Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 20 февраля 2006 г. N 03-03-04/4/34 Об уплате налога на прибыль организаций органами местного самоуправления

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 20 февраля 2006 г. N 03-03-04/4/34

Вопрос: Администрация муниципального образования просит Вас разъяснить, является ли муниципальное образование плательщиком налога на прибыль организаций при продаже муниципального имущества на аукционе в соответствии с Федеральным законом от 21.12.2001 N 178-ФЗ "О приватизации государственного и муниципального имущества", а также при продаже находящихся в государственной собственности земельных участков. Должны ли органы местного самоуправления уплачивать налог на прибыль организаций при получении муниципальным образованием доходов от сдачи муниципального имущества в аренду.

Можно ли в данном случае применить позицию Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 19.05.2005 N 03-06-02-02/33 о том, что муниципальное образование не может рассматриваться в качестве организации или физического лица, определенных пунктом 2 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации.

По нашему мнению, получение муниципальным учреждением доходов от разрешенной предпринимательской деятельности и получение муниципальным образованием средств от продажи муниципального имущества, находящихся в государственной собственности земельных участков, сдачи муниципального имущества в аренду имеют различную правовую природу и субъектный состав. Органы местного самоуправления выступают не от собственного имени, а от имени соответствующего публично-правового образования, и соответствующие средства поступают не в самостоятельное распоряжение органа местного самоуправления (как определено пунктом 2 статьи 298 Гражданского кодекса Российской Федерации в отношении учреждения), а подлежат распределению согласно решению местного населения, представленного депутатами представительного органа местного самоуправления.

Таким образом, в указанных выше случаях орган местного самоуправления не должен уплачивать налог на прибыль организаций, поскольку аналогия правового статуса муниципального учреждения и органа местного самоуправления в сфере налоговых правоотношений допустима не в полной мере.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо от 07.09.2005 г. N 434 об уплате налога на прибыль организаций органами местного самоуправления и сообщает следующее.

Пунктом 1 статьи 124 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что Российская Федерация и субъекты Российской Федерации выступают в отношениях, регулируемых гражданским законодательством, на равных началах с иными участниками этих отношений - гражданами и юридическими лицами. К субъектам гражданского права, указанным в пункте 1 данной статьи, применяются нормы, определяющие участие юридических лиц в отношениях, регулируемых гражданским законодательством, если иное не вытекает из закона или особенностей данных субъектов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 41 Федерального закона от 06.10.2003 г. N 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" органы местного самоуправления, которые в соответствии с указанным Федеральным законом и уставом муниципального образования наделяются правами юридического лица являются муниципальными учреждениями, образуемыми для осуществления управленческих функций, и подлежат государственной регистрации в качестве юридических лиц.

Пунктом 1 статьи 161 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК) определено, что под бюджетным учреждением подразумевается организация, созданная органами государственной власти Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления для осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических или иных функций некоммерческого характера, деятельность которой финансируется из соответствующего бюджета или бюджета государственного внебюджетного фонда на основе сметы доходов и расходов.

Ведение предпринимательской и иной приносящей доход деятельности муниципальным учреждением не связано с выполнением муниципальным образованием в лице муниципального учреждения управленческих, социально-культурных, научно-технических или иных функций некоммерческого характера.

В соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК) бюджетные учреждения, получающие доходы от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, являются плательщиками налога на прибыль организаций и определяют налоговую базу по налогу в порядке, установленном главой 25 НК.

При этом бюджетные учреждения, как это предусмотрено статьей 321.1 Кодекса, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников - доходов от коммерческой деятельности, которыми признаются доходы бюджетных учреждений, получаемые от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав и внереализационные доходы.

В налоговом учете учет операций по исчислению доходов от коммерческой деятельности и расходов, связанных с ведением этой деятельности, ведется в порядке, установленном главой 25 Кодекса.

Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы бюджетных учреждений, определены в подпункте 14 пункта 1 и в пункте 2 статьи 251 НК. Так, при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования, включающего, среди прочего, средства бюджетов всех уровней, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов.

В соответствии с пунктом 4 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК) к неналоговым доходам бюджета относятся доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

В целях БК, как это следует из статьи 42, средства, получаемые в виде арендной либо иной платы за сдачу во временное владение и пользование или временное пользование имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, включаются в состав доходов соответствующих бюджетов после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в полном объеме в качестве неналоговых доходов бюджета.

Из положений налогового и бюджетного законодательства следует, что доходы бюджетного учреждения от сдачи имущества в аренду и от иной приносящей доход деятельности первоначально направляются на уплату налогов в соответствии с налоговым законодательством, а затем в оставшейся после налогообложения части полностью зачисляются в доход соответствующего бюджета и доводятся до бюджетного учреждения в качестве бюджетного финансирования.

Согласно статье 1 Федерального закона от 21.12.2001 г. N 178-ФЗ "О приватизации государственного и муниципального имущества" (далее - Закон N 178-ФЗ) под приватизацией государственного и муниципального имущества понимается возмездное отчуждение имущества, находящегося в собственности Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований, в собственность физических и (или) юридических лиц.

При этом государственное и муниципальное имущество отчуждается в собственность физических и (или) юридических лиц исключительно на возмездной основе (за плату либо посредством передачи в государственную или муниципальную собственность акций открытых акционерных обществ, в уставный капитал которых вносится государственное или муниципальное имущество) на основании пункта 2 статьи 2 Закона N 178-ФЗ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 250 НК организации независимо от организационно-правовой формы, осуществляющие предпринимательскую деятельность в виде сдачи имущества в аренду, получают от этой деятельности внереализационные доходы в виде арендных платежей.

Средства от реализации земли, приватизации и аренды муниципального имущества, полученные бюджетными учреждениями, в том числе и органами местного самоуправления, от коммерческой деятельности, не отвечают понятиям целевого финансирования и целевых поступлений, и, соответственно, подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в порядке, установленном главой 25 НК. При этом, такие доходы при определении налоговой базы могут быть уменьшены на расходы, соответствующие критериям, предусмотренным статьей 252 НК.

В случае сдачи в аренду имущества казны и продажи такого имущества объекта обложения налогом на прибыль организаций у администрации муниципального образования не возникает.

Вышеизложенное подтверждается пунктом 5 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005 N 98).

Заместитель директора Департамента

А.И. Иванеев