Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 18 января 2006 г. N 03-04-08/12 О налогообложении услуг по передаче иностранным лицом, не зарегистрированным на территории РФ, права на использование товарного знака российской организации на основании сублицензионного договора

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 18 января 2006 г. N 03-04-08/12

Вопрос. ООО Управляющая компания просит Вас дать ответ на следующие вопросы.

ООО заключило сублицензионный договор на использование товарного знака с нерезидентом согласно условий лицензионного договора между нерезидентом и владельцем товарного знака. В настоящее время данный сублицензионный договор находится на регистрации в Роспатенте. Сублицензионным договором предусмотрено вознаграждение за использование товарного знака, определяемое как 5% от дохода от реализации продукции под этим товарным знаком, без НДС.

Просим дать пояснения по следующим вопросам:

1. Учитывая, что сублицензионный договор является внешнеторговой сделкой, какому уровню цен согласно статьи 40 НК РФ должно соответствовать вознаграждение, выплачиваемое ООО УК нерезиденту по сублицензионному договору?

Вознаграждение не должно отклоняться более 20% по сравнению с другими лицензионными договорами, заключенным между нерезидентом и ООО УК?

Или вознаграждение не должно отклоняться более 20% от вознаграждения по другим лицензионным договорам на товарные знаки, зарегистрированные в Роспатенте между другими лицами?

Имеет ли право ООО УК ссылаться на то, что товарный знак является интеллектуальной собственностью, и служит для индивидуализации товара и как следствие в силу его исключительности цена на его использование, указанная в сублицензионном договоре соответствует рыночной цене?

2. Сублицензионный договор регистрируется в Роспатенте в течение четырех месяцев. Имеет ли право ООО УК начислить сублицензионное вознаграждение в размере, определенном сублицензионным договором за период с даты подписания договора до даты регистрации договора в Роспатенте и учесть данные расходы при расчете налога на прибыль (согласно ст. 253 НК РФ), как расходы, связанные с производством и реализацией? Если нет, то можно ли учесть начисленное вознаграждение в расходах по налогу на прибыль после регистрации договора в Роспатенте (в т.ч. за период с даты подписания договора по дату регистрации договора в Роспатенте)?

Имеет ли значение тот факт, что лицензионный договор, на основании которого подписан сублицензионный договор, зарегистрирован в Роспатенте после даты подписания сублицензионного договора, но до даты регистрации сублицензионного договора в Роспатенте?

3. Должно ли ООО УК удерживать НДС в качестве налогового агента при перечислении сублицензионного вознаграждения нерезиденту?

Ответ. Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо по вопросам налогообложения услуг по передаче иностранным лицом, не зарегистрированным на территории Российской Федерации, права на использование товарного знака российской организации на основании сублицензионного договора и сообщает следующее.

1. По вопросу определения размера лицензионного вознаграждения в целях налогообложения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки, если иное не предусмотрено данной статьей Кодекса. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Согласно пункту 4 статьи 40 Кодекса рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Принимая во внимание, что Кодексом не определены понятия "идентичные услуги" и "однородные услуги", полагаем, что идентичными могут признаваться услуги, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки, а однородными - услуги, имеющие сходные характеристики, выявленные, в частности, при оценке предметов договоров и их условий. При этом пунктами 8 и 9 статьи 40 Кодекса предусмотрено, что при определении рыночных цен принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.

Кроме того, при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитываются официальные источники информации о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях.

При этом следует отметить, что согласно постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18 января 2005 г. N 11583/04 официальные источники информации не могут использоваться без учета положений пунктов 4 - 11 статьи 40 Кодекса, то есть они должны содержать данные о рыночной цене идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых в сопоставимых условиях в определенный период времени.

Представляется, что при определении рыночных цен в случае, изложенном в вашем письме, может быть принята во внимание информация Роспатента о ценах на использование товарных знаков, если такая информация соответствует вышеуказанным требованиям.

