Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 5 ноября 2004 г. N 03-03-01-04/1/98 О включении дебиторской задолженности в состав доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, при переходе с кассового метода на метод начисления

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 5 ноября 2004 г. N 03-03-01-04/1/98

Вопрос: Просим дать разъяснение по следующему вопросу:

До 01.01.2003 года в ООО для целей налогообложения был установлен кассовый метод согласно статье 273 главы 25 НК РФ.

С 1 января 2003 года ООО перешло на метод начисления, так как средняя сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) за квартал превысила 1 млн. рублей (п. 1, ст. 273 НК РФ).

По состоянию на 01.01.2003 года на бухгалтерском счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" числится дебиторская задолженность по отгруженным, но не оплаченным услугам.

Вопрос: сумма данной дебиторской задолженности включается в состав доходов для целей исчисления налога на прибыль по мере оплаты в соответствующие отчетные (налоговые) периоды или сразу в полном объеме в 1 квартале 2003 года?

ООО включает сумму дебиторской задолженности в состав доходов для целей исчисления налога на прибыль по мере оплаты в соответствующие отчетные (налоговые) периоды, руководствуясь следующим:

Главой 25 НК РФ установлены два метода определения доходов и расходов для целей налогообложения: кассовый и начисления. При этом право выбора метода принадлежит организации - налогоплательщику. В главе 25 НК РФ нет указаний по переходу с одного метода на другой: с кассового метода на метод начисления. Налоговый кодекс не предусматривает при переходе от кассового метода учета к учету по методу начисления включать в налогооблагаемую базу дебиторскую задолженность с неистекшим сроком исковой давности.

Требования статьи 271 НК РФ, которыми ООО руководствовалось при исчислении налога на прибыль в 2003 году, не могут относиться к доходам, полученным от реализации товаров (работ, услуг), отгруженным до 01.01.2003 года, так как они имели место (были начислены) в 2001, 2002 годах, когда в ООО использовался кассовый метод.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо по вопросу включения дебиторской задолженности в состав доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, при переходе с кассового метода на метод начисления и сообщает следующее.

Порядок применения налогоплательщиком кассового метода установлен статьей 273 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). Указанной статьей, в частности, определен порядок определения доходов и расходов при кассовом методе, а также условия его применения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 273 Кодекса организации (за исключением банков) имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал.

При этом пунктом 4 статьи 273 Кодекса установлено, что если налогоплательщик, перешедший на определение доходов и расходов по кассовому методу, в течение налогового периода превысил предельный установленный размер суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг), то он обязан перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в течение которого было допущено такое превышение.

В случае, если при переходе с кассового метода на метод начисления у налогоплательщика числится дебиторская задолженность по оказанным, но не неоплаченным услугам, относящаяся к прошлым налоговым периодам, по нашему мнению, указанная задолженность подлежит включению в состав доходов от реализации на дату перехода организации на метод начисления по следующим причинам.

При применении метода начисления доходы от реализации признаются на дату реализации товаров (работ, услуг), независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг, имущественных прав) в их оплату. Таким образом, при применении метода начисления дебиторская задолженность учитывается в составе доходов налогоплательщика. Включение дебиторской задолженности, относящейся к прошлым налоговым периодам, в состав доходов по мере поступления денежных средств в счет ее погашения, будет означать, что налогоплательщик продолжает применять кассовый метод, что противоречит пункту 4 стать# 273 Кодекса.

Вместе с тем, в отношении дебиторской задолженности при применении метода начисления Кодексом установлены следующие особенности. Налогоплательщик вправе создать резерв по сомнительным долгам в порядке, определенном статьей 266 Кодекса. Расходы на формирование резерва по сомнительным долгам включаются в состав внереализационных расходов в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 265 Кодекса. Суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва, приравниваются к внереализационным расходам и учитываются при определении налоговой базы согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 265 Кодекса.

Заместитель директора Департамента

А.И. Иванеев