Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 27 марта 2006 г. N 03-03-04/1/283 О порядке налогового учета операций по реализации ценных бумаг и начисления амортизации

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 27 марта 2006 г. N 03-03-04/1/283

Вопрос.

1. ОАО в 2005 году были реализованы акции сторонней организации, не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг по цене 4 300 рублей за одну акцию. Информация о результатах торгов по аналогичным ценным бумагам отсутствует. Расчетная цена одной акции (стоимость чистых активов эмитента, приходящаяся на одну акцию) составляет 5 307 рублей.

В соответствии с п. 6 ст. 280 Налогового кодекса РФ "Фактическая цена сделки принимается для целей налогообложения, если указанная цена отличается не более чем на 20 процентов от расчетной цены этой ценной бумаги".

В связи с вышеизложенным ОАО просит разъяснить:

1.1. Отклонение фактической цены реализации от расчетной цены в приведенном выше примере составит:

- (5307 - 4300)/5307 = 18,97%;

- или (5307 - 4300)/4300 = 23,42%.

1.2. В случае отклонения фактической цены сделки от расчетной более чем на 20%, правомерно ли отражать по строке 020 листа 06 Налоговой декларации по налогу на прибыль "суммы отклонения фактической выручки от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, ниже расчетной цены", рассчитанные по формуле:

(Б - (Б х 20%) - А);

где А - фактическая цена реализации;

Б - расчетная цена реализации.

1.3. Согласно п. 6 ст. 280 НК РФ, в 2006 году налогоплательщикам предоставлено право определять расчетную цену акции самостоятельно.

Правомерно ли закрепление в учетной политике организации метода оценки стоимости акции по стоимости чистых активов эмитента, приходящейся на одну акцию или организация должна использовать методы оценки, утвержденные в соответствии с Законом N 135-ФЗ от 29.07.1998 г. "Об оценочной деятельности в Российской Федерации"?

2. В соответствии с п. 8 ст. 258 Налогового кодекса Российской Федерации "основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного акта подачи документов на регистрацию".

В связи с изложенным ОАО просит разъяснить:

2.1. С какого момента производится начисление амортизации в налоговом учете по объектам недвижимости присоединяемого юридического лица в случае осуществления реорганизации в форме присоединения:

- с месяца, следующего за датой подачи документов на регистрацию объектов недвижимости;

- с месяца, следующего за месяцем государственной регистрации, образованной в результате реорганизации организации?

2.2. С какого момента необходимо производить начисление амортизации в налоговом учете по объектам недвижимости, подвергшимся реконструкции:

- с месяца, следующего за месяцем окончания работ по реконструкции и начала эксплуатации объекта;

- с месяца, в котором была завершена реконструкция и объект начал эксплуатироваться;

- с месяца, следующего за месяцем подачи документов на внесение изменений в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо о порядке налогового учета операций по реализации ценных бумаг и начисления амортизации и сообщает следующее.

1. В соответствии с пунктом 6 статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в отношении ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в случае отсутствия информации о результатах торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам фактическая цена сделки принимается для целей налогообложения, если указанная цена отличается не более чем на 20 процентов от расчетной цены этой ценной бумаги, которая может быть определена на дату заключения сделки с ценной бумагой с учетом конкретных условий заключенной сделки, особенностей обращения и цены ценной бумаги и иных показателей, информация о которых может служить основанием для такого расчета. Для определения расчетной цены акции налогоплательщиком самостоятельно или с привлечением оценщика должны использоваться методы оценки стоимости, предусмотренные законодательством Российской Федерации, для определения расчетной цены долговой ценной бумаги может быть использована ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации. В случае, когда налогоплательщик определяет расчетную цену акции самостоятельно, используемый метод оценки стоимости должен быть закреплен в учетной политике налогоплательщика.

Таким образом, при указанных обстоятельствах, при реализации ценной бумаги, не обращающейся на организованном рынке, расчетная цена, с учетом 20 процентного отклонения, применяется как цена сделки в случае, если фактическая цена сделки меньше показателя, исчисленного как расчетная цена за минусом величины, составляющей 20 процентов от расчетной цены ценной бумаги.

Порядок заполнения декларации по налогу на прибыль организаций за 2005 год изложен в Инструкции по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденной приказом МНС России от 29.12.2001 N БГ-3-02/585.

