Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17 декабря 2002 г. N 897/02 В случае, если иностранное юридическое лицо осуществляет деятельность не только в Российской Федерации, но и за ее пределами, и при этом не ведет отдельного учета прибыли, позволяющего определить прибыль от деятельности, осуществляемой им через постоянное представительство, сумма прибыли может быть определена на основе расчета, согласованного налогоплательщиком с налоговым органом, контролирующим его платежи в бюджет

Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ
от 17 декабря 2002 г. N 897/02

ГАРАНТ:

См. комментарии к настоящему постановлению

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассмотрел протест заместителя Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации на решение от 26.03.01, постановление апелляционной инстанции от 15.08.01 Арбитражного суда Иркутской области по делу N А19-492/00-26 и постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 17.10.01 по тому же делу.

Заслушав и обсудив доклад судьи, Президиум установил следующее.

Фирма "КсемиТрейд Лтд" (далее - фирма) обратилась в Арбитражный суд Иркутской области с иском, уточненным в порядке, предусмотренном статьей 37 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Иркутску (ранее - Государственная налоговая инспекция по городу Иркутску; далее - инспекция по городу Иркутску) и Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Иркутской области (ранее - Государственная налоговая инспекция по Иркутской области; далее - инспекция по Иркутской области) о признании недействительными решения от 29.05.98 N 01-37-02-29 с изменениями от 30.06.98 и решения от 08.02.99 N 01-15.1/6414-124 с изменениями от 27.09.99.

Решением суда от 26.03.01 иск удовлетворен частично.

Постановлением апелляционной инстанции от 15.08.01 решение оставлено без изменения.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа постановлением от 17.10.01 решение и постановление апелляционной инстанции изменил.

В протесте заместителя Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации предлагается все указанные судебные акты в части отказа в удовлетворении иска отменить, в отмененной части дело направить на новое рассмотрение. В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Президиум считает, что протест подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, в 1998 году налоговой инспекцией по городу Иркутску проведена документальная и дополнительная документальная проверки представительства фирмы, по результатам которых составлены акты от 25.02.98 N 01-37-01/29 и от 29.10.98 N 01-37-01/90 и приняты решения о привлечении фирмы к налоговой ответственности.

В связи с жалобой фирмы налоговой инспекцией по Иркутской области на основании данных, содержащихся в актах городской инспекции, принято новое решение от 08.02.99 N 01-15.1/6414-124 о привлечении фирмы к налоговой ответственности (с изменениями от 27.09.99 N 01.12.1/1024).

Согласно новому решению с истца подлежат взысканию 11548481 рубль заниженного налога на прибыль, 361307 рублей налога на имущество, 166245 рублей 40 копеек пеней по налогу на имущество, 657504 рубля налога на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы, 81844 рубля 60 копеек пеней. Кроме того, фирма привлечена к ответственности по пункту 3 статьи 120, пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Основанием для доначисления сумм налогов и привлечения истца к налоговой ответственности послужили выводы, содержащиеся в материалах проверок о занижении фирмой выручки от реализации выполненных строительных работ. При определении выручки проверяющими были учтены все средства, поступившие на валютный счет фирмы, находящейся в Республике Кипр, в том числе сумма, поступившая в качестве оплаты строительных материалов и оборудования, проданных за рубежом.

Исключенные фирмой из выручки затраты в ряде случаев налоговым органом приняты не были, в частности затраты, связанные с выполнением проектных работ; затраты на страхование, аренду помещений, заработную плату, затраты по оплате работ (услуг), выполненных субподрядными организациями, и другие.

Судебными инстанциями обоснованно удовлетворены требования истца в части, касающейся затрат (частично) по выплате заработной платы, расходов на добровольное страхование, налога на имущество (частично), и соответственно по этим позициям снижен размер штрафов, а также в части, касающейся ответственности по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации.

Принимая решение об отказе в иске в части налогообложения выполненных фирмой проектных работ, суд исходил из того, что проектирование и представление технической документации предусмотрены условиями контракта от 18.04.94 N 13.42/2597, а поскольку отдельный договор на выполнение этих работ фирмой не заключен и не определена их стоимость, они признаны неотъемлемой частью строительных работ и правомерно включены в объект обложения налогом на прибыль.

Отказывая истцу в удовлетворении иска в части, касающейся включения инспекцией в выручку от реализации строительных работ стоимости строительных материалов и импортного оборудования, суд сослался на отсутствие отдельных контрактов на их поставку между заказчиком и подрядчиком и обязанность подрядчика по условиям контракта их поставки за свой счет. Отказ в части расходов по оплате работ, выполненных субподрядными организациями, мотивирован ссылкой на отсутствие таких данных в материалах проверки.

