся Государстве, которые получены, выплачены и фактическое право на которые имеет лицо с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве, находившееся в нем в течение того времени, когда эти проценты были начислены, облагаются налогами только в этом другом Государстве.

Конвенция между Правительством Российской Федерации и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии от 15.02.94 "Об избежании двойного налогообложения и предотвращения уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и прирост стоимости имущества" вступила в силу 18.04.97.

Согласно пункту 1 статьи 11 этой Конвенции "проценты, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые лицу с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогами только в этом другом государстве, если такое лицо фактически имеет право на проценты".

Пунктами 5.3 и 6.2 инструкции Госналогслужбы России от 16.06.95 N 34 "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц", на которых основаны выводы налоговой инспекции, предусмотрено, что удержание суммы налога с доходов иностранных юридических лиц от источников в Российской Федерации производится по всем видам доходов во всех случаях выплаты таких доходов за отдельными исключениями, а в случае наличия международного договора, в котором установлены пониженные ставки налога или полное освобождение от налогообложения в Российской Федерации, возврат излишне удержанного у источника выплаты налога производится в соответствии с пунктом 6.2 инструкции. Для возврата налога в установленных случаях иностранное юридическое лицо, имеющее фактическое право на получение дохода, представляет в органы Госналогслужбы России заявления по установленной форме в установленный срок о возврате сумм удержанных налогов.

Суд не оценил правильности применения налоговым органом подзаконного акта, соответствия его законодательству, регулирующему вопросы налогообложения доходов иностранных юридических лиц, не осуществляющих деятельности на территории Российской Федерации, положениям международных договоров, не исследовал вопросы о праве установления порядка применения указанных международных договоров национальным законодательством, о фактическом местопребывании кредитора, по существу подтвердив факт нарушения истцом обязанности по удержанию налога с иностранного юридического лица без проверки наличия обязанности у этого лица уплачивать налог на территории Российской Федерации.

В связи с несоответствием выводов обстоятельствам дела и неприменением из-за этого норм права, подлежащих применению, дело подлежит направлению на новое рассмотрение.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 187 - 189 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановил:

решение от 12.10.98, постановление апелляционной инстанции от 17.12.98 Арбитражного суда Приморского края по делу N А51-8301/98-18-258 и постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 17.03.99 по тому же делу в части, касающейся пункта 8.7 решения Государственной налоговой инспекции по городу Находка от 24.08.98 N 02/1474, отменить и дело в этой части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию Арбитражного суда Приморского края.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

И.о. Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации

М.К.Юков