Приложение. Обзор результатов рассмотрения жалоб на решения налоговых органов, действия (бездействие) их должностных лиц за 2002 г.

Приложение
к письму Управления МНС по г. Москве
от 2 апреля 2003 г. N 11-15/17644

"Обзор
результатов рассмотрения жалоб на решения налоговых органов, действия (бездействие) их должностных лиц за 2002 год"

За 2002 год Управлением МНС России по г. Москве (далее - Управление) в порядке глав 19 и 20 Налогового кодекса Российской Федерации рассмотрено 1645 жалоб, в том числе жалоб юридических лиц - 1223, предпринимателей - 104, физических лиц - 318.

При этом Управление продолжает отмечать устойчивую тенденцию роста количества жалоб налогоплательщиков, поступающих в Управление. Так, за 2001 год рассмотрена 1131 жалоба. Таким образом, количество жалоб в 2002 году возросло на 45,4%.

Среди причин роста количества жалоб необходимо отметить следующие:

- существенные изменения в налоговом законодательстве (введение в действие глав 25, 26.2, 27 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ));

- отсутствие сформировавшейся практики по применению указанных изменений, в том числе судебной;

- повышение уровня осведомленности налогоплательщиков (налоговых агентов) о возможности рассмотрения налоговых споров в досудебном порядке, привлечение для представления своих интересов в отношениях с налоговыми органами профессиональных представителей (юридических и аудиторских фирм, адвокатов);

- ненадлежащее в ряде случаев качество проведения налоговыми органами мероприятий налогового контроля, оформления их результатов.

Необходимо отметить, что рост количества поступивших в Управление жалоб во многом связан со значительным увеличением числа жалоб, направляемых физическими лицами. Так, за 2002 год рассмотрено 318 таких жалоб, что на 228 жалоб превышает аналогичный показатель 2001 года (90 жалоб) и составляет почти 45% от общего прироста количества жалоб за 2002 год.

Данный факт в основном связан с заявлениями налогоплательщиками - физическими лицами в налоговых декларациях за 2001 год социальных и имущественных налоговых вычетов, установленных главой 23 НК РФ, и с многочисленными случаями отказов налоговыми органами г. Москвы в предоставлении указанных вычетов. При этом необходимо отметить, что из 318 рассмотренных Управлением жалоб физических лиц удовлетворено 45 (40 - полностью, 5 - частично), что составляет 14,15% об общего их количества и значительно меньше среднего процента удовлетворенных жалоб.

В качестве других категорий жалоб, количество которых значительно возросло в 2002 году, следует, в частности, отметить:

- жалобы на действия налоговых органов, связанные с постановкой и снятием с налогового учета, процедурой государственной регистрации юридических лиц;

- жалобы по вопросам исчисления и уплаты единого социального налога;

- жалобы по вопросам исчисления и уплаты налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения.

Наибольшее количество жалоб связано с правильностью исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость. Так, в 2002 году рассмотрено (с учетом жалоб, связанных с возмещением налога на добавленную стоимость по экспортным операциям) 562 такие жалобы, что составляет 34,17% от общего количества рассмотренных жалоб.

Всего в 2002 году Управлением рассмотрено жалоб по вопросам исчисления и уплаты отдельных налогов (кроме налога на добавленную стоимость):

- по налогу на прибыль - 176;

- по налогу с продаж - 38;

- по налогу на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения - 54.

Как и в предшествующие периоды, значительное количество жалоб связано с возмещением сумм налога на добавленную стоимость при экспортных операциях, в том числе по вопросам неисполнения судебных актов. При этом также имеет место тенденция роста их количества. Так, если за 2001 год рассмотрено 299 таких жалоб, то в 2002 году рассмотрено уже 329 жалоб (20% от общего количества рассмотренных жалоб). В 130 случаях (около 39,5%) жалобы удовлетворены (97 - полностью, 13 - частично, по результатам рассмотрения 20 жалоб назначены дополнительные проверки), что значительно превышает средний показатель удовлетворения жалоб Управлением.

Данный факт свидетельствует о недостаточном качестве проведения проверок представляемых налогоплательщиками документов, подтверждающих правомерность возмещения сумм налога на добавленную стоимость по экспортным операциям, отсутствием при вынесении решений достаточных правовых оснований для отказа в возмещении сумм налога на добавленную стоимость.

Основными причинами удовлетворения данной категории жалоб являются:

- вынесение решений об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость по основаниям, не указанным в ст. 165 НК РФ (отсутствие соответствующей лицензии, неподтверждение уплаты налога на добавленную стоимость поставщиками экспортируемой продукции, незакрытие паспорта экспортной сделки), при отсутствии доказательств недобросовестности экспортера;

- неполное исследование обстоятельств, имеющих значение для решения вопроса о возмещении налога на добавленную стоимость в связи с осуществлением экспортных операций (неиспользование полномочий по истребованию у налогоплательщиков необходимых документов, непроведение встречных проверок);

- вынесение решений об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость при наличии оснований полагать использование налогоплательщиком-экспортером схем незаконного возмещения из бюджета сумм налога (реализация экспортируемой продукции по ценам, значительно превышающим рыночные, ассортимент экспортируемой продукции, осуществление всех расчетов в один день), но при отсутствии достаточной доказательной базы;

- неисполнение инспекциями вступивших в законную силу судебных актов по вопросу возмещения налога на добавленную стоимость, вынесенных в пользу налогоплательщиков.

Также в ряде случаев инспекциями не учитывается правовая позиция Управления, выработанная по результатам рассмотрения жалоб налогоплательщиков по вопросу возмещения налога на добавленную стоимость по экспортным операциям, при вынесении соответствующих решений.

Из общего количества рассмотренных за 2002 год жалоб удовлетворено 442 жалобы (около 26,8%), из них полностью - 318, частично - 77, по результатам рассмотрения 47 жалоб назначена дополнительная проверка.

В целом процент удовлетворенных жалоб снизился по сравнению с 2001 годом (32%). При этом необходимо отметить, что в 194 случаях жалобы оставлены без рассмотрения в связи с несоблюдением процессуальных требований (пропуск срока, представление возражения на акт проверки, подача жалобы неуполномоченным лицом и т. п.). Без учета жалоб, оставленных без рассмотрения, процент удовлетворения жалоб выше и составляет более 30%.

Среди причин удовлетворения жалоб необходимо отметить следующие:

- необеспечение инспекциями всестороннего анализа финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, имеющей значение для формирования выводов о правильности исчисления, полноте и своевременности перечисления налогов в бюджет;

- ненадлежащее исследование документов, представляемых налогоплательщиком, а также неполное отражение (неотражение) обстоятельств выявленных нарушений в материалах проверки;

- неиспользование в полном объеме полномочий, предоставленных налоговым органам (право истребования документов, право на проведение встречных проверок и т. д.);

- вынесение инспекциями решений без учета разъяснений налогового законодательства данными вышестоящими органами и без учета сложившейся судебной практики;

- неправомерное применение налоговых санкций вследствие неправильной квалификации допущенного правонарушения либо неправильного определения их размера;

- представление налогоплательщиками в ходе рассмотрения жалоб документов, не представлявшихся ранее в ходе проверки.

