Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 10 февраля 2006 г. N 03-04-15/31 "По вопросу применения вычетов по налогу на добавленную стоимость налогоплательщиками, определившими до 1 января 2006 года момент определения налоговой базы как день отгрузки товаров (работ, услуг), на основании части 10 статьи 2 Федерального закона от 22 июля 2005 года N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса РФ и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства РФ о налогах и сборах" "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса РФ и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства РФ о налогах и сборах"

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 10 февраля 2006 г. N 03-04-15/31
"По вопросу применения вычетов по налогу на добавленную стоимость налогоплательщиками, определившими до 1 января 2006 года момент определения налоговой базы как день отгрузки товаров (работ, услуг), на основании части 10 статьи 2 Федерального закона от 22 июля 2005 года N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах"

ГАРАНТ:

См. комментарии к настоящему письму

Вопрос: Федеральная налоговая служба в связи с письмом Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2005 N 03-04-11/288 по вопросу о порядке применения налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 10 статьи 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" просит направить в ФНС России официальную позицию Минфина России по указанному вопросу с целью информирования территориальных налоговых органов.

Убедительная просьба привести в ответе следующий пример.

У налогоплательщика, применявшего до 2006 года учетную политику в целях налогообложения налогом на добавленную стоимость "по отгрузке" сумма кредиторской задолженности, с учетом НДС составила 3953 рублей (в т.ч. НДС 603 руб.). В какой сумме следует принять к вычету НДС в январе, феврале, марте, апреле, мае и июне, в том случае, если в январе налогоплательщиком будет оплачено 472 руб. (в т.ч. НДС 72 руб.) числящейся кредиторской задолженности по состоянию на 31.12.2005 г., феврале - 1180 руб. (в т.ч. НДС 180 руб.), в марте - 1416 руб. (в т.ч. НДС 216 руб.), а в апреле и мае оплаты кредиторской задолженности, числящейся на 31.12.2005 г. не будет производиться.

Исходя из условий примера просьба подтвердить правомерность принятия к вычету суммы НДС в мае 2006 г. в размере, меньшем, чем размер 1/6 доли кредиторской задолженности, приходящейся на пятый месяц первого полугодия 2006 года и правомерность непринятия к вычету суммы НДС в доле 1/6 от суммы кредиторской задолженности, приходящейся на шестой месяца# первого полугодия 2006 года.

В соответствии с абзацем третьим пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекса) в редакции, действующей до 1 января 2006 года, вычеты сумм налога, предъявленные продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств и (или) нематериальных активов, указанных в пунктах 2 и 4 статьи 171 Кодекса, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств и (или) нематериальных активов. При этом в соответствии с пунктом 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении данных основных средств и (или) нематериальных активов, для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 "Налог на добавленную стоимость" Кодекса.

Таким образом, налогоплательщики, применяющие в 2005 году учетную политику в целях налогообложения налогом на добавленную стоимость "по отгрузке" и принявшие к учету до 1 января 2006 года основные средства и (или) нематериальные активы, оплата за которые произведена частично либо не произведена до 1 января 2006 года, на 1 января 2006 года покажут кредиторскую задолженность (в сумме задолженности перед продавцом данных основных средств или нематериальных активов). При частичной оплате до 1 января 2006 года указанных основных средств или нематериальных активов, положения пункта 10 статьи 2 Федерального закона N 119-ФЗ будут распространяться только на суммы задолженности перед продавцом этих основных средств или нематериальных активов. Однако, сумма налога, не принятая к вычету по таким основным средствам или нематериальным активам будет превышать сумму налога, числящуюся в сумме кредиторской задолженности.

В связи с изложенным, предлагается рассмотреть вопрос о целесообразности принятия к вычету сумм НДС, предъявленных при приобретении основных средств (как требующих, так и не требующих сборки, монтажа) или нематериальных активов по договорам купли-продажи, принятых к бухгалтерскому учету до 1 января 2006 года, единовременно в полном объеме (при наличии полной оплаты), вне зависимости от вида учетной политики, применяемой налогоплательщиком в целях исчисления НДС в 2005 году либо для налогоплательщиков, применяющих учетную политику в целях налогообложения налогом на добавленную стоимость "по отгрузке", налоговый вычет предоставлять в первом полугодии 2006 года равными долями исходя из полной стоимости основных средств (вне зависимости от даты оплаты).