В пункте 10 статьи 40 Кодекса приведены метод цены последующей реализации и затратный метод определения рыночной цены для целей налогообложения, которые могут применяться последовательно при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены.

При применении затратного метода рыночная цена товаров (работ или услуг), реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли.

Полагаем, что при применении указанного метода и определении размера вознаграждения продавцу за предоставление покупателю права на использование товарного знака по сублицензионному договору в рассматриваемом случае целесообразно учитывать экономический эффект либо прибыль покупателя от использования этого товарного знака.

Одновременно обращаем внимание, что на основании пункта 12 статьи 40 Кодекса при рассмотрении дела по вопросу об обоснованности доначисления налоговым органом налога по основаниям, предусмотренным статьей 40 Кодекса, суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 статьи 40 Кодекса.

Следует также отметить, что в соответствии со статьей 431 Гражданского кодекса Российской Федерации при толковании условий договора суд принимает во внимание буквальное значение условий договора, а в случае неясности содержания договора суд выясняет действительную общую волю сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства. включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

2. По вопросу применения налога на прибыль.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса для целей налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанные в статье 270 Кодекса), которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. При том под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Документом, служащим основанием для начисления сублицензионного вознаграждения в случае, указанном в вашем письме, будет являться зарегистрированный в установленном порядке договор. Поэтому до регистрации сублицензионного договора ваша организация не вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму сублицензионного вознаграждения по указанному договору.

3. По вопросу применения налога на добавленную стоимость.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения налога на добавленную стоимость установлен статьей 148 Кодекса. Так, согласно подпункту 4 пункта 1 данной статьи Кодекса, в редакции действовавшей до 1 января 2006 года, местом реализации услуг по переуступке лицензий, торговых марок или иных аналогичных прав признавалась территория Российской Федерации, если покупатель таких работ (услуг) осуществлял деятельность на территории Российской Федерации.

Положения указанного подпункта 4 пункта 1 статьи 148 Кодекса применялись в отношении операций по передаче в собственность или переуступке прав на использование товарного знака, осуществляемых на основании заключенных договоров, предусматривающих прекращение права у одного правообладателя и возникновение права у другого правообладателя, то есть по тем договорам, по которым происходила передача (переуступка) исключительных прав.

Что касается услуг по передаче неисключительных прав на использование товарного знака, то по таким правам отчуждение прав не происходит, то есть обладатель права остается прежним, а покупателю разрешается использование товарного знака только в установленных пределах. В таких случаях место реализации услуг определялось в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 Кодекса, то есть по месту нахождения организации, оказывающей услуги. При этом местом реализации услуг признавалась территория Российской Федерации, если организация, оказывавшая эти услуги, осуществляла деятельность на территории Российской Федерации.

Таким образом, законодательство по налогу на добавленную стоимость, действовавшее до 1 января 2006 года, предусматривало различные порядки определения места реализации услуг по передаче или переуступке исключительных и неисключительных прав на использование товарного знака.

Учитывая изложенное в случае предоставления до 1 января 2006 года иностранной организацией, осуществляющей деятельность за пределами территории Российской Федерации, российской организации в соответствии с сублицензионным договором исключительной лицензии на использование товарного знака местом реализации таких услуг признавалась территория Российской Федерации и соответственно при приобретении у иностранного лица такой лицензии, следовало уплачивать налог на добавленную стоимость на территории Российской Федерации в порядке, установленном статьей 161 Кодекса. При предоставлении по вышеуказанному договору неисключительной лицензии на использование товарного знака местом реализации услуг территория Российской Федерации не признавалась и, соответственно, данные услуги на территории Российской Федерации налогообложению налогом на добавленную стоимость не подлежали.

С 1 января 2006 года согласно Федеральному закону от 22 июля 2005 года N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" определение места реализации услуг по передаче (переуступке) как исключительных, так и неисключительных прав на использование объектов собственности осуществляется по месту нахождения покупателя таких услуг.

Заместитель директора Департамента

Н.А. Комова