В то же время необходимо отметить наличие объективных причин ошибок, допускаемых инспекциями, а именно: нестабильность и неясность ряда норм налогового законодательства, существенные в нем изменения и, как следствие, отсутствие единообразной сложившейся практики применения новых норм.

Однако вышеназванные причины удовлетворения жалоб, в том числе субъективного характера, имели место и в 2001 году, и на них неоднократно указывалось инспекциям. В связи с этим Управление обращает внимание инспекций на недостаточный учет замечаний и рекомендаций Управления, содержащихся в предыдущих обзорах рассмотрения жалоб налогоплательщиков.

Как и в предыдущие годы, ряд жалоб содержит указание на процессуальные нарушения, допускаемые, по мнению налогоплательщиков, инспекциями при проведении мероприятий налогового контроля (нарушение сроков проверки, порядка оформления процессуальных документов и вручения их налогоплательщикам, нарушение сроков вынесения решений в порядке ст. 101 НК РФ и т. п.). Так, в 2002 году на такие нарушения налогоплательщиками указывалось в 33 жалобах (2% от общего количества рассмотренных жалоб). При этом данный показатель снижается по сравнению с предыдущими периодами.

К положительным итогам 2002 года следует также отнести снижение количества случаев отмены Управлением решений инспекций по причине неправильного применения мер налоговой ответственности, исчисления размера налоговых санкций.

Управление доводит до сведения налоговых органов г. Москвы результаты рассмотрения отдельных жалоб, поступивших в 2002 году. Управление рекомендует учитывать положения настоящего обзора при проведении налоговых проверок, оформлении их результатов, вынесении решений о привлечении к ответственности и реализации иных предоставленных налоговым органам полномочий.

I. Проведение мероприятий налогового контроля и применение налоговых санкций по их результатам. Приостановление операций по счетам налогоплательщика в банке

1. Налоговые органы не вправе проводить проверки, не предусмотренные НК РФ.

Инспекцией на основании решения заместителя руководителя инспекции о проведении мероприятий налогового контроля в отношении организации осуществлена проверка по вопросам полноты и своевременности уплаты налогов, по итогам которых составлен акт.

В соответствии со ст. 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных НК РФ.

Согласно ст. 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов.

Выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа.

Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. При этом камеральная проверка проводится без какого-либо специального решения руководителя налогового органа.

В то же время осуществленная должностными лицами инспекции проверка заявителя не является ни выездной налоговой проверкой, поскольку соответствующего решения о назначении выездной налоговой проверки не выносилось, ни камеральной проверкой, так как контрольные мероприятия проведены инспекцией на территории налогоплательщика и на основании решения заместителя руководителя налогового органа. По результатам проверки материалы не рассматривались, какое-либо решение не выносилось.

Следовательно, проведенная проверка осуществлена инспекцией вне рамок полномочий налоговых органов по осуществлению мероприятий налогового контроля и в силу изложенного является необоснованной.

Управление обязало инспекцию принять меры по недопущению подобных нарушений в дальнейшей работе. Управлением также обращено внимание инспекции на необходимость строгого соблюдения налогового законодательства в части организации и проведения налоговых проверок.

2. Несоблюдение инспекциями сроков, установленных статьями 88 и 176 НК РФ, при проведении камеральных налоговых проверок является грубым нарушением налогового законодательства.

Организацией в установленные законодательством сроки представлены налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость за январь-март 2002 года, в которых заявлены суммы налога на добавленную стоимость к возмещению из бюджета (по внутренним оборотам).

В соответствии со ст. 88 НК РФ на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, налоговым органом проводится камеральная налоговая проверка. При этом камеральная налоговая проверка проводится в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Согласно пунктам 1 и 2 ст. 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-2 п. 1 ст. 146 НК РФ, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями ст. 176 НК РФ. Указанная сумма направляется в течение трех календарных месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом, на исполнение обязанностей налогоплательщика по уплате налогов или сборов, включая налоги, уплачиваемые в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, на уплату пени, погашение недоимки, сумм налоговых санкций, присужденных налогоплательщику, подлежащих зачислению в тот же бюджет.

В то же время в нарушение указанных положений соответствующая проверка представленных деклараций инспекцией в трехмесячный срок не проведена.

Кроме того, инспекция не использовала полномочия по истребованию в порядке ст. 93 НК РФ в ходе камеральной налоговой проверки документов, подтверждающих обоснованность заявленной к возмещению суммы налога на добавленную стоимость.

В нарушение ст. 88 НК РФ налогоплательщику не направлялось сообщение о выявленных ошибках в заполнении документов и противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, и требование о внесении соответствующих исправлений в установленный срок.

При этом зачет предъявленных к возмещению сумм в счет уплаты налогов также не произведен.

Согласно п. 3 ст. 176 НК РФ по истечении трех календарных месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом, сумма, которая не была зачтена, подлежит возврату налогоплательщику по его письменному заявлению. В нарушение указанной статьи инспекция в течение двух недель после получения указанного заявления решение по вопросу возврата сумм налога на добавленную стоимость из соответствующего бюджета не приняла. Данное бездействие должностных лиц инспекции могло повлечь начисление процентов в порядке ст. 176 НК РФ.

Вышеперечисленные факты свидетельствуют о ненадлежащем исполнении должностными лицами инспекции обязанностей по проведению камеральных налоговых проверок и об отсутствии надлежащего контроля со стороны руководства инспекции.

Учитывая изложенное, Управление обязало принять меры по недопущению подобных нарушений в дальнейшей работе инспекции.

3. Налоговые санкции, предусмотренные ст. 119 НК РФ, рассчитываются исходя из суммы налога, подлежащего уплате в бюджет в соответствии с представленной налогоплательщиком налоговой декларацией.

Решением инспекции налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119 НК РФ, за несвоевременное представление налоговой декларации.

Налогоплательщик обратился в Управление с жалобой, в которой просил решение инспекции отменить, поскольку им представлена уточненная декларация, в соответствии с которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет.

Пунктом 1 ст. 119 НК РФ установлена налоговая ответственность за непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета.

Данное деяние влечет взыскание штрафа в размере 5% суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 100 руб.

Следовательно, расчет суммы налоговой санкции осуществляется налоговым органом исходя из данных, указанных в первоначально представленной налогоплательщиком декларации. При этом факт подачи в дальнейшем уточненной декларации не может являться основанием для отмены (изменения) решения о привлечении к налоговой ответственности, вынесенного ранее.

Таким образом, основания для отмены решения инспекции отсутствовали.

4. Неявка без уважительных причин в налоговый орган лица, вызываемого в качестве свидетеля, влечет применение мер налоговой ответственности, предусмотренной ст. 128 НК РФ.