Ответ: В связи с вашими письмами о порядке применения пункта 10 статьи 2 Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" в отношении вычетов налога на добавленную стоимость, осуществляемых налогоплательщиками, определяющими до 1 января 2006 года момент определения налоговой базы как день отгрузки товаров (работ, услуг), Минфин России сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 10 статьи 2 Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон), вступившего в действие с 1 января 2006 года, налогоплательщики налога на добавленную стоимость, определяющие до 1 января 2006 года момент определения налоговой базы как день отгрузки товаров (работ, услуг), производят вычеты сумм налога, не оплаченных при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, которые были приняты ими к учету до 1 января 2006 года, в первом полугодии 2006 года равными долями. Поэтому, в случае если сумма налога на добавленную стоимость (далее - НДС) по товарам (работам, услугам), имущественным правам, принятым к учету до 1 января 2006 года, уплаченная указанными налогоплательщиками в соответствующем налоговом периоде первого полугодия 2006 года, меньше суммы НДС, подлежащей вычету в соответствии с пунктом 10 статьи 2 Закона, то вычету подлежит сумма НДС, не превышающая размера рассчитанной доли НДС, подлежащей вычету в соответствии с данным пунктом.

В случае если сумма НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, принятым к учету до 1 января 2006 года, уплаченная указанным налогоплательщиком в соответствующем налоговом периоде первого полугодия 2006 года, превысит сумму НДС, подлежащую вычету в соответствии с пунктом 10 статьи 2 Закона, то налогоплательщик вправе произвести вычет фактически уплаченной суммы НДС. При этом перерасчет размера долей неоплаченных сумм НДС, подлежащих вычету в последующих налоговых периодах, не производится.

Например, исходя из ситуации, изложенной в вашем письме:

сумма НДС по кредиторской задолженности, числящейся по состоянию на 31 декабря 2005 г. (включительно), составляет 600;

сумма НДС, подлежащая вычету в соответствии с пунктом 10 статьи 2 Закона, составляет 1/6 от 600, то есть 100 (налоговый период - календарный месяц);

налоговый период (месяц) 2006 г.	сумма НДС, фактически уплаченная налогоплательщиком	налогоплательщик вправе произвести вычет суммы НДС
январь	72	100
февраль	180	180
март	216	216
апрель	-	100
май	4	4
июнь	-	-

Исходя из условий примера, в случае, если в феврале и марте 2006 года налогоплательщик предъявит к вычету фактически уплаченную сумму НДС в размере 1/6 от 600, а в апреле - сумму НДС в размере 1/6 от 600, то сумма НДС, не предъявленная налогоплательщиком к вычету до мая 2006 года, составит 4. Поэтому в мае 2006 года налогоплательщик вправе предъявить к вычету сумму НДС в размере 4.

Таким образом, исходя из условий примера, вся сумма НДС по кредиторской задолженности, то есть 600, будет полностью предъявлена к вычету в течение пяти месяцев 2006 г. и, соответственно, предъявлять к вычету НДС в мае и июне 2006 года в размере 1/6 от 600, то есть по 100, неправомерно.

Что касается вычетов НДС, предъявленных налогоплательщикам, определяющим до 1 января 2006 года момент определения налоговой базы как день отгрузки, и уплаченных ими частично до 1 января 2006 года при приобретении основных средств и нематериальных активов, принятых на учет до 1 января 2006 года, то поскольку статьей 2 Закона особый порядок применения вычетов НДС по основным средствам и нематериальным активам, уплаченного частично до 1 января 2006 года и не принятого к вычету до 1 января 2006 года, не установлен, по нашему мнению, данные суммы НДС подлежат вычетам в налоговом периоде, в котором будет предъявлена к вычету последняя сумма НДС по кредиторской задолженности по этим основным средствам и нематериальным активам, числящаяся по состоянию на 31 декабря 2005 г. (включительно).

Директор Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики

М.А. Моторин