Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 14 марта 2006 г. N 12797/05 Согласно налоговому законодательству налогоплательщик обязан отдельно определить и в отдельной декларации отразить налоговую базу и налог по операциям реализации товаров, облагаемых налоговой ставкой ноль процентов, и не может уменьшить указанную в этой декларации сумму налога на те вычеты, которые не относятся к товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, включенных в данную декларацию

Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 14 марта 2006 г. N 12797/05

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе:

председательствующего - Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации Иванова А.А.;

членов Президиума: Арифулина А.А., Бабкина А.И., Валявиной Е.Ю., Витрянского В.В., Горячевой Ю.Ю., Иванниковой Н.П., Исайчева В.Н., Киреева Ю.А., Козловой А.С., Козловой О.А., Першутова А.Г., Стрелова И.М., Суховой Г.И., Юхнея М.Ф. -

рассмотрел заявление Инспекции Федеральной налоговой службы по Красногвардейскому району Санкт-Петербурга о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10.12.2004 по делу N А56-41203/2004, постановления Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.03.2005 и постановления Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 29.06.2005 по тому же делу.

В заседании приняли участие представители:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Санкт-Петербургу - Зеленев Э.В.;

от закрытого акционерного общества "СовПлим" - Димов И.Д., Кудряшова Е.Л.

Заслушав и обсудив доклад судьи Горячевой Ю.Ю., а также объяснения представителей участвующих в деле лиц, Президиум установил следующее.

Закрытое акционерное общество "СовПлим" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красногвардейскому району Санкт-Петербурга (впоследствии - Инспекция Федеральной налоговой службы по Красногвардейскому району Санкт-Петербурга, в настоящее время - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 21 по Санкт-Петербургу, далее - инспекция) от 18.08.2004 N 305 в части отказа в возмещении 190 186 рублей налога на добавленную стоимость по экспортным операциям.

Решением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10.12.2004 заявленное требование удовлетворено.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд постановлением от 28.03.2005 оставил решение суда первой инстанции без изменения.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановлением от 29.06.2005 оставил названные судебные акты в силе.

В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о пересмотре в порядке надзора указанных судебных актов инспекция просит их отменить, ссылаясь на нарушение единообразия практики применения арбитражными судами норм права и нарушение публичных интересов.

В отзыве на заявление общество просит оставить названные судебные акты без изменения как соответствующие действующему законодательству.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, отзыве на него и выступлениях присутствующих в заседании представителей участвующих в деле лиц, Президиум считает, что оспариваемые судебные акты подлежат отмене с принятием нового решения об отказе в удовлетворении заявленного обществом требования по следующим основаниям.

Инспекция провела камеральную проверку поданной обществом налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов за апрель 2004 года. В декларацию общество включило операции по товарам, вывезенным в таможенном режиме экспорта в феврале 2004 года, предъявив к возмещению 198 803 рубля налога на добавленную стоимость.

По результатам проверки инспекция вынесла решение от 18.08.2004 N 305 об отказе обществу в возмещении 190 186 рублей налога, поскольку вычеты на эту сумму относятся к материальным ресурсам, оплаченным поставщикам и принятым на учет в апреле 2004 года, которые не могли быть использованы при производстве и (или) реализации товаров, вывезенных на экспорт в феврале 2004 года.

Обращаясь в арбитражный суд с заявлением о признании решения инспекции недействительным, общество указало, что действовало в соответствии с внутренним приказом по учетной политике, так как правила распределения налоговых вычетов по операциям, облагаемым налогом по различным ставкам, главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) не предусмотрены. Согласно приказу налог на добавленную стоимость по оприходованным и оплаченным поставщикам за отчетный период товарно-материальным ценностям по аналогии с пунктом 4 статьи 170 Кодекса распределяется пропорционально объемам реализации товара за тот же период на внутренний и внешний рынки. При этом объем реализации на внешний рынок определяется за месяц, в котором собран полный пакет документов, предусмотренный статьей 165 Кодекса.

Удовлетворяя требование общества, суд первой инстанции пришел к следующему выводу: применяемая обществом методика расчета не противоречит требованиям статей 171, 172 Кодекса, что не исключает возможности отнесения сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных поставщикам позже осуществления операции по вывозу товара на экспорт, к вычету по этой операции.

