Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12 сентября 2000 г. N 8497/99 "Налоговая инспекция своим решением доначислила АО налог, пени и применила ответственность в виде взыскания штрафа; суд пришел к выводу, что законодательством не установлены обязанность налогоплательщика по уплате налога на прибыль с отрицательного финансового результата (убытка), определение финансового результата в целях налогообложения прибыли по отдельным хоз. операциям, а не в целом по отчетному периоду"

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассмотрел протест заместителя Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации на постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 11.10.99 по делу N А32-4327/99-23/186 Арбитражного суда Краснодарского края.

Заслушав и обсудив доклад судьи, Президиум установил следующее.

Открытое акционерное общество "Новороссийское морское пароходство" (ныне ОАО "Новошип") обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с иском к Государственной налоговой инспекции по городу Новороссийску о признании недействительным ее решения от 03.03.99 N 10/12.

Решением от 07.07.99 иск удовлетворен.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановлением от 11.10.99 отменил решение о признании недействительным акта налогового органа в части, касающейся взыскания доначисленного налога на прибыль, штрафа и пеней, и в иске в этой части отказал. В остальной части решение оставлено без изменения.

В протесте заместителя Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации предлагается частично отменить постановление кассационной инстанции, в отмененной части оставить в силе решение суда первой инстанции.

Президиум считает, что протест подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, Госналогинспекцией по городу Новороссийску в ходе документальной проверки соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налогов и других обязательных платежей открытым акционерным обществом "Новороссийское морское пароходство" за II полугодие 1997 года и 9 месяцев 1998 года были установлены следующие нарушения. В 1997 году обществом внесены исправления в расчет налога от фактической прибыли, учтены убытки от реализации основных фондов в предыдущем отчетном периоде (подпункт 6 пункта 2.13.1 акта проверки от 02.02.96 N 6/9). В результате реализации основных средств за 9 месяцев 1998 года обществом в целом получена прибыль, однако реализация отдельных объектов основных средств (судов) произведена с убытком. На сумму этого убытка налогооблагаемая прибыль не увеличена (пункт 2.10.1).

Данные обстоятельства налоговая инспекция расценила как нарушения пункта 2.4 инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 10.08.95 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" (с изменениями и дополнениями), за что решением от 03.03.99 N 10/12 доначислила ОАО "Новошип" налог, пени и применила ответственность в виде взыскания штрафа.

Суд первой инстанции, принимая решение о признании недействительным решения налогового органа в этой части, исходил из положений статей 2, 8 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций", пунктов 69, 71 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, пункта 13 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552 (с изменениями и дополнениями) (далее - Положение о составе затрат). На их основании суд пришел к выводу, что законодательством не установлены обязанность налогоплательщика по уплате налога на прибыль с отрицательного финансового результата (убытка), определение финансового результата в целях налогообложения прибыли по отдельным хозяйственным операциям, а не в целом по отчетному периоду. Кроме того, суд признал, что обществом производилось исправление не данных о полученных в 1997 году доходах (прибыли), а данных о налоге на прибыль в 1996 году (сумма налога, подлежащая уплате в бюджет в 1997 году, определялась с учетом налога, излишне уплаченного в 1996 году).

Суд кассационной инстанции, отменяя решение суда первой инстанции, в обоснование своих выводов сослался на пункт 2.4 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 N 37, которым предусмотрено, что отрицательный результат от реализации основных фондов в целях налогообложения не уменьшает налогооблагаемой прибыли.

Вывод суда кассационной инстанции является ошибочным.

Согласно статье 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными этой статьей. Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Таким образом, указанной нормой предусмотрено, что валовая прибыль включает в себя как сумму прибыли, так и сумму убытка от реализации основных фондов и иного имущества.

Данная статья Закона, определяющая объект налогообложения прибыли и основания ее уменьшения (увеличения), не содержит положения об увеличении валовой прибыли на сумму убытка от реализаций основных фондов.

Порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, содержится в разделе II Положения о составе затрат.

Как следует из пункта 13 этого Положения, под финансовым результатом понимается конечный финансовый результат - прибыль или убыток.

По правилам бухгалтерского учета, содержащимся в Положении о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденном приказом Министерства финансов Российской Федерации от 26.12.94 N 170, и в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденном приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.98 N 34н, балансовая прибыль (убыток) представляет собой конечный финансовый результат (прибыль или убыток), выявленный за отчетный период на основании всех хозяйственных операций организации и оценки статей баланса.

Таким образом, финансовый результат определяется по всем операциям по реализации основных фондов в отчетном периоде - как прибыльным, так и убыточным. Законодательством не предусмотрено определения финансового результата от реализации основных средств и иного имущества по каждой сделке, а также неучета хозяйственных операций по сделкам, принесшим организации убыток.

Кроме того, в пункте 69 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации сказано, что в случае реализации и прочего выбытия имущества организации (основных средств, запасов, ценных бумаг и т.п.) убыток или доход по этим операциям относится на финансовые результаты организации. При этом исключение сделано в отношении безвозмездной передачи основных средств и иного имущества, по которой финансовый результат относится на собственные источники средств организации.

В пункте 2.4 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 N 37, которым руководствовался суд кассационной инстанции, речь идет об отрицательном результате от реализации основных фондов.

Так как результат складывается на основании всех хозяйственных операций, а ОАО "Новошип" по итогам отчетных периодов в целом имеет положительный результат (прибыль), указанное положение инструкции на данный конкретный случай распространяться не могло.

Уплата истцом в 1997 году налога на прибыль с учетом переплаченных в предыдущих отчетных периодах сумм обоснованно не признана судом первой инстанции налоговым нарушением, предусмотренным статьей 13 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации".

Выводы суда в этой части не противоречат положениям статьи 8 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и статьи 36 (39) Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации.

При таких обстоятельствах у суда кассационной инстанции не имелось законных оснований для частичной отмены решения суда первой инстанции.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 187 - 189 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановил:

постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 11.10.99 по делу N А32-4327/99-23/186 Арбитражного суда Краснодарского края об отказе в иске о признании недействительным решения Государственной налоговой инспекции по городу Новороссийску от 03.03.99 N 10/12 в части взыскания с ОАО "Новороссийское морское пароходство" 17557000 рублей налога на прибыль, 3012915 рублей пеней, 3511500 рублей штрафа отменить. В этой части решение Арбитражного суда Краснодарского края от 07.07.99 по указанному делу оставить в силе.

В остальной части постановление оставить без изменения.

И.о. Председателя

Высшего Арбитражного Суда

Российской Федерации

М.К.Юков