Решением инспекции заявитель (физическое лицо) привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 128 НК РФ, за неявку без уважительных причин лица, вызываемого в качестве свидетеля.

По данным инспекции заявитель является учредителем юридического лица. Указанное юридическое лицо длительное время не представляло налоговую и бухгалтерскую отчетность.

Согласно пп. 13 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля.

При этом в соответствии с п. 3 ст. 90 НК РФ физическое лицо вправе отказаться от дачи показаний только по основаниям, предусмотренным законодательством Российской Федерации.

Инспекцией в адрес заявителя направлено письмо с предложением явиться 2 апреля 2002 года в инспекцию в качестве свидетеля для дачи показаний по деятельности вышеуказанного юридического лица. Данное письмо направлено по адресу места прописки заявителя и вручено адресату 21 марта 2002 года, о чем свидетельствует соответствующая отметка на уведомлении о вручении почтового отправления, копия которого представлена инспекцией в Управление.

В установленный срок заявитель в инспекцию не явился. О наличии уважительных причин неявки заявителем ни в инспекцию, ни в Управление не сообщено.

Следовательно, в действиях заявителя содержатся признаки состава налогового правонарушения, ответственность за которое установлена ст. 128 НК РФ.

В связи с изложенным действия инспекции по вынесению обжалуемого решения признаны Управлением правомерными.

5. Факт представления налоговой декларации позже установленного срока лицом, не являющимся налогоплательщиком, не может служить основанием для привлечения такого лица к налоговой ответственности по ст. 119 НК РФ.

Решением инспекции организация привлечена к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговых деклараций по налогу с продаж за январь и февраль 2002 года в виде штрафа в размере 100 руб. за каждую декларацию.

В соответствии со ст. 348 НК РФ плательщиками налога с продаж признаются организации и индивидуальные предприниматели, если они реализуют товары (работы, услуги) на территории того субъекта Российской Федерации, в котором установлен указанный налог.

Как следовало из материалов жалобы, организация не осуществляла в Москве реализацию товаров (работ, услуг).

Таким образом, организация не является плательщиком налога с продаж.

Как указывала организация, нулевые декларации по налогу с продаж за январь, февраль 2002 года представлены в инспекцию 19 апреля 2002 года для подтверждения отсутствия объекта налогообложения.

Согласно пп. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с п. 1 ст. 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5% суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 100 руб.

На основании ст. 2 Закона г. Москвы от 09.11.2001 N 57 "О налоге с продаж" налогоплательщики в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета налоговую декларацию по форме, утвержденной в соответствии с положениями ст. 3 указанного Закона.

В связи с тем что организация не является плательщиком налога с продаж, на нее не возлагается обязанность по представлению в инспекцию деклараций по налогу с продаж.

Учитывая изложенное, Управление признало действия инспекции по привлечению организации к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговых деклараций по налогу с продаж за январь и февраль 2002 года в виде штрафа в размере 100 руб. за каждую декларацию неправомерными.

6. Налоговый орган вправе приостановить операции налогоплательщика по счетам в банке в случае непредставления налоговой декларации, но только если обязанность по представлению такой декларации установлена налоговым законодательством.

Инспекцией приостановлены расходные операции по расчетному счету организации в банке.

По информации инспекции такое решение принято в связи с непредставлением организацией налоговых деклараций за I квартал 2002 года по налогу на пользователей автомобильных дорог и налогу на рекламу, а также непредставлением расчетов по авансовым платежам по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

В соответствии со ст. 76 НК РФ решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации и налогоплательщика - индивидуального предпринимателя по их счетам в банке может также приниматься руководителем (его заместителем) налогового органа в случае непредставления этими налогоплательщиками налоговой декларации в налоговый орган в течение двух недель по истечении установленного срока представления такой декларации, а также в случае отказа от представления налогоплательщиком-организацией и налогоплательщиком - индивидуальным предпринимателем налоговых деклараций. В этом случае приостановление операций по счетам отменяется решением налогового органа не позднее одного операционного дня, следующего за днем представления этими налогоплательщиками налоговой декларации.

Согласно п. 1 ст. 5 Закона Российской Федерации от 18.10.91 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" налог на пользователей автомобильных дорог уплачивают предприятия, организации, учреждения, предприниматели, являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, включая созданные на территории Российской Федерации предприятия с иностранными инвестициями, международные объединения и организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность через постоянные представительства, иностранные юридические лица; филиалы и другие аналогичные подразделения предприятий, организаций и учреждений, имеющие отдельный баланс и расчетный счет.

Налогоплательщик представляет ежеквартально по месту своего нахождения налоговым органам, а также органам, ведущим учет указанных платежей, декларацию по налогу на пользователей автомобильных дорог в срок, установленный для представления квартальной (годовой) бухгалтерской отчетности.

В нарушение указанных требований организацией декларация по налогу на пользователей автомобильных дорог за I квартал 2002 года в инспекцию не представлена.

Таким образом, действия инспекции по приостановлению операций по расчетному счету заявителя в банке являются правомерными.

Одновременно Управлением обращено внимание инспекции на следующее.

Согласно ст. 3 Закона г. Москвы от 21.11.2001 N 59 "О налоге на рекламу" (далее - Закон г. Москвы N 59) плательщиками налога на рекламу признаются рекламодатели, место нахождения (для организаций) либо место жительства (для индивидуальных предпринимателей) которых приходится на территорию г. Москвы, приобретающие рекламные услуги (работы), а также самостоятельно выполняющие работы, связанные с рекламой товаров (работ, услуг), определяемые в соответствии со ст. 4 Закона г. Москвы N 59.

Налогоплательщики в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета налоговую декларацию по форме, утвержденной в соответствии с положениями ст. 11 Закона г. Москвы N 59.

Следовательно, у лиц, не являющихся в соответствии с Законом г. Москвы N 59 плательщиками налога на рекламу, отсутствует обязанность по представлению в налоговый орган налоговый декларации. Соответственно факт непредставления такой декларации не может являться основанием для приостановления операций по счетам налогоплательщика в банке.

В соответствии со ст. 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога.

Согласно п. 7 ст. 243 НК РФ налогоплательщики представляют налоговую декларацию по единому социальному налогу по форме, утвержденной Министерством Российской Федерации по налогам и сборам, не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Копию налоговой декларации по налогу с отметкой налогового органа или иным документом, подтверждающим предоставление декларации в налоговый орган, налогоплательщик не позднее 1 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом, представляет в территориальный орган Пенсионного фонда Российской Федерации.

Данные о суммах исчисленных, а также уплаченных авансовых платежей по единому социальному налогу, данные о сумме налогового вычета, которым воспользовался налогоплательщик, а также о суммах фактически уплаченных страховых взносов за тот же период налогоплательщик отражает в расчете, представляемом не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, в налоговый орган по форме, утвержденной Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.

При этом с учетом положений ст. 80 и п. 7 ст. 243 НК РФ такой расчет не является налоговой декларацией и факт его непредставления в налоговый орган не может являться основанием для приостановления операций налогоплательщика по счетам в банке.

7. Приостановление операций по счетам конкурсного управляющего в банке является неправомерным.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 07.10.99 организация признана несостоятельной (банкротом) и в отношении нее открыто конкурсное производство.

В соответствии с п. 1 ст. 105 Федерального закона от 08.01.98 N 6-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" конкурсный управляющий обязан использовать в ходе конкурсного производства только один счет должника в банке или иной кредитной организации (основной счет должника). Другие счета должника в банках и иных кредитных организациях, известные на момент открытия конкурсного производства, а также обнаруженные в ходе конкурсного производства, подлежат закрытию конкурсным управляющим по мере их обнаружения. Остатки денежных средств должника с указанных счетов должны быть перечислены на основной счет должника.

По состоянию на 7 июня 2002 года у организации открыт 51 счет в различных банках, из которых 18 счетов закрыты.

7 июня 2002 года инспекцией вынесены решения о приостановлении операций по 33 счетам организации.

В соответствии со ст. 98 Федерального закона от 08.01.98 N 6-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" с момента принятия арбитражным судом решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства снимаются ранее наложенные аресты имущества должника и иные ограничения по распоряжению имуществом должника. Введение (наложение) новых арестов имущества должника и иных ограничений по распоряжению имуществом должника не допускается.

Таким образом, действия инспекции по приостановлению операций по расчетным счетам после признания организации несостоятельной (банкротом) и открытии в отношении нее конкурсного производства являются неправомерными.

Управление обращает внимание, что аналогичные правовые нормы содержатся в Федеральном законе от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)", действующем в настоящий момент.

8. Сведения, запрашиваемые налогоплательщиком о своей деятельности, не являются налоговой тайной.

Как следовало из жалобы, организация обратилась в инспекцию с просьбой выдать копию годового бухгалтерского баланса за 2000 год. Данная информация необходима организации для оформления наследственных прав у нотариуса г. Дзержинский Московской области. Однако инспекция отказала в представлении информации в связи с тем, что запрашиваемая информация составляет налоговую тайну.

В соответствии со ст. 102 НК РФ налоговую тайну составляют любые полученные налоговым органом, органами налоговой полиции, органом государственного внебюджетного фонда и таможенным органом сведения о налогоплательщике, за исключением сведений, разглашенных налогоплательщиком самостоятельно или с его согласия.

Таким образом, в случае обращения налогоплательщика с запросом в инспекцию о предоставлении сведений о его деятельности в качестве налогоплательщика данные сведения не могут составлять налоговую тайну и, следовательно, отказ инспекции в предоставлении запрашиваемой информации является необоснованным.

Учитывая изложенное, Управление обязало инспекцию предоставить запрашиваемую информацию по указанному организацией адресу.

9. В срок проведения выездной налоговой проверки не засчитываются периоды между вручением налогоплательщику требования о представлении документов и представлением им запрашиваемых при проведении проверки документов.

Организация в жалобе указывала, что инспекцией необоснованно медленно проводится выездная налоговая проверка.

Из сведений, представленных инспекцией, следовало, что выездная налоговая проверка организации по вопросам правильности исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость за период с июля 1999 года по май 2002 года проводится сотрудниками инспекции на основании решения руководителя инспекции от 09.07.2002.

Организации 9 июля 2002 года вручено требование о предоставлении всех документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость за период с июля 1999 года по май 2002 года. Документы в полном объеме в срок, установленный ст. 93 НК РФ, организацией проверяющим не предоставлены.

22 августа 2002 года организации вручено требование о предоставлении не позднее 28 августа 2002 года указанных в требовании документов, необходимых для налоговой проверки. Документы в полном объеме по указанному требованию организацией не предоставлены.

2 сентября 2002 года организации вручено требование о предоставлении не позднее 6 сентября 2002 года указанных в требовании документов, необходимых для налоговой проверки. Документы в полном объеме по указанному требованию организацией также не предоставлены.

13 сентября 2002 года организации вручено требование о предоставлении не позднее 18 сентября 2002 года указанных в требовании документов, необходимых для налоговой проверки. Документы в полном объеме по указанному требованию организацией также не предоставлены.

В соответствии со ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев, если иное не установлено указанной статьей. Срок проведения проверки включает в себя время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента. При этом в указанные сроки не засчитываются периоды между вручением налогоплательщику (налоговому агенту) требования о предоставлении документов в соответствии со ст. 93 НК РФ и предоставлением им запрашиваемых при проведении проверки документов.

Таким образом, исходя из вышеизложенных фактов, свидетельствующих о непредставлении организацией всех необходимых запрашиваемых инспекцией документов, доводы организации о затягивании проведения выездной налоговой проверки признаны необоснованными.

Одновременно Управлением обращено внимание инспекции, что в соответствии со ст. 93 НК РФ отказ налогоплательщика от предоставления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленный срок признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ. В случае такого отказа должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, производит выемку необходимых документов в порядке, предусмотренном ст. 94 НК РФ.

II. Применение законодательства об отдельных налогах в отношении юридических лиц

1. При расчете с поставщиком финансовым векселем к вычету принимается сумма налога на добавленную стоимость в пределах фактически перечисленных за приобретение векселей денежных сумм.

Организацией представлена в инспекцию налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0% при реализации товаров (работ, услуг) на экспорт.

Инспекцией по результатам камеральной налоговой проверки организации по вопросу подтверждения права на получение возмещения налога на добавленную стоимость при налогообложении по налоговой ставке 0% вынесено решение об отказе в возмещении из федерального бюджета налога на добавленную стоимость.

При этом право организации на применение в соответствии со ст. 165 НК РФ налоговой ставки 0% в проверяемом периоде инспекцией подтверждено.

Согласно указанному решению основанием для принятия инспекцией такого решения явилось отсутствие факта уплаты налога на добавленную стоимость поставщику при приобретении организацией реализованной на экспорт продукции.

Из материалов жалобы следовало, что организация осуществила расчеты с поставщиком продукции с использованием двенадцати векселей кредитной организации, выданных банком по договорам выдачи простого (дисконтного) векселя, на основании выставленного поставщиком счета-фактуры.

Согласно материалам проверки оплата указанных векселей организацией произведена представленными платежными поручениями.

В соответствии со ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в установленном порядке.

Согласно ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в предусмотренных НК РФ случаях.

Вычетам подлежат, если иное не установлено указанной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно п. 2 данной статьи при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации), переданного в счет их оплаты.

Таким образом, в случае когда для расчетов с продавцом за поставленные товары передается финансовый вексель, то есть вексель, который приобретен в качестве финансового вложения и за который фактически уплачены денежные средства, сумма налога на балансе покупателя, использующего его в расчетах, принимается к вычету только в пределах фактически перечисленных денежных сумм.

Сумма налога на добавленную стоимость, заявленная организацией к возмещению, находится в пределах фактически перечисленных за приобретение векселей денежных сумм.

В связи с этим действия инспекции по отказу организации в возмещении налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщику экспортированной продукции с использованием в расчетах векселей кредитной организации, признаны Управлением необоснованными.

2. После перехода налогоплательщика на упрощенную систему налогообложения сумма налога на добавленную стоимость, принятая ранее к вычету в соответствии со статьями 171 и 172 НК РФ, в доле недоамортизированной стоимости указанного имущества должна быть восстановлена и уплачена в бюджет.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка организации по вопросу соблюдения законодательства о налогах и сборах в части правильности исчисления налога на добавленную стоимость за январь 2002 года, по результатам которой составлен акт проверки и на его основании вынесено решение о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

В ходе проведения инспекцией указанной проверки установлено, что в проверяемом периоде организация при переходе с 1 января 2002 года на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности не восстановила и не уплатила в бюджет налог на добавленную стоимость, уплаченный ранее продавцу при приобретении нежилого здания.

В соответствии со ст. 1 Федерального закона от 29.12.95 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства", действовавшего в проверяемом периоде, организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, не являются плательщиками налога на добавленную стоимость.

Согласно ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении:

1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 ст. 170;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Учитывая, что приобретенное организацией нежилое здание после перехода на упрощенную систему налогообложения не будет использоваться для операций, признаваемых объектом обложения налогом на добавленную стоимость, сумма налога, принятая ранее налогоплательщиком к вычету в соответствии со статьями 171 и 172 НК РФ, в доле недоамортизированной стоимости указанного имущества должна быть восстановлена и уплачена в бюджет.

Таким образом, в данном случае действия инспекции по доначислению налога на добавленную стоимость и применению соответствующих санкций признаны правомерными.

3. Принятие к налоговому вычету в налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость по ставке 20% (по оборотам на внутреннем рынке) сумм налога, уплаченных поставщикам экспортируемых товаров, является неправомерным.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка организации на основе налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за II и III кварталы 2001 года. В ходе проведения проверки инспекцией установлено занижение организацией налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в бюджет за указанные периоды, в результате неправомерного принятия к налоговому вычету сумм налога на добавленную стоимость.

Как следует из представленных материалов, организацией во II квартале 2001 года приобретены и реализованы на экспорт товары. В связи с тем что организацией не был подготовлен пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, указанная сумма налога принята к налоговому вычету в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по ставке 20% (по оборотам на внутреннем рынке) за II квартал 2001 года.

Также в III квартале 2001 года организацией приобретены товары, часть которых реализована на экспорт в указанном периоде, а часть хранилась на складе. Сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная поставщикам данного товара, принята организацией к налоговому вычету в налоговой декларации по ставке 20% за III квартал 2001 года по вышеизложенным основаниям.

В ходе проведения проверки инспекцией принятие организацией к налоговому вычету указанных сумм налога признано неправомерным и произведено доначисление суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет.

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 ст. 170 НК РФ.

При этом в соответствии с п. 3 ст. 172 НК РФ, устанавливающей порядок применения налоговых вычетов, вычеты сумм налога, предусмотренных ст. 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в п. 1 ст. 164 НК РФ, производятся только при представлении в налоговые органы соответствующих документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

Вычеты сумм налога, предусмотренные п. 3 ст. 172 НК РФ, производятся на основании отдельной налоговой декларации, указанной в п. 7 ст. 164 НК РФ.

Таким образом, действия организации по принятию к налоговому вычету в налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость по ставке 20% (по оборотам на внутреннем рынке) сумм налога, уплаченных поставщикам экспортируемых товаров, являлись неправомерными.

4. Охранное предприятие вправе включить в себестоимость продукции расходы, связанные с приобретением форменной одежды, при этом подлежит начислению единый социальный налог.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка организации по вопросу соблюдения налогового законодательства за период с 1 января 1999 года по 31 декабря 2001 года.

Считая, что доначисление по результатам указанной проверки сумм налога на прибыль и единого социального налога является неправомерным, организацией в адрес Управления направлена жалоба.

Статьей 4 Закона Российской Федерации от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций", действовавшего в проверяемый период, установлено, что перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли, определяются федеральным законом.

При этом в соответствии со ст. 2 Федерального закона от 31.12.95 N 227-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" до принятия федерального закона, предусмотренного ст. 4 Закона Российской Федерации от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций", при расчете налогооблагаемой прибыли следует руководствоваться Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552 (далее - Положение о составе затрат).

В соответствии с пп. "а" п. 2 Положения о составе затрат в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты, непосредственно связанные с производством продукции (работ, услуг), обусловленные технологией и организацией производства.

Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденному приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н, форменная одежда, предназначенная для выдачи работникам предприятия, учитывается в составе малоценных и быстроизнашивающихся предметов.

В соответствии с п. 6 Положения о составе затрат по элементу "Материальные затраты" отражается износ малоценных предметов.

В связи с этим при решении вопроса об отнесении износа форменной одежды на себестоимость охранных услуг следует иметь в виду, что если организация имеет лицензию МВД России на осуществление соответствующего вида деятельности и функционирует на основании постановления Правительства Российской Федерации от 14.08.92 N 587 "Вопросы частной детективной и охранной деятельности", то износ форменной одежды, учитываемой охранным предприятием в составе малоценных и быстроизнашиваемых предметов, правомерно отнести на себестоимость продукции (работ, услуг).

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено необоснованное включение в себестоимость продукции расходов, связанных с приобретением форменной одежды для сотрудников организации.

В проверяемый период организация осуществляла охранную деятельность на основании постановления Правительства Российской Федерации от 14.08.92 N 587 "Вопросы частной детективной и охранной деятельности" и лицензии от 05.06.97 N 124/о, выданной УВД СЗАО г. Москвы.

Таким образом, действия инспекции в части исключения из себестоимости продукции (работ, услуг) расходов, связанных с приобретением форменной одежды для сотрудников организации, признаны неправомерными.

Согласно п. 1 ст. 237 НК РФ при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238), начисленные работодателями работникам в денежной или натуральной форме или полученные работником от работодателя в виде иной материальной выгоды.

В соответствии с пп. 11 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежит обложению единым социальным налогом стоимость форменной одежды и обмундирования, выдаваемых работникам, обучающимся, воспитанникам в соответствии с законодательством Российской Федерации бесплатно или с частичной оплатой и остающихся в личном постоянном пользовании.

Статья 2 Закона Российской Федерации от 11.03.92 N 2487-1 "О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации" устанавливает, что правовую основу частной детективной и охранной деятельности составляют Конституция РСФСР, данный Закон, другие законы и иные правовые акты Российской Федерации.

Учитывая, что действующим законодательством Российской Федерации не установлено обязательное ношение форменной одежды (обмундирования) сотрудниками частных охранных организаций, действия инспекции в части доначисления единого социального налога в связи с выдачей форменной одежды и обмундирования сотрудникам организации являлись правомерными.

5. Начисление пени за неуплату ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль при наличии убытка по итогам отчетного периода является неправомерным.

Из представленной жалобы следовало, что организацией в соответствии с положениями ст. 286 НК РФ произведено начисление ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль за I квартал 2002 года. При этом по итогам указанного отчетного периода организацией получен убыток.

В связи с неуплатой организацией в I квартале 2002 года ежемесячных авансовых платежей инспекцией произведено начисление пени.

В соответствии со ст. 75 НК РФ пеней признается установленная данной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

При начислении пени за неуплату или несвоевременную уплату налога на прибыль организаций следует исходить из того, что пени подлежат уплате налогоплательщиками в случае образования у них недоимки, то есть неуплаченной в установленный срок суммы налога, исчисленной согласно ст. 286 НК РФ как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии со ст. 274 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 286 НК РФ по итогам каждого отчетного (налогового) периода, если иное не предусмотрено данной статьей, налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода. В течение отчетного периода налогоплательщики исчисляют сумму ежемесячного авансового платежа в порядке, установленном ст. 286 НК РФ.

При этом сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в первом квартале текущего налогового периода, принимается равной сумме ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате налогоплательщиком в последнем квартале предыдущего налогового периода.

Если согласно налоговой декларации за отчетный (налоговый) период сумма исчисленного за последний квартал авансового платежа меньше суммы начисленных ежемесячных авансовых платежей за этот квартал, то налоговые органы производят пересчет ежемесячных авансовых платежей за последний квартал отчетного (налогового) периода.

Одновременно с уменьшением начислений по ежемесячным авансовым платежам производится расчет пеней на сумму уточненных ежемесячных авансовых платежей в случае их несвоевременной или неполной уплаты.

Соответствующие разъяснения даны, в частности, в письме Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 08.02.2002 N ВГ-6-02/160@.

В соответствии с п. 8 ст. 274 НК РФ в случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток - отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с главой 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном указанной главой, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю.

Таким образом, в связи с полученным по итогам I квартала 2002 года убытком у организации отсутствовала обязанность по уплате в бюджет квартального авансового платежа по налогу на прибыль за названный отчетный период. Следовательно, действия инспекции по начислению пени за неуплату в бюджет ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль за I квартал 2002 года являлись неправомерными.

6. Льгота по налогу на прибыль в части затрат на финансирование капитальных вложений не может быть использована при отсутствии соответствующего источника такого финансирования.

Как следовало из жалобы, организация при исчислении налога на прибыль в 2001 году воспользовалась льготой по налогу на прибыль в соответствии с пп. "а" п. 1 ст. 6 Закона Российской Федерации от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций", действовавшего в проверяемый период, в части затрат на финансирование капитальных вложений, связанных с оплатой приобретенного и установленного оборудования.

В ходе проведения проверки правомерности применения льготы инспекция отказала организации в предоставлении льготы по налогу на прибыль за 2001 год.

Согласно пп. "а" п. 1 ст. 6 Закона Российской Федерации от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и п. 4.1.1 инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных (оплаченных) затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятий, уменьшается на суммы, направленные предприятиями отраслей сферы материального производства на финансирование капитальных вложений производственного назначения (в том числе в порядке долевого участия), а также на погашение кредитов банков, полученных и использованных на эти цели, включая проценты по кредитам.

Условием предоставления льготы по налогу на прибыль на финансирование капитальных вложений является направление льготируемых средств на развитие собственной производственной базы организации.

Льгота предоставляется предприятиям, осуществляющим развитие собственной производственной базы, включая погашение кредитов банков, полученных и использованных на эти цели, при условии полного использования ими сумм начисленного износа (амортизации) на последнюю отчетную дату.

Также при решении вопроса о праве предприятия на льготу на финансирование капитальных вложений и определении размера заявляемой льготы одним из основных условий является наличие у предприятия источников, за счет которых предприятием были осуществлены капитальные вложения.

Письмами Госналогслужбы России от 27.10.98 N ШС-6-02/768@ и МНС России от 15.02.2001 N ВГ-6-02/139 разъяснено, что при решении вопроса о предоставлении вышеуказанной льготы должны приниматься во внимание суммы нераспределенной прибыли за соответствующий отчетный период текущего года.

Средствами организации, остающимися в ее распоряжении, следует считать средства, полученные как разность между конечным финансовым результатом, определяемым в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н, и суммой налога на прибыль и иных налоговых платежей, отраженных в налоговых декларациях, не уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Согласно п. 81 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н, чистая прибыль за отчетный период или убыток (строка 190 формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках") формируется исходя из прибыли или убытка от обычных видов деятельности, отражаемых по строке 160 формы N 2, с учетом влияния на результат последствий чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности, в случае их возникновения.

Таким образом, у организации, получившей убыток по данным бухгалтерского учета в форме N 2 по строке 160, отсутствует прибыль, которая могла быть направлена на затраты, подлежащие льготированию.

Организация в 2001 году заявила льготу по налогу на прибыль на финансирование капитальных вложений. Согласно отчету о прибылях и убытках за 2001 год организация по итогам года имела убыток.

Таким образом, у организации отсутствовал источник финансирования на осуществление капитальных вложений.

Следовательно, организация неправомерно пользовалась льготой по налогу на прибыль на финансирование капитальных вложений в 2001 году.

7. Решение о внесении записи в единый государственный реестр юридических лиц либо об отказе в таком внесении может быть обжаловано только в суд.

Как следует из жалобы, инспекцией вынесено решение о государственной регистрации изменений, вносимых в учредительные документы.

Организация просит отменить указанное решение как незаконное.

При этом действующим законодательством не установлена внесудебная процедура признания государственной регистрации и соответствующего свидетельства недействительной.

Следовательно, у Управления отсутствовали полномочия по отмене принятого инспекцией решения о государственной регистрации.

Учитывая изложенное, Управлением жалоба организации оставлена без рассмотрения.

Одновременно Управлением предложено организации в случае, если она полагает, что осуществленная инспекцией государственная регистрация изменений, вносимых в учредительные документы юридического лица, является незаконной и нарушает ее права, обратиться в суд с соответствующим заявлением.

III. Применение законодательства об отдельных налогах в отношении физических лиц

1. Налогоплательщик - физическое лицо имеет право на получение имущественного налогового вычета в размере документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с куплей, продажей и хранением ценных бумаг.

Как следовало из жалобы, заявитель представил в инспекцию налоговую декларацию по налогу на доходы физических лиц за 2001 год с приложением заявления о предоставлении имущественного налогового вычета на сумму дохода, полученного в 2001 году. Доход в 2001 году получен заявителем от продажи паев инвестиционного фонда. Согласно представленному отчету инвестиционные паи инвестиционного фонда приобретены заявителем за 40000 руб.

Инспекция, рассмотрев представленные заявителем документы, отказала в предоставлении имущественного налогового вычета.

В соответствии со ст. 10 Федерального закона от 29.11.2001 N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" (далее - Закон N 156-ФЗ) паевой инвестиционный фонд - обособленный имущественный комплекс, состоящий из имущества, переданного в доверительное управление управляющей компании учредителем (учредителями) доверительного управления с условием объединения этого имущества с имуществом иных учредителей доверительного управления, и из имущества, полученного в процессе такого управления, доля в праве собственности на которое удостоверяется ценной бумагой, выдаваемой управляющей компанией.

Присоединение к договору доверительного управления паевым инвестиционным фондом осуществляется путем приобретения инвестиционных паев паевого инвестиционного фонда (далее - инвестиционный пай), выдаваемых управляющей компанией, осуществляющей доверительное управление этим паевым инвестиционным фондом.

В соответствии со ст. 14 Закона N 156-ФЗ инвестиционный пай является именной ценной бумагой, удостоверяющей долю его владельца в праве собственности на имущество, составляющее паевой инвестиционный фонд, право требовать от управляющей компании надлежащего доверительного управления паевым инвестиционным фондом, право на получение денежной компенсации при прекращении договора доверительного управления паевым инвестиционным фондом со всеми владельцами инвестиционных паев этого паевого инвестиционного фонда (прекращение паевого инвестиционного фонда).

Учет прав на инвестиционные паи осуществляется на лицевых счетах в реестре владельцев инвестиционных паев паевого инвестиционного фонда и, если это предусмотрено правилами доверительного управления паевым инвестиционным фондом, на счетах депо депозитариями, которым для этих целей в реестре владельцев инвестиционных паев открываются лицевые счета номинальных держателей.

Таким образом, в 2001 году заявитель получил доход от совершения сделки по продаже инвестиционных паев инвестиционного фонда, которые являются ценными бумагами.

В соответствии с п. 1 ст. 214.1 НК РФ при определении налоговой базы по доходам по операциям с ценными бумагами учитываются доходы, полученные по следующим операциям: купли-продажи ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг; купли-продажи ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг.

Налоговая база по операциям с ценными бумагами определяется как доход, полученный по результатам налогового периода от операций с ценными бумагами соответствующей категории.

Доход по операциям купли-продажи ценных бумаг определяется как сумма доходов по совокупности сделок с ценными бумагами соответствующей категории, совершенных в налоговом периоде за вычетом убытков.

Согласно п. 3 ст. 214.1 НК РФ доход (убыток) по совокупности сделок определяется как разница между суммами, полученными от реализации ценных бумаг, и расходами на их приобретение, реализацию и хранение, которые налогоплательщиком фактически произведены и документально подтверждены.

К таким расходам относятся суммы, уплачиваемые продавцу в соответствии с договором; оплата услуг, оказываемых депозитарием; и другие расходы, непосредственно связанные с куплей, продажей, хранением ценных бумаг, оплатой услуг, оказываемых профессиональными участниками рынка ценных бумаг в рамках их профессиональной деятельности.

В случае если расходы налогоплательщика не могут быть подтверждены документально, он вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом, предусмотренным абзацем первым пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, которым определен размер вычета по доходам, полученным налогоплательщиком от продажи иного имущества (кроме квартир, жилых домов, дач, садовых домиков и земельных участков), находящегося в собственности менее трех лет, в пределах 125 тыс. руб.

Если физическое лицо имеет возможность документально подтвердить расходы на приобретение ценных бумаг соответствующей категории, то имущественный налоговый вычет, установленный пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, данному физическому лицу не предоставляется. При этом заявитель вправе воспользоваться вычетом в размере документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с куплей, продажей и хранением ценных бумаг, которые подтверждаются вышеуказанным отчетом и составляют 40 тыс. руб.

Имущественный налоговый вычет или вычет в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов предоставляется налогоплательщику при расчете и уплате налога в бюджет у источника выплаты дохода (брокера, доверительного управляющего или иного лица, совершающего операции по договору поручения, иному подобному договору в пользу налогоплательщика) либо по окончании налогового периода при подаче налоговой декларации.

В связи с изложенным Управление признало действия инспекции по отказу в предоставлении заявителю имущественного налогового вычета в размере документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с куплей-продажей и хранением ценных бумаг, неправомерными.

2. Налогоплательщик вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом в сумме, израсходованной на приобретение доли в имуществе.

Заявителем 23 июня 2001 года приобретена в собственность 1/2 доли жилого дома.

4 апреля 2002 года заявитель представил в инспекцию налоговую декларацию о доходах за 2001 год, в которой был сделан расчет налога на доходы с учетом сумм, уплаченных заявителем в налоговом периоде на приобретение 1/2 доли жилого дома.

На основании представленных заявителем документов инспекцией проведена камеральная налоговая проверка, по результатам которой составлен расчет налога без предоставления заявителю имущественного налогового вычета.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ имущественный налоговый вычет предоставляется по суммам, израсходованным налогоплательщиком на приобретение на территории Российской Федерации жилого дома или квартиры, в размере фактически произведенных расходов в пределах 600 тыс. руб. Физические лица также имеют право на получение имущественного налогового вычета в вышеуказанной сумме в случае, если названное имущество приобретено в общую долевую или общую совместную собственность.

При приобретении имущества в общую долевую либо в общую совместную собственность размер имущественного налогового вычета, исчисленного в соответствии с указанным подпунктом, распределяется между совладельцами в соответствии с их долей собственности.

Следовательно, физическое лицо, которое приобрело часть (долю) жилого дома (квартиры), вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом по доходам, полученным после 1 января 2001 года, в размере, исчисленном в соответствии с его долей собственности.

Имущественный налоговый вычет предоставляется на основании письменного заявления налогоплательщика при подаче им налоговой декларации в налоговые органы по окончании налогового периода и документов, подтверждающих право собственности на приобретенный объект, а также платежных документов, оформленных в установленном порядке, подтверждающих факт уплаты денежных средств налогоплательщиком (квитанции к приходным ордерам, банковские выписки о перечислении денежных средств со счета покупателя на счет продавца и другие документы).

Как следует из материалов жалобы, заявитель стал собственником 1/2 доли жилого дома (свидетельство о государственной регистрации права, справка БТИ) и имеет право на получение имущественного налогового вычета по расходам на приобретение этой доли.

В связи с этим Управление обязало инспекцию предоставить заявителю имущественный налоговый вычет в размере, исчисленном в соответствии с его долей собственности.

3. При наследовании по завещанию налог на имущество, переходящее в порядке наследования, рассчитывается без учета степени родства завещателя и наследника.

Заявитель указывает на неправомерные действия инспекции по расчету налога с наследуемого по завещанию имущества без учета степени родства с завещателем.

Согласно ст. 1141 Гражданского кодекса Российской Федерации (до 1 марта 2002 года - ст. 532 Гражданского кодекса РСФСР) степень родства учитывается только при наследовании по закону. В соответствии со ст. 1119 Гражданского кодекса Российской Федерации (до 1 марта 2002 года - ст. 534 Гражданского кодекса РСФСР) гражданин вправе завещать имущество по своему усмотрению. При этом завещатель определяет в завещании, кому именно оставляет имущество, не учитывая ни очередность призвания наследников по закону к принятию наследства, ни тот факт, входят ли указанные им в завещании лица вообще в круг наследников по закону.

Поскольку Закон Российской Федерации от 12.12.91 N 2020-1 "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения" устанавливает ставки налога с имущества, переходящего в порядке наследования для наследников 1-й, 2-й очередей и других категорий наследников, гражданам, получившим наследство по завещанию, налог с имущества, переходящего в порядке наследования, должен исчисляться по ставкам, предусмотренным для категории других наследников, то есть без учета степени родства завещателя и наследника.

Поскольку наследуемое имущество получено заявителем по завещанию, а не по закону, расчет инспекцией налога с имущества, переходящего в порядке наследования, заявителю по ставкам, предусмотренным для других наследников, правомерен.

4. Для целей получения освобождения от обложения налогом на имущество, переходящее в порядке дарения, факт совместного проживания дарителя и одаряемого должен подтверждаться справкой жилищного органа или решением суда.

Как следовало из материалов жалобы, заявителю в соответствии с договором дарения подарена квартира.

Справка о стоимости имущества, переходящего в порядке дарения, направлена в адрес инспекции нотариусом г. Москвы.

По информации, представленной инспекцией, в адрес заявителя инспекцией направлено налоговое уведомление на уплату налога на дарение.

Инспекцией направлено требование об уплате налога на дарение и пеней.

Как следует из жалобы, заявитель не согласен с действиями инспекции по начислению сумм налога на имущество, переходящее в порядке дарения, в связи с тем, что на момент заключения договора дарения заявитель и даритель проживали совместно.

В соответствии со ст. 4 Закона Российской Федерации от 12.12.91 N 2020-1 "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения" от налогообложения освобождаются жилые дома (квартиры), если наследники (одаряемые) проживали в этих домах (квартирах) совместно с наследодателем (дарителем) на день открытия наследства или оформления договора (дарения).

В соответствии с п. 13 инструкции Госналогслужбы России от 30.05.95 N 32 "О порядке исчисления и уплаты налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения" факт совместного проживания подтверждается справкой из соответствующего жилищного органа или городской, поселковой, сельской администрации, а также решением суда.

Заявителем в качестве подтверждения факта совместного проживания с дарителем на день оформления договора дарения представлена выписка из домовой книги. На основании представленного заявителем документа сделать вывод о совместном проживании с дарителем не представляется возможным.

Иных документов заявителем ни в Управление, ни в инспекцию представлено не было.

Следовательно, действия инспекции по доначислению сумм налога на дарение Управление признало правомерными.

Управление также обратило внимание заявителя на то, что для получения права на льготу необходимо представить в инспекцию справку из жилищного органа о совместном проживании с дарителем на день оформления договора дарения.

5. Недополученные суммы тарифов за оказание нотариальных услуг в связи с предоставлением льгот по оплате госпошлины не могут признаваться профессиональными налоговыми вычетами.

Как следовало из жалобы, инспекцией при подаче заявителем, являющимся нотариусом, декларации о доходах за 2001 год отказано во включении в состав расходов и в расходную часть декларации невзысканных сумм тарифов (госпошлины) за совершение нотариальных действий в отношении лиц, которым законодательством предоставлены льготы по госпошлине.

В соответствии с п. 1 ст. 221 НК РФ частные нотариусы имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Указанные расходы принимаются к вычету в составе затрат, принимаемых к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, согласно соответствующим статьям главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ, до введения в действие главы 25 НК РФ - применительно к ранее указанному Положению о составе затрат

В соответствии со ст. 22 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате за совершение нотариальных действий, составление проектов документов, выдачу копий (дубликатов) документов и выполнение технической работы нотариус, работающий в государственной нотариальной конторе, взимает государственную пошлину по ставкам, установленным законодательством Российской Федерации.

Льготы для физических и юридических лиц, предусмотренные законодательством о государственной пошлине, распространяются на этих лиц при совершении нотариальных действий, составлении проектов документов, выдаче копий и выполнении технической работы как нотариусами, работающими в государственных нотариальных конторах, так и нотариусами, занимающимися частной практикой.

Согласно пп. "а" п. 3 постановления Верховного Совета Российской Федерации от 11.02.93 N 4463-1 "О порядке введения в действие Основ законодательства Российской Федерации о нотариате" (далее - постановление) при исчислении подоходного налога с нотариуса, занимающегося частной практикой, состав его расходов увеличивается на общую сумму тарифов за совершение нотариальных действий, составление проектов документов, выдачу копий (дубликатов) документов, выполнение технической работы в отношении лиц, предусмотренных частью четвертой ст. 22 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате. Общая сумма тарифов за совершение указанных действий исчисляется исходя из ставок государственной пошлины за аналогичные действия в государственной нотариальной конторе.

Ни Положением о составе затрат, ни главой 25 НК РФ отнесение к принимаемым к вычету расходам сумм, аналогичных суммам, указанным в пп. "а" п. 3 постановления, не предусмотрено.

Статьей 29 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" установлено, что федеральные законы и иные нормативные правовые акты, действующие на территории Российской Федерации и не вошедшие в перечень актов, утративших силу в соответствии со ст. 2 данного федерального закона, действуют в части, не противоречащей части второй НК РФ и названному федеральному закону, и подлежат приведению в соответствие с НК РФ.

Учитывая, что в соответствии со ст. 209 НК РФ объектом налогообложения для физических лиц признаются доходы, полученные налогоплательщиками в налоговом периоде, неполученные нотариусами суммы тарифов за совершение нотариальных действий в отношении лиц, имеющих льготы по госпошлине, в доход нотариусов не включаются и, следовательно, не подлежат налогообложению.

Уменьшение налоговой базы по налогу на доходы физических лиц для частных нотариусов на величину недополученного ими дохода не соответствует понятию "профессиональные налоговые вычеты".

Таким образом, положения пп. "а" п. 3 постановления в части, устанавливающей, что при исчислении подоходного налога с нотариуса, занимающегося частной практикой, состав его расходов увеличивается на общую сумму тарифов за совершение перечисленных в ст. 22 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате действий, противоречат положениям статей 221 и 227 НК РФ.

Следовательно, по правоотношениям, возникшим после 1 января 2001 года, включение в состав профессиональных налоговых вычетов недополученных сумм тарифов за совершение нотариальных действий в отношении лиц, которым законодательством предоставлены льготы по уплате государственной пошлины, при исчислении налоговой базы по доходам частных нотариусов неправомерно, поскольку в данном случае фактических расходов в размере тарифа (госпошлины) частные нотариусы не несут.

Таким образом, действия инспекции по отказу во включении в состав расходов заявителя невзысканных сумм тарифов (госпошлины) за совершение нотариальных действий в отношении лиц, которым законодательством предоставлены льготы по госпошлине, являются правомерными.