В соответствии с данной инструкцией по строке 020 расчета отражается сумма отклонения фактической выручки от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, ниже расчетной цены с учетом 20-процентного отклонения либо отклонения от рыночной цены аналогичной (однородной, идентичной) ценной бумаги с учетом 20-процентного отклонения (пункт 6 статьи 280 Кодекса). Данная строка заполняется в случае отклонения фактической цены сделки более чем на 20 процентов в сторону понижения от средневзвешенной цены аналогичной (однородной, идентичной) ценной бумаги, рассчитанной организатором торговли, либо отклонения в сторону понижения от расчетной цены, если отсутствует информация о результатах торгов по аналогичным (однородным, идентичным) ценным бумагам (пункт 6 статьи 280 Кодекса).

2. В соответствии с положениями пункта 6 статьи 259 Кодекса, если организация в течение какого-либо календарного месяца была реорганизована или иначе преобразована таким образом, что в соответствии со статьей 55 Кодекса налоговый период для нее начинается либо заканчивается до окончания календарного месяца, то амортизация начисляется с учетом следующих особенностей:

1) амортизация не начисляется реорганизуемой организаций с 1-го числа того месяца, в котором в установленном порядке завершена реорганизация.

2) амортизация начисляется учреждаемой, образующейся в результате реорганизации организацией - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена ее государственная регистрация.

Таким образом, при реорганизации организаций в форме присоединения, присоединяющаяся организация не вправе начислять амортизацию с 1-го числа месяца, в котором внесена запись о прекращении деятельности в Единый государственный реестр юридических лиц.

При этом, в силу того, что в соответствии с положениями пункта 3 статьи 55 Кодекса для организаций, из состава которых выделяются либо к которым присоединяются одна или несколько организаций, налоговый период не заканчивается датой завершения реорганизации, организация, к которой присоединяется другая организация, не прерывает начисление амортизации по принадлежащему ей амортизируемому имуществу в периоде осуществления реорганизации.

Как следует из положений пункта 2 статьи 58 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) при присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом. В том числе, к указанному юридическому лицу переходит право собственности на принадлежащее присоединяющемуся юридическому лицу имущество.

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 Кодекса амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 Кодекса), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Из вышеприведенного положения пункта 1 статьи 256 Кодекса следует, что налогоплательщик вправе начислять амортизацию только по амортизируемому имуществу, находящемуся у него на праве собственности, если иное не установлено Кодексом.

При этом, как следует из положений статей 57, 58 ГК РФ, до момента завершения реорганизации в форме присоединения амортизируемое имущество, передаваемое организации, находится на праве собственности у присоединяющейся организации.

Кодексом не предусмотрено начисление амортизации по амортизируемому имуществу, находящемуся в собственности других лиц при реорганизации организаций в форме присоединения. В связи с этим, организация вправе начислять амортизацию по амортизируемому имуществу, полученному по передаточному акту при реорганизации, только после перехода к ней права собственности на указанное имущество, то есть после внесения записи о прекращении деятельности присоединяющейся организации в Единый государственный реестр юридических лиц.

В соответствии со статьей 259 Кодекса амортизация для целей налогообложения начисляется ежемесячно, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию. При этом, если объект основных средств введен в эксплуатацию до момента перехода права собственности на него к налогоплательщику (либо до момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию прав, подлежащих государственной регистрации) налогоплательщик начисляет амортизацию с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором к нему перешло право собственности на данное амортизируемое имущество (получено документальное подтверждение факта подачи документов на регистрацию прав).

Учитывая изложенное, организация, получившая амортизируемое имущество при реорганизации в форме присоединения от присоединяющейся организации, вправе начислять амортизацию по указанному имуществу с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была в установленном порядке завершена реорганизация (внесена запись о прекращении деятельности присоединяющейся организации в Единый государственный реестр юридических лиц). При этом по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации, амортизация начисляется с вышеуказанной даты при условии, что налогоплательщиком к этому моменту получено документальное подтверждение факта подачи документов на регистрацию прав.

3. В соответствии с пунктом 3 статьи 256 Кодекса из состава амортизируемого имущества в целях главы 25 Кодекса исключаются, в том числе, основные средства, находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

После проведения реконструкции продолжительностью более 12 месяцев, налогоплательщик возобновляет начисление амортизации по реконструированным основным средствам с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была завершена реконструкция.

Амортизация по данному объекту начисляется в порядке, действовавшем до момента его направления на реконструкцию.

Заместитель директора Департамента

А.И. Иванеев