Данные выводы являются ошибочными.

Фирма "КсемиТрейд Лтд", зарегистрированная в Республике Кипр с местопребыванием органов управления в указанном государстве является иностранным юридическим лицом, имеющим налоговое резиденство в Республике Кипр, что подтверждается материалами дела и не оспаривается сторонами.

На территории Российской Федерации на основании разрешения Министерства внешних экономических связей Российской Федерации от 12.03.93 N ПП-265 открыто представительство фирмы.

Деятельность фирмы осуществлялась через представительство и состояла в выполнении строительно-монтажных работ, в том числе по строительству объекта "Байкал-Бизнес-центр".

В силу статьи 15 Конституции Российской Федерации, и действующих в период спорных правоотношений Законов Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и "О налоге на прибыль предприятий и организаций", если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, то применяются правила международного договора.

Между Правительством СССР и Правительством Республики Кипр заключено Соглашение об избежании двойного налогообложения доходов и имущества от 29.10.82, согласно пункту 1 статьи 4 которого доходы облагаются налогом, только если они извлекаются через постоянное представительство и только в той части, которая относится к деятельности этого представительства.

Следовательно, в целях налогообложения в данном случае принципиальным является не наличие или отсутствие соответствующего гражданско-правового договора, а фактические отношения сторон, то есть следует учесть, где непосредственно реализовывалась продукция, оказывались услуги и выполнялись работы и относится ли эта деятельность непосредственно к деятельности постоянного представительства на территории Российской Федерации.

Статьей 3 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" предусмотрены особенности определения прибыли иностранных юридических лиц.

Подпунктами "б", "в" этой статьи Закона установлено, что в случаях, когда иностранное юридическое лицо осуществляет деятельность не только в Российской Федерации, но и за ее пределами и при этом не ведет отдельного учета прибыли, позволяющего определить прибыль от деятельности, осуществляемой им через постоянное представительство, сумма прибыли может быть определена на основе расчета, согласованного налогоплательщиком с налоговым органом, контролирующим его платежи в бюджет, а в случае, если не представляется возможным прямо определить прибыль, полученную иностранным юридическим лицом от деятельности в Российской Федерации, налоговый орган вправе рассчитать ее на основании валового дохода или произведенных расходов, исходя из нормы рентабельности 25 процентов.

Таким образом, и при нарушении правил ведения бухгалтерского учета налогоплательщиком законом определен порядок исчисления налогооблагаемой прибыли.

В любом случае в силу статьи 2 Закона, исходя из общего порядка определения налогооблагаемой базы при выполнении строительных работ, стоимость приобретенных строительных материалов и оборудования за счет средств истца, оплата работ субподрядных организаций (пункт 8 акта проверки) являются его затратами, подлежащими исключению из выручки от реализации выполненных строительных работ.

Поэтому ссылка суда на обязанность по условиям контракта поставки материалов и оборудования за счет средств подрядчика не может быть признана обоснованной.

Что касается суммы стоимости оборудования и материалов, поступившей на валютный счет истца в счет исполнения им контракта с иностранной фирмой, судом не выяснено наличие оснований для отнесения ее к доходу, извлеченному через представительство фирмы от его деятельности на территории Российской Федерации, и без исключения расходов на их приобретение.

В соответствии со статьей 4 вышеназванного международного Соглашения от 29.10.82 проектные работы не рассматриваются как осуществляемые через представительство, если деятельность носит подготовительный или вспомогательный характер для основной деятельности.

Строительство объекта в принципе невозможно без проведения проектных работ, поэтому работы являются подготовительными по отношению к основной деятельности - строительству бизнес-центра.

Судебные инстанции приняли решение без учета указанного Соглашения и положений Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль организаций и предприятий" при определении налогооблагаемой прибыли и суммы недоимки, исходя из объекта налогообложения и особенностей определения прибыли иностранных юридических лиц, без проверки расчета. Кроме того, суды не приняли во внимание, что нарушение порядка ведения бухгалтерского учета при подтверждении фактически имевших место расходов у подрядчика не может во всех случаях являться основанием непринятия реально понесенных расходов к вычету.

Таким образом, судебные акты подлежат отмене, дело - направлению на новое рассмотрение.

Исходя из изложенного и руководствуясь статьями 187-189 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановил:

решение от 26.03.01, постановление апелляционной инстанции от 15.08.01 Арбитражного суда Иркутской области по делу N А19-492/00-26 и постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 17.10.01 по тому же делу в части отказа в удовлетворении исковых требований отменить.

В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в первую инстанцию Арбитражного суда Иркутской области.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Председатель Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации

В.Ф.Яковлев