Письмо Департамента налоговой политики Минфина РФ от 8 октября 2003 г. N 04-02-05/2/50 О начислении амортизации на имущество унитарных предприятий, приобретенных за счет целевого бюджетного финансирования

Письмо Департамента налоговой политики Минфина РФ
от 8 октября 2003 г. N 04-02-05/2/50

Вопрос: 1. Унитарное предприятие субъекта РФ в 2001 - 2002 годах произвело техническое перевооружение. Должностные лица органов государственной власти региона устно и своими визами на письмах-заявках унитарного предприятия обещали выделить средства на приобретение импортного оборудования в сумме 10000 тыс.руб. (без НДС), но у руководителей предприятия не было достаточной уверенности в выделении финансирования из бюджета, поэтому ожидаемую государственную помощь проводкой Д 76 К 86 предприятие не отразило, для временного покрытия затрат на техническое перевооружение получило банковский кредит на 1,5 года. В 2002 году начислена амортизация в сумме 467 тыс.руб. как в целях бухгалтерского, так и налогового учета.

В июня 2003 года ожидаемое финансирование на закуп оборудования, т.е. на покрытие затрат прошлых лет, поступило частично, в сумме 7000 тыс.руб. По пункту 10 ПБУ 13/2000 в июне 2003 года формально необходимо применить бухгалтерскую проводку Д 51 К 91 на 7000 ты.руб., но такая проводка справедлива лишь в тех случаях, когда бюджетные средства поступают на финансирование расходов текущего характера, т.е. не связанных с приобретением внеоборотных активов. Если бы бюджетные средства на техперевооружение поступили своевременно, то унитарное предприятие не платило бы проценты за кредит, в 2002 году отразило бы внереализационные доходы лишь в сумме 467 тыс.руб., в 1 полугодии 2003 года - 351 тыс.руб. (в размере начисленной амортизации), в бюджет субъекта РФ (собственнику, 10% прибыли на основании положений Устава) дополнительно перечислило бы 46,7 тыс.руб. (10% от 467 тыс.руб.). Из-за поступления бюджетных средств с опознанием# и распространением норм п.10 ПБУ 13/200 на учет финансирования на покрытие капитальных затрат, в июле 2003 года унитарное предприятие внесет в бюджет (собственнику) прибыль в сумме 318,2 тыс.руб. (10% от 4000-476-351), т.е. значительно больше. Кроме того, оно заплатило проценты за кредит в сумме 158 тыс.руб. По сравнению с аналогичным предприятием, получившим бюджетные средства своевременно, в бухгалтерской отчетности рассматриваемого предприятия искусственно увеличится балансовая прибыль на 3182 тыс.руб., но в последующих годах занизится на эту же сумму.

В июне 2003 года предприятие применило проводки (на наш взгляд правильные):

Д 51 К 98 - 7000 тыс.руб. (поступило финансирование);

Д 98 К 91 - 818 тыс.руб. (увеличиваются внереализационные доходы на сумму амортизации).

Прошу дать разъяснения по следующим вопросам:

А. Распространяется ли действие нормы п.10 ПБУ 13/2000 на учет финансирования капитальных затрат, т.е. на покрытие капитальных затрат, произведенных в предыдущих годах?

Б. В целях налогового учета начисляется ли амортизация на имущество унитарных предприятий, приобретенных за счет целевого бюджетного финансирования? Если амортизация основных средств в целях налогового учета не начисляется, то корректируются ли налоговые обязательства за 2002 год (ведь "доход" выявился в июне 2003 года)?

При этом необходимо учесть появление некоторых противоречий между нормами п.1 ст.256 и п.п.3 п.2 ст.256 НК РФ в тех случаях, когда целевое финансирование выделено унитарным предприятиям.

2. Администрация района (представитель собственника) изъяла излишки основных средств у одного муниципального унитарного предприятия и передала другому муниципальному унитарному предприятию. Учитывая, что собственник передаваемого имущества не изменился, необходимо отражать не убытки и прибыли от передач имущества с баланса на баланс, а уменьшение и увеличение добавочного капитала. Правы ли мы?

3. Если муниципальному унитарному предприятию средства (целевое финансирование на развитие инфраструктуры развивающегося города) будут выделены из бюджета субъекта РФ, то увеличивается ли налогооблагаемая база?

Ответ: Департамент налоговой политики рассмотрел ваше письмо от 02 июля 2003 г. N 78 и в части налогообложения налогом на прибыль сообщает следующее.

1. В соответствии с пунктом 1 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) амортизируемым имуществом в целях главы 25 Кодекса признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей.

Амортизируемое имущество, полученное унитарным предприятием от собственника имущества унитарного предприятия в оперативное управление или хозяйственное ведение, подлежит амортизации у данного унитарного предприятия в порядке, установленном настоящей главой.

Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 256 Кодекса не подлежит амортизации имущество, приобретенное (созданное) с использованием бюджетных средств целевого финансирования. Указанная норма не применяется в отношении имущества, полученного налогоплательщиком при приватизации.

Таким образом, для унитарных предприятий определено, что к амортизируемому имуществу, в том числе, относится имущество, закрепленное за предприятием на праве оперативного управления или хозяйственного ведения. Имущество унитарного предприятия, приобретенное за счет средств бюджетного финансирования амортизируемым не является.

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 Кодекса в целях главы 25 Кодекса доходы признаются в том отчетном (налогом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Таким образом, в случае применения предприятием в целях налогообложения прибыли метода начисления, предприятие, получившее средства бюджетного финансирования для приобретения основного средства в 2003 году, должно отразить данный доход в том же отчетном периоде.

2. В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения. К средствам бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, но не использованным по целевому назначению в течение налогового периода либо использованным не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства Российской Федерации.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования в виде средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждением по смете доходов и расходов бюджетного учреждения.

Руководитель Департамента

А.И.Иванеев