Суды апелляционной и кассационной инстанций с данным выводом согласились. Кроме того, по мнению суда кассационной инстанции, глава 21 Кодекса не содержит требований о ведении налогоплательщиками раздельного учета затрат на производство экспортируемых товаров и не устанавливает правил об обязанности налогоплательщиков использовать метод исчисления налога на добавленную стоимость, учитывающий период отгрузки товаров на экспорт. Учетная политика общества соответствует особенностям его производства, связанным с изготовлением серийной продукции, не позволяющим определить, какие именно ресурсы использованы для создания экспортированного товара, когда они приобретены и оплачены.

Между тем при рассмотрении дела судами не принято во внимание следующее.

Пунктом 2 статьи 173 Кодекса предусмотрена возможность возмещения налогоплательщикам сумм налога на добавленную стоимость в случае превышения налоговых вычетов, указанных в декларации, над суммами налога, исчисленными в связи с реализацией товаров, в пределах установленного этим пунктом срока - трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

В силу пункта 6 статьи 164 Кодекса по операциям реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта и облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов, представляется отдельная налоговая декларация.

Пункт 1 статьи 153 Кодекса требует от налогоплательщиков, применяющих различные налоговые ставки при реализации товаров, определять налоговую базу отдельно по каждому виду товаров, облагаемых по разным ставкам.

Исходя из пункта 6 статьи 166 Кодекса сумма налога по операциям реализации товаров, облагаемых на основании пункта 1 статьи 164 Кодекса по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции.

Согласно пункту 1 статьи 173 Кодекса сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по операциям реализации товаров (работ, услуг), названным в подпунктах 1-8 пункта 1 статьи 164 Кодекса, определяется по итогам каждого налогового периода как сумма налога, исчисляемая в соответствии в пунктом 6 статьи 166 Кодекса и уменьшенная на сумму налоговых вычетов, указанных в пункте 3 статьи 172 Кодекса.

Исходя из пункта 3 статьи 172 Кодекса вычеты сумм налога, предусмотренных статьей 171 Кодекса в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), приведенных в пункте 1 статьи 164 Кодекса, производятся только при представлении в налоговые органы соответствующих документов, названных в статье 165 Кодекса.

Таким образом, пункт 3 статьи 172 Кодекса содержит не специальные правила определения суммы вычетов по экспортным операциям, а дополнительные условия, при соблюдении которых налогоплательщик вправе заявить вычеты по таким операциям.

При установлении того, подлежат ли суммы уплаченного поставщикам налога на добавленную стоимость включению в вычеты по операциям реализации товаров, отражаемых в отдельной налоговой декларации по налоговой ставке 0 процентов, налогоплательщикам следует руководствоваться общими положениями статей 171 и 172 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами покупателю при приобретении последним товаров, и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров после их принятия на учет.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. При этом суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении на территории Российской Федерации товаров, подлежат вычетам в отношении товаров, приобретаемых для операций, признаваемых объектами налогообложения.

Следовательно, налогоплательщик не только обязан отдельно определить и в отдельной декларации отразить налоговую базу и налог по операциям реализации товаров, облагаемых налоговой ставкой 0 процентов, но и не может уменьшить указанную в этой декларации сумму налога на те вычеты, которые не относятся к товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, включенных в данную декларацию.

Применяемая обществом учетная политика не соответствует положениям главы 21 Кодекса, поскольку позволяет ему предъявлять к вычету по операциям реализации товаров на экспорт налог на добавленную стоимость за материальные ресурсы, которые оплачены обществом поставщикам и приняты им к учету уже после вывоза товаров в режиме экспорта. Между тем эти материальные ресурсы не могут считаться приобретенными для осуществления операций, уже завершенных на момент приобретения таких ресурсов.

Аналогичная правовая позиция содержится в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.10.2004 N 4356/04.

Поскольку сумма вычетов определена обществом с нарушением требований главы 21 Кодекса, решение инспекции об отказе в возмещении этой суммы следует признать правомерным.

При названных обстоятельствах оспариваемые судебные акты нарушают единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права, что в соответствии с пунктом 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для их отмены.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 303, пунктом 3 части 1 статьи 305, статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10.12.2004 по делу N А56-41203/2004, постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.03.2005 и постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 29.06.2005 по тому же делу отменить.

В удовлетворении заявления закрытого акционерного общества "СовПлим" о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красногвардейскому району Санкт-Петербурга от 18.08.2004 N 305 в части отказа в возмещении обществу 190 186 рублей налога на добавленную стоимость по экспортным операциям отказать.

Председательствующий

А.А. Иванов