Письмо Управления ФНС по г. Москве от 30 июня 2005 г. N 20-12/46422 "О вопросах налогообложения"

Управление Федеральной налоговой службы по г. Москве по вопросу налогообложения суммы, на которую по решению учредителя-нерезидента увеличивается за счет нераспределенной прибыли уставный капитал общества с ограниченной ответственностью, сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 87 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) обществом с ограниченной ответственностью (далее - ООО) признается учрежденное одним или несколькими лицами общество, уставный капитал которого разделен на доли определенных учредительными документами размеров; участники ООО не отвечают по его обязательствам и несут риск убытков, связанных с деятельностью общества, в пределах стоимости внесенных ими вкладов.

Правовое положение ООО, права и обязанности его участников определяются ГК РФ и законом об обществах с ограниченной ответственностью (п. 3 ст. 87 ГК РФ).

Пунктом 1 статьи 90 ГК РФ установлено, что уставный капитал ООО составляется из стоимости вкладов его участников.

Из статей 17 и 18 Федерального закона от 08.02.98 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" следует, что увеличение уставного капитала ООО может осуществляться за счет имущества общества, и (или) за счет дополнительных вкладов участников общества, и (или) - если это не запрещено уставом общества - за счет вкладов третьих лиц, принимаемых в общество.

Источниками для увеличения уставного капитала ООО за счет собственного имущества общества могут служить его добавочный капитал или прибыль, оставшаяся в распоряжении организации после налогообложения.

Таким образом, участники ООО вправе принять решение об увеличении уставного капитала за счет нераспределенной прибыли. При этом прибыль ООО не поступает участникам, а остается обособленным имуществом общества. У участников увеличивается лишь номинальная стоимость их долей. То есть сам по себе факт увеличения уставного капитала ООО не влечет возникновения дохода у его участников, поскольку ООО является самостоятельным юридическим лицом, имеет имущество на праве собственности, и имущество ООО обособлено от имущества его учредителей (участников).

Согласно статье 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), налогоплательщиками налога на прибыль организаций наряду с российскими организациями являются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников Российской Федерации.

В соответствии со статьей 247 НК РФ для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, прибылью признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации. Доходы указанных налогоплательщиков определяются в соответствии со статьей 309 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 309 НК РФ определен перечень видов доходов, полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты.

При этом пунктом 1 статьи 310 НК РФ установлено, что с доходов иностранной организации, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, налоговый агент обязан исчислить и удержать налог при каждой выплате дохода, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 статьи 310 НК РФ.

Таким образом, объектом обложения налогом на прибыль являются, в частности, доходы, перечисленные в пункте 1 статьи 309 НК РФ, получаемые иностранной организацией от источников в Российской Федерации. В том случае, если указанные доходы не связны с деятельностью иностранной организации - получателя дохода через постоянное представительство в Российской Федерации, обязанность по удержанию и перечислению налога в бюджет глава 25 НК РФ возлагает на источник выплаты - налогового агента.

Из норм Федерального закона от 08.02.98 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" следует, что доля в уставном капитале ООО удостоверяет следующие права участника, при реализации которых участник ООО получает доход:

право на получение чистой прибыли пропорционально доле (ст. 28);

право на получение действительной стоимости доли (в денежной или натуральной форме) в случае выхода или исключения участника (п. 4 ст. 23 и ст. 26);

право на часть имущества общества после его ликвидации (абз. 7 п. 1 ст. 8).

При увеличении уставного капитала ООО за счет нераспределенной прибыли у участника-нерезидента, размер доли которого увеличивается пропорционально ранее принадлежавшей ему доле в уставном капитале данного ООО, налогооблагаемый доход не возникает, а у ООО не возникает обязанности налогового агента.

Вместе с тем Федеральный закон от 08.02.98 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" предусматривает возможность продажи доли в уставном капитале ООО одному или нескольким участникам данного общества (п. 1 ст. 8), а если это не запрещено уставом ООО - третьим лицам (п. 2 ст. 23).

В том случае, если долю в уставном капитале ООО продает участник-нерезидент, доход от реализации такой доли подлежит налогообложению у источника выплаты в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 309 НК РФ при условии, что более 50 процентов активов ООО состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации. При этом в соответствии с пунктом 4 статьи 309 НК РФ при определении налоговой базы по доходам от реализации иностранной организацией доли в уставном капитале ООО из суммы таких доходов могут вычитаться расходы в порядке, предусмотренном статьями 268 и 280 НК РФ. Указанные расходы иностранной организации учитываются при определении налоговой базы, если к дате выплаты этих доходов в распоряжении налогового агента, удерживающего налог с таких доходов в соответствии с настоящей статьей, имеются представленные этой иностранной организацией документально подтвержденные данные о таких расходах.

Если доля российской недвижимости в активах ООО не превышает 50 процентов, такие доходы не относятся к доходам, получаемым от источников в Российской Федерации, а организация - приобретатель доли в уставном капитале ООО налоговым агентом не является.

Заместитель руководителя Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве

С.Х